18 § 42 Abs. 1 lit. a Ziff. 3 StG
Ausbildungsabzug bei Ausbildungsunterbruch (Tochter schloss Erstaus-
bildung im August 2012 ab, absolvierte Sprachaufenthalt in den USA, be-
gann Zweitausbildung im folgenden Sommer); für 2012 kein Ausbil-
dungsabzug
Urteil des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 22. September 2015,
i.S. X. gegen KStA (WBE.2014.423).
Aus den Erwägungen
1.
1.1.
Für jedes volljährige Kind in Ausbildung, für dessen Unterhalt
die Steuerpflichtigen zur Hauptsache aufkommen, werden gemäss
§ 42 Abs. 1 lit. a Ziff. 3 StG bei der Steuerberechnung vom Reinein-
kommen Fr. 9'500.00 abgezogen. Die steuerpflichtige Person kommt
für ein Kind dann zur Hauptsache auf, wenn sie mehr als die Hälfte
des Unterhaltes bestreitet (§ 27 StGV).
1.2.
Die Gewährung des Kinderabzuges als Sozialabzug, die Ausge-
staltung als Steuerfreibetrag, gleicht auf schematische Weise die
durch Kinder erhöhten Lebenshaltungskosten bzw. die dadurch redu-
zierte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Eltern aus (DANIEL
AESCHBACH, in: MARIANNE KLÖTI-WEBER/DAVE SIEGRIST/DIETER
WEBER, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz [Kommentar StG],
4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 42 N 13). Der Kinderabzug knüpft an
das Zivilrecht, an die Wirkungen des Kindesverhältnisses gemäss
ZGB an (AESCHBACH, Kommentar StG, § 42 N 24).
1.3.
Nach Art. 277 Abs. 1 ZGB dauert die Unterhaltspflicht der El-
tern bis zur Mündigkeit des Kindes. Hat es dann noch keine ange-
messene Ausbildung, so haben die Eltern, soweit es ihnen nach den
gesamten Umständen zugemutet werden darf, bis zum ordentlichen
Abschluss der entsprechenden Ausbildung für seinen Unterhalt
weiterhin aufzukommen (Art. 277 Abs. 2 ZGB). Als Ausbildung gilt
die unmittelbare oder mittelbare systematische berufliche Ausbil-
dung, wie Anlehre, Berufslehre, Mittel- und Hochschule, ein allfällig
notwendiges Praktikum oder ein notwendiger Kurs. Eine Anstellung
zur Ausbildung kann nur dann als berufliche Ausbildung anerkannt
werden, wenn ein Lehrvertrag abgeschlossen worden ist. Der Besuch
einer Schule gilt in der Regel nur dann als Ausbildung, wenn er min-
destens halbtags stattfindet und sich ohne Unterbruch auf wenigstens
ein halbes Jahr erstreckt (vgl. FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN
KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 3. Aufl., Zürich 2013, § 34 N 33). Die Ausbildung ist
grundsätzlich dann abgeschlossen, wenn sie die Aufnahme einer
beruflichen Tätigkeit ermöglicht und das Kind einen angemessenen
Lebensunterhalt zu verdienen in der Lage ist (AESCHBACH,
Kommentar StG, § 42 N 26 mit Hinweisen; PETER LOCHER, in:
Kommentar zum DBG, Basel 2001, Art. 35 N 32). Unter Art. 277
Abs. 2 ZGB fällt grundsätzlich nur der Abschluss der beruflichen
Erstausbildung, auch wenn eine Zweitausbildung, Weiterbildung und
Zusatzausbildung als nützlich angesehen werden können (BGE 118
II 97).
1.4.
