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30 Allgemeine Abzüge. Gewinnungskosten bei Selbstständigerwerbenden.
- Die Prämien für die (freiwillige) Unfallversicherung von Selbststän-
digerwerbenden sind jedenfalls dann abziehbar, wenn besondere
Unfallrisiken der Berufsausübung abzudecken sind.
Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 16. Dezember 2004 in
Sachen R.G. gegen Steuerrekursgericht.
Aus den Erwägungen
2. a) Prämien und Beiträge für die obligatorische Unfallversi-
cherung sind uneingeschränkt abziehbar (§ 40 lit. f StG). Prämien für
nicht obligatorische Unfallversicherungen werden demgegenüber
durch die Pauschale von Fr. 4'000.-- (Verheiratete) in § 40 lit. g StG
erfasst und können deshalb nicht separat abgezogen werden. Dem
Obligatorium der Unfallversicherung unterstehen nur die unselbst-
ständig Erwerbenden; Selbstständigerwerbende können sich aber
freiwillig versichern lassen (Art. 1a, Art. 4 Abs. 1 UVG). Von daher
erscheinen die Unfallversicherungsprämien von Selbstständigerwer-
benden zunächst nicht abzugsfähig (vgl. dazu Markus Reich, in:
Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/1 [StHG],
2. Auflage, Basel/Genf/München 2002, Art. 10 N 9; Daniel
Aeschbach, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Band 1,
2. Auflage, Muri/Bern 2004, § 40 N 125). Trotzdem wird in der
Lehre die Abzugsfähigkeit teilweise - aus Überlegungen der rechts-
gleichen Behandlung - vollumfänglich bejaht (Aeschbach, a.a.O.,
§ 40 N 125 [der zitierte RGE äussert sich aber nicht zur
Unfallversicherung und belegt ausschliesslich die Nichtabzugsfähig-
keit von Prämien für die Krankentaggeldversicherung]; Peter Locher,
Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 27 N 45).
Teilweise werden bestimmte Ausnahmen anerkannt, namentlich
- soweit der Arbeitgeber in gleichem Umfang auch für die Prä-
mien seiner Arbeitnehmer aufkommt - dies ebenfalls aus
Rechtsgleichheitsgründen (Harmonisierung des Unternehmens-
steuerrechts [Hrsg. Konferenz Staatlicher Steuerbeam-
ter/Kommission Steuerharmonisierung], Muri/Bern 1995, S. 39;
Reich, a.a.O., Art. 10 N 9; Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar
zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 27
N 8),
- wenn die Berufsausübung mit besonderen Unfallrisiken ver-
bunden ist und die Versicherung daher vorwiegend betrieblich
bedingt erscheint - dies gestützt auf § 36 Abs. 1 StG und in
Weiterführung der Rechtsprechung zum früheren Recht
(AGVE 1978, S. 356 mit Hinweisen), und - mit ähnlicher
Begründung - wenn erkennbar das Betriebsrisiko (Kredit- und
andere Fixkosten) während einer längeren unfallbedingten
Erwerbslosigkeit abgedeckt wird (Maute/Steiner/Rufener,
Steuern und Versicherungen, 2. Auflage, Muri/Bern 1999,
S. 223 f.; vgl. zum Ganzen auch Duss/Greter/von Ah, Die
Besteuerung Selbständigerwerbender, Zürich/Basel/Genf 2004,
S. 94).
b) Weshalb der Anspruch auf rechtsgleiche Behandlung (Art. 8
Abs. 1 BV) dazu führen soll, dass die Unfallversicherungsprämien
von Selbstständigerwerbenden vollumfänglich zum Abzug zuzulas-
sen sind, wird durch die Befürworter nicht eingehend begründet,
sondern einzig auf die bereits erwähnte Publikation "Harmonisierung
des Unternehmenssteuerrechts" gestützt. Eine so weit gehende Ab-
zugsmöglichkeit ist abzulehnen. Allenfalls liesse sich erwägen, aus
Gründen der Rechtsgleichheit die Prämien der Selbstständigerwer-
benden für den im Rahmen der obligatorischen Unfallversicherung
maximal versicherbaren Verdienst von zur Zeit Fr. 106'800.-- im Jahr
bzw. Fr. 293.-- im Tag (Art. 22 Abs. 1 UVV in der Fassung vom
28. September 1998) als abzugsfähig anzuerkennen; auf Seiten der
unselbstständig Erwerbenden ist kein Sachverhalt ersichtlich, der als
Basis für noch höhere Abzüge bei Selbstständigerwerbenden - auf
Grundlage eines Gleichbehandlungsanspruchs - dienen könnte. Wie
sich im Folgenden zeigt, kann diese Frage vorliegend aber offen
bleiben.
c) Bei den erwähnten (vorne Erw. a) spezifischen Ausnahmen
kann das Kriterium "besondere Unfallrisiken" namentlich bei Ein-
mann-Firmen in Betracht kommen, wo eine Gleichbehandlung mit
den Prämien der Arbeitnehmer aus faktischen Gründen unmöglich
ist. So wird auch im angefochtenen Entscheid argumentiert:
"(Abzugsfähigkeit), soweit der Abschluss einer Versicherung
für den selbstständig Erwerbenden vorwiegend betrieblich bedingt
ist. Das trifft insbesondere zu, wenn die Berufsausübung mit beson-
deren Unfallrisiken verbunden ist und der selbstständig Erwerbende
eine Unfallversicherung abschliesst, um für sich selbst die wirt-
schaftlichen Folgen des Gefahreneintritts abzuwenden. Die Kosten
einer solchen Versicherung sind, soweit sie für Arbeitnehmer üblich
ist, Gewinnungskosten..."
Nach Meinung des Verwaltungsgerichts ist es gerechtfertigt, an
dieser Ausnahme weiterhin festzuhalten, da sie mit der allgemeinen
Regelung der Abzugsfähigkeit geschäftsmässig begründeter Kosten
(§ 36 Abs. 1 StG) in Einklang steht. Wie im Folgenden darzulegen
ist, ist dieser Sachverhalt gegeben, sodass auf die anderen
Ausnahmen bzw. auf die generelle Abzugsfähigkeit im Rahmen der
für unselbstständig Erwerbende obligatorischen Unfallversicherung
nicht näher eingegangen werden muss.