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Rechtsprechung Steuergericht
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Die Kosten des Lehrgangs zum Betriebsökonomen FH können nicht als Ausbildungskosten zum Abzug zugelassen werden. Dabei ist es unerheblich ob der Pflichtige die Ausbildung während der Zeit in der er arbeitslos war absolviert und dabei teilweise auf das Arbeitslosengeld verzichtet hat.
1. Im Juni 2004 wurde der Rekurrent, der an der höheren Fachschule für Wirtschaft in A. eine Ausbildung zum Betriebswirtschafter HF absolviert hatte, nach Vollendung einer internen Ausbildung zum Anlagekundenberater aufgrund mangelnder Vakanzen entlassen. Nach einigen Monaten fand er eine neue Anstellung im Call-Center einer Bank. Um seine Chancen zu erhöhen, eine Stelle zu finden, die seiner Ausbildung entspricht, absolvierte der Rekurrent in der Folge einen berufsbegleitenden Lehrgang der Betriebsökonomie an der Fachhochschule C.(…).
2. In der definitiven Veranlagung zur Staatssteuer 2005 vom 19. Mai 2006 wurde der vom Pflichtigen in seiner Steuererklärung geltend gemachte Abzug für Weiterbildungs- und Ausbildungskosten in der Höhe von Fr. 2'853.-- auf Fr. 500.-- gekürzt mit der Begründung, der Studiengang zum Betriebsökonomen FH stelle keine berufsbedingte Weiterbildung, sondern eine Ausbildung dar.
3. Mit Einsprache vom 23. Mai 2006 machte der Pflichtige im Zusammenhang mit dem strittigen Studiengang geltend, dass es sich hierbei um eine Weiterbildung im Sinne des Steuergesetzes handle, dass deren Kosten bisher stets zum Abzug von der Steuer zugelassen worden seien, und dass er diese Kosten auch stets selber getragen habe.
4. Mit Einsprache-Entscheid vom 28. August 2006 wies die Steuerverwaltung die Einsprache ab. In ihrer Begründung führte sie aus, dass unter abziehbaren Weiterbildungskosten im steuerlichen Sinne Kosten zu verstehen seien, die ein Steuerpflichtiger auf sich nehme, um sein bereits erlerntes Wissen "a jour" zu halten. Lehrgänge im universitären oder Fachhochschulumfeld würden praxisgemäss als Ausbildungsmassnahmen qualifiziert, da das durch sie vermittelte Wissen aufgrund sowohl des Umfangs als auch der Dauer der Ausbildung den Rahmen einer blossen Weiterbildung im steuerlichen Sinne übersteige.
5. Mit Eingabe an die Steuerverwaltung vom 20. September 2006, welche zuständigkeitshalber an das kantonale Steuergericht weitergeleitet wurde, erhob der Pflichtige Rekurs und beantragte, es seien die Kosten seines Studiums an der Fachhochschule C. als Weiterbildung zum Abzug zuzulassen. In seiner Begründung machte er geltend, er sei im Anschluss an die Ausbildung zum Anlagekundenberater im Bereich Private Banking bei der Z mangels freier Stellen entlassen worden. Trotz der früheren Ausbildung an der Höheren Fachschule für Wirtschaft in A. zum Betriebswirtschafter HF sei er acht Monate arbeitslos gewesen und habe dann eine viel weniger qualifizierte Stelle im Call Center einer Grossbank gefunden. Um in seinen ursprünglichen Beruf wechseln zu können, habe er einen berufsbegleitenden Lehrgang der Betriebsökonomie an der Fachhochschule C. absolviert.