Die steuerliche Berücksichtigung einer Zweitausbildung wird
von Lehre und Rechtsprechung unterschiedlich beurteilt. Nach der
einen Auffassung entfällt der Kinderabzug, wenn seitens der Eltern
keine gesetzliche Unterhaltspflicht mehr besteht (StE 2002 BE/DBG
B 29.3 Nr. 19). Insoweit die angemessene Ausbildung nach Art. 277
Abs. 2 ZGB auch eine Zweitausbildung umfasst - sie erweitert die
Grundausbildung, vertieft sie oder setzt sie zwingend oder alternativ
voraus -, ist auch die steuerliche Berücksichtigung über den Kin-
derabzug gewährleistet (StE 2001 ZH B 29.3 Nr. 17; vgl. auch
RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., § 34 N 33). Das Ver-
waltungsgericht des Kantons Luzern hat auch bei fehlender Ver-
pflichtung der Eltern auf die Gewährung eines Kinderabzuges bei
einer Zweitausbildung erkannt, sofern es sich dabei nur nicht um
eine blosse Weiterbildung, sondern um die Erlernung eines neuen
Berufs handelt (StE 1995 LU B 29.3 Nr. 13). Gemäss den Weisungen
der Eidgenössischen Steuerverwaltung bleibt der Kinderabzug bei
Aufnahme einer Zweitausbildung dann möglich, wenn sachliche
Gründe dafür sprechen, um danach eine angemessene berufliche
Tätigkeit auszuüben (Kreisschreiben Nr. 30 vom 21. Dezember 2010,
Ehepaar- und Familienbesteuerung nach dem Bundesgesetz über die
direkte Bundessteuer [DBG], S. 20). Das Vorliegen von sachlichen
Gründen bzw. einer angemessenen Ausbildung beurteilt sich nach
den Neigungen und Fähigkeiten des Kindes, den Verhältnissen der
Eltern, allfälligen Absprachen, aber auch nach den Verhältnissen am
Arbeitsmarkt (vgl. IVO P. BAUMGARTNER, in: MARTIN ZWEIFEL/
PETER ATHANAS, Kommentar zum DBG, 2. Auflage 2008, Art. 35
N 8, insbes. N 8a und c). Nach der Praxis des KStA schliesslich, die
sich auf die Rechtsprechung der Vorinstanz stützt, berechtigt
grundsätzlich auch die Zweitausbildung zum Kinderabzug
(RGE vom 20. Dezember 2012, 3-RV.2012.113, mit Hinweisen). Der
steuerrechtliche Abzug knüpfe weniger an die familienrechtliche
Unterhaltsverpflichtung, als an die eingeschränkte wirtschaftliche
Leistungsfähigkeit des Leistenden an (DANIEL AESCHBACH, Kom-
mentar StG, § 42 N 26a mit Hinweisen).
1.5.
Die Berechtigung zum Kinderabzug beurteilt sich nach den Ver-
hältnissen am Stichtag, am Ende der Steuerperiode, nicht jedoch
nach denjenigen während der Steuerperiode. Wurde die Berufsausbil-
dung noch vor Ablauf der Steuerperiode abgeschlossen, besteht am
Stichtag kein Anspruch mehr auf den Kinderabzug, auch wenn alle
übrigen Voraussetzungen während der Periode erfüllt gewesen sind,
insbesondere der Leistende überwiegend oder gar ausschliesslich für
den Unterhalt des Auszubildenden aufgekommen ist. Sind aber am
Stichtag die Voraussetzungen (noch) erfüllt, besteht Anspruch auf
den vollen Kinderabzug, unabhängig von der effektiven Dauer der
Ausbildung und der Höhe der Auslagen. Findet ein Ausbildungs-
unterbruch statt, schadet es nicht, wenn er bloss vorübergehend ist
und aus objektiven Gründen erfolgt, wie Krankheit oder Militär-
dienst (PETER LOCHER, a.a.O., Art. 36 N 34). Ist der Unterbruch
dagegen subjektiv bedingt, in der Person des Auszubildenden be-
gründet, schliesst dies die Gewährung des Kinderabzuges regelmäs-
sig aus. Stattdessen können die Voraussetzungen des Unterstüt-
zungsabzuges im Sinne von § 42 Abs. 1 lit. b StG erfüllt sein.
1.6.
Die Gewährung des Kinderabzuges hängt letztlich auch davon
ab, dass der Leistende für den Unterhalt des Kindes in überwiegen-
dem Mass, zu mehr als der Hälfte aufkommt (§ 27 StGV). Erzielt ein
volljähriges Kind eigene Einkünfte, so muss der Beitrag der Eltern
selbige übersteigen (DANIEL AESCHBACH, Kommentar StG, § 42
N 28). Massgebend sind diesbezüglich die Verhältnisse in der ganzen
Steuerperiode und nicht alleine jene am Stichtag.
2.
2.1.
Die Tochter der Beschwerdeführerin hat unstreitig ihre berufli-
che Erstausbildung als Fotofachfrau, welche ihr die Aufnahme einer
beruflichen Tätigkeit ermöglichte, am 9. August 2012 abgeschlossen.
