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38 Sicherstellung (§ 232 StG).
- Gegen die Sicherstellungsverfügung kann Rekurs und Beschwerde
erhoben werden (Erw. 3/b).
- Die aufschiebende Wirkung dieser Rechtsmittel ist ausgeschlossen
(Erw. 2-4).
Beschluss des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 23. Mai 2003 in Sa-
chen P. Inc. gegen Entscheid des Steuerrekursgerichts.
Aus den Erwägungen
2. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde hat aufschiebende Wir-
kung, wenn nicht durch besondere Vorschrift oder aus wichtigen
Gründen in den angefochtenen Verfügungen und Entscheiden selbst
etwas anderes bestimmt wird (§ 44 Abs. 1 VRPG). Gemäss § 232
Abs. 3 StG hemmt der Rekurs die Vollstreckung der Sicherstellungs-
verfügung nicht. An einer entsprechenden Bestimmung für die Ver-
waltungsgerichtsbeschwerde fehlt es im StG. Es ist deshalb durch
Auslegung zu ermitteln, ob das Fehlen einer solchen Vorschrift auf
ein qualifiziertes Schweigen des Gesetzgebers zurückzuführen ist
oder ob die zitierte Bestimmung nach ihrem Sinn für das ganze
Rechtsmittelverfahren gilt und auch die Verwaltungsgerichtsbe-
schwerde umfasst.
3. b/bb) Ziel der Einführung von § 232 ff. StG war es, nach dem
Vorbild von Art. 169 DBG, ein wirksames Instrument zur Sicher-
stellung der Steuern zu schaffen (Kurzkommentar zum Vorentwurf I
der Projektleitung vom 13. Juli 1994 betr. Bezug, Erlass und Siche-
rung der Steuern, S. 8; Kurzkommentar zum Vorentwurf I der Be-
gleitkommission vom 2. Dezember 1994, S. 98; Botschaft des Regie-
rungsrates vom 21. Mai 1997 [Botschaft], S. 128 f.). Durch die
Gleichstellung der Sicherstellungsverfügung mit dem Arrestbefehl
und der Statuierung ihrer sofortigen Vollstreckbarkeit (§ 232
Abs. 1 StG) wollte man erreichen, dass das Betreibungsamt ohne
Umweg über den Arrestrichter und Abwarten der Rechtskraft direkt
um Vollzug des Arrests angegangen werden kann. Im Gegenzug war
man bestrebt, den Rechtsschutz auszubauen (Botschaft, S. 128).
Nach dem als Vorbild dienenden Art. 169 Abs. 3 DBG sind Si-
cherstellungsverfügungen des KStA direkt mit Verwaltungsgerichts-
beschwerde beim Bundesgericht anfechtbar; die Kantone können
keine Rechtsmittelinstanz dazwischenschalten (vgl. dazu Ernst Kän-
zig/Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2. Auflage,
Basel 1992, Art. 118 N 9, zu Art. 118 Abs. 3 des inzwischen aufge-
hobenen BdBSt). In Abkehr vom bisherigen Recht, wonach gegen
Sicherstellungsverfügungen lediglich die Verwaltungsbeschwerde an
das Finanzdepartement möglich war (§ 166 Abs. 2 aStG), öffnete der
Gesetzgeber im StG den Rechtsmittelweg an ein Gericht, konkret das
Steuerrekursgericht (Botschaft, S. 128).