Dem Eintritt ins Berufsleben zog sie aber zunächst einen knapp drei-
monatigen Sprachaufenthalt in den USA vor. Am 22. Juli 2013 be-
gann sie mit der Lehre als Kauffrau im E-Profil, einer dreijährigen
beruflichen Grundausbildung, welche mit einem eidgenössischen Fä-
higkeitszeugnis abschliesst und den Einstieg in eine höhere Berufs-
bildung ermöglicht, eine Zweitausbildung. Erst- und Zweitausbil-
dung stehen in keinem sachlichen Zusammenhang, die zweite
Ausbildung ist weder notwendige noch logische Folge der Erstaus-
bildung. Ebenso wenig besteht ein notwendiger oder zwingender
Zusammenhang des Sprachaufenthalts zur einen oder anderen Be-
rufslehre.
2.2.
2.2.1.
Am Stichtag war die Tochter der Beschwerdeführerin an keiner
Lehrstätte eingeschrieben. Nach den Behauptungen der Beschwerde-
führerin will sich ihre Tochter jedoch der Sprachnachbereitung
gewidmet haben. Zu entscheiden ist damit die Frage, ob sich ihre
Tochter - noch bzw. bereits wieder - in Ausbildung bzw. in einem
objektiv bedingten Ausbildungsunterbruch befunden hat und demge-
mäss (weiterhin) Anspruch auf einen Kinderabzug bestand, sofern
bei einer Zweitausbildung ein solcher zu gewähren ist (zur Kontro-
verse vgl. vorne Erw. 1.5).
2.2.2.
Festzuhalten ist zunächst, dass die Tochter der Beschwerde-
führerin ihre Erstausbildung, welche ihr den Einstieg ins Erwerbsle-
ben ermöglichte, im August 2012 abgeschlossen hatte. Der
Erstausbildung folgte der Beginn der Zweitausbildung nicht unmit-
telbar. Die Beschwerdeführerin begründet dies damit, dass der Be-
ginn der Zweitlehre wegen zeitlicher Überschneidung nicht im direk-
ten Anschluss an die Erstlehre möglich gewesen sei. Dass ihre Toch-
ter aber bereits im Sommer 2012 zur Zweitausbildung als Kauffrau
entschlossen gewesen war und sich, wenn auch vergeblich, um eine
Sonderregelung bemüht hatte, wird weder belegt, noch auch nur gel-
tend gemacht. Zur Unterzeichnung des Lehrvertrages kam es am
12. April 2013.
2.2.3.
Im dreimonatigen Sprachaufenthalt ist keine systematische
Fortsetzung der Erstausbildung und auch keine planmässige Vorbe-
reitung der Zweitausbildung zu erblicken. Daran ändert auch die
behauptete Sprachnachbereitung nach der Rückkehr in die Schweiz
nichts, welche der prophylaktischen Vorbereitung der Prüfungs-
wiederholung gedient haben soll für den Fall, dass das in den USA
absolvierte Examen misslungen wäre. Zudem war der Sprachau-
fenthalt weder eine notwendige Voraussetzung für die Zweitlehre
noch eine notwendige Ergänzung der Erstlehre. Damit fehlt es auch
an objektiven Gründen für den Ausbildungsunterbruch; dieser
erfolgte vielmehr aus subjektiven Gründen.
2.2.4.
In der Anmeldung zum Bezug von Arbeitslosengeldern und der
Erzielung eines Zwischenverdienstes kommt zum Ausdruck, dass die
Tochter der Beschwerdeführerin zur Erzielung eines Erwerbseinkom-
mens willens und entschlossen war. Damit hat sie die Ausbildung -
einstweilen - zurückgestellt.
2.2.5.
Zusammenfassend ergibt sich, dass in der Phase zwischen dem
Abschluss der Erst- und dem Beginn der Zweitausbildung von kei-
nem objektiv bedingten Ausbildungsunterbruch gesprochen werden
kann. Die Gründe waren subjektiver Natur, sie dienten der berufli-
chen Neuorientierung der Tochter. Eine Berechtigung zum Kinderab-
zug nach § 42 Abs. 1 lit. a StG per Stichtag 31. Dezember 2012 be-
steht danach nicht. Damit fehlt es auch an den Voraussetzungen für
die Anwendung des Tarifs B gemäss § 43 Abs. 2 StG.
2.3.
Aufgrund des belegmässigen Nachweises erhellt, dass die Be-
schwerdeführerin für ihre Tochter überwiegend aufgekommen ist.
Dies führt dazu, dass ihr zu Recht der Unterstützungsabzug gemäss
§ 42 Abs. 2 StG zugebilligt worden ist.