Anders als bei § 225 Abs. 4 StG wurde der Rekursentscheid
nicht als endgültig bezeichnet, sodass die Verwaltungsgerichtsbe-
schwerde zulässig ist. Bei der Formulierung von § 232 StG wurde
offenbar dieser kantonale Rechtsmittelweg mit seinen zwei Rechts-
mittelinstanzen (§§ 167 f. StG; § 54 VRPG) nicht ganz zu Ende ge-
dacht. Entsprechend wurde in § 232 Abs. 2 StG nur das Rekursver-
fahren geregelt und bei der Nachbildung von Art. 169 Abs. 3 DBG in
§ 232 Abs. 3 StG lediglich der Begriff "Beschwerde" durch "Rekurs"
ersetzt. Ein bewusster Entscheid des Gesetzgebers, der Verwaltungs-
gerichtsbeschwerde die hemmende Wirkung nicht zukommen zu
lassen, ergibt sich aus den Materialien nicht (vgl. Protokoll des Gros-
sen Rats vom 5. Mai 1998 [1. Lesung], Art. 597, S. 946, und vom
15. Dezember 1998 [2. Lesung], Art. 960, S. 1484; sowie Protokoll
der Nichtständigen Kommission Nr. 07 "Steuergesetz" vom 12. De-
zember 1997 [1. Beratung], S. 433 ff., und vom 16. Oktober 1998
[2. Beratung], S. 211, wo § 232 StG in der heutigen Fassung diskus-
sionslos genehmigt wurde).
cc) § 232 Abs. 3 StG bezweckt, dass die sofortige Vollstreck-
barkeit der Sicherstellungsverfügung (§ 232 Abs. 1 StG) auch durch
die Erhebung des Rekurses nicht umgangen werden kann. Die Be-
stimmung soll verhindern, dass ein Steuerpflichtiger, welcher mögli-
cherweise bereits einen Steuergefährdungstatbestand erfüllt, während
der Rekursfrist und gegebenenfalls der Dauer des Rekursverfahrens
weitere Vermögenswerte zu Ungunsten des Steuergläubigers entäus-
sern kann, ohne dass der Fiskus oder die Rechtsmittelinstanz gegen
ein solches Vorgehen einschreiten könnten (vgl. VPB 63/1999,
S. 497). Dieser Zweck würde in Frage gestellt, wenn nach Zustellung
des Steuerrekursentscheides durch Erhebung einer Verwaltungsge-
richtsbeschwerde die aufschiebende Wirkung herbeigeführt werden
könnte (§ 44 Abs. 1 VRPG; Michael Merker, Rechtsmittel, Klage
und Normenkontrollverfahren nach dem aargauischen Gesetz über
die Verwaltungsrechtspflege [Kommentar zu den §§ 38-72 VRPG],
Diss. Zürich 1998, § 44 N 7).
c) In Zusammenfassung der einzelnen Auslegungselemente er-
gibt sich, dass der aargauische Gesetzgeber in § 232 Abs. 3 StG die
Regelung von Art. 169 DBG nachbilden wollte; ein qualifiziertes
Schweigen liegt nicht vor. Nach Sinn und Zweck der Bestimmung
dürfen Rechtsmittel (nicht nur der Rekurs, sondern auch die Verwal-
tungsgerichtsbeschwerde) die Vollstreckung der Sicherstellungsver-
fügung nicht hemmen. Demzufolge kommt der Verwaltungsgerichts-
beschwerde keine aufschiebende Wirkung zu.
4. a) Zu prüfen bleibt, ob der Verwaltungsgerichtsbeschwerde
die aufschiebende Wirkung erteilt werden kann.
b) Aus der vom Gesetzgeber gewählten Formulierung ist zu
schliessen, dass § 232 Abs. 3 StG bei Sicherstellungsverfügungen die
aufschiebende Wirkung des Rechtsmittels generell ausschliessen
will. Ausnahmen hätte er ausdrücklich festhalten müssen, so wie er
dies in einer Reihe von Spezialgesetzen (§ 67 p Abs. 2 EGZGB;
§ 28 BauG; § 70 des Gesetzes über die politischen Rechte
[SAR 131.100] vom 10. März 1992) auch getan hat. In diesen Erlas-
sen wird jeweils festgehalten, dass der Beschwerde bzw. dem Gesuch
um gerichtliche Beurteilung nur - aber immerhin - auf entsprechende
Anordnung der Rechtsmittelinstanz aufschiebende Wirkung
zukommt (vgl. auch VPB 63/1999, S. 498). Demnach fehlt es für die
Erteilung der aufschiebenden Wirkung an einer gesetzlichen
Grundlage.