6. Die Steuerverwaltung beantragte mit Vernehmlassung vom 30. November 2006 die Abweisung des Rekurses. In der Begründung verwies sie insbesondere darauf, dass der Rekurrent Dank seiner neuen Zusatzausbildung eine neue, seinen Qualifikationen entsprechende Arbeitsstelle gefunden habe. In Erweiterung der Begründung ihres Einspracheentscheides legte sie zudem dar, dass der Grund für die höhere Bewertung des "Betriebsökonomen FH" gegenüber dem "Betriebswirt HF" darin liege, dass Fachhochschulabschlüsse in akademischer Hinsicht Universitätsabschlüssen gleichgestellt seien und auf dem Stellenmarkt durch erhöhte Berufschancen der Absolventen honoriert würden.
7. An der heutigen Verhandlung ergänzte der Rekurrent seine Begründung dahingehend, dass er während der Zeit, da er ohne Stelle war, die strittige Fortbildung absolviert und dadurch auf etwa 70 % der versicherten Arbeitslosenentschädigung verzichtet habe. Aufgrund der Tatsache, dass er dadurch die Staatskasse weniger belastet habe, seien ihm die Fortbildungskosten als Weiterbildungskosten zum Abzug von der Einkommenssteuer zuzulassen.
1. (…)
2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die vom Pflichtigen für das Jahr 2005 geltend gemachten Kosten in Höhe von Fr. 2'853.-- für die Ausbildung zum Betriebsökonom FH an der Fachhochschule C. als Weiterbildungskosten im Sinne des Steuergesetzes zum Abzug vom steuerbaren Einkommen zuzulassen sind.
3. Gemäss § 29 Abs. 1 lit. a StG können u.a. bei unselbständiger Erwerbstätigkeit die mit der Ausübung des Berufes zusammenhängenden Weiterbildungskosten als Erwerbsunkosten von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden. Nicht abzugsfähig sind laut § 29 Abs. 3 StG Auslagen für eine berufliche Ausbildung.
a) Unter den nicht abziehbaren Ausbildungskosten sind Aufwendungen zu verstehen, welche die Ausübung eines bestimmten Berufs überhaupt ermöglichen oder hierzu befähigen. Sie bilden mangels qualifiziert engen wesentlichen Zusammenhangs mit einer vorbestehenden so genannten angestammten beruflichen Tätigkeit keine Berufskosten im Sinn des Gesetzes, sondern nicht abzugsfähige private Lebenshaltungskosten (vgl. Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich [VGE ZH] vom 22. September 2004 [SB.2004.00036] E. 2.1 mit weiteren Hinweisen, www.vgrzh.ch ). Gemäss konstanter Rechtsprechung gelten Auslagen für eine Fortbildung, die den Aufstieg in eine eindeutig vom bisherigen Beruf zu unterscheidende höhere Berufsstellung (sog. Berufsaufstiegskosten) oder gar den Umstieg in einen anderen Beruf ermöglichen, nicht als Weiterbildungskosten im Sinn von § 29 Abs. 1 lit. a StG. Sie werden nicht für eine Weiterbildung im Rahmen des bereits erlernten und ausgeübten Berufs erbracht, sondern letztlich für eine neue Ausbildung (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 2A.671/2004 vom 6. Juli 2005, E. 2.2, www.bger.ch ). Als solche nicht abzugsfähige Auslagen gelten beispielsweise jene einer Psychologin zur Erlangung der Bewilligung zur Ausübung des Berufes der selbständigen Psychotherapeutin (Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft [StGE] Nr. 143/2001 vom 28. September 2001, www.bl.ch/steuergericht ; StGE Nr. 163/2005 vom 4. November 2005), eines Arztes oder einer Ärztin zur Erlangung des Titels des Facharztes FMH für Psychiatrie und Psychotherapie (Basellandschaftliche und Baselstädtische Steuerpraxis [BStPra.], Bd. XVII, S. 195 ff.; BGE 2A.182/2005 vom 17. Oktober 2005, www.bger.ch ), eines Juristen zum Erwerb des Anwaltspatents (StGE Nr. 49/2000 vom 12. Mai 2000) oder eines diplomierten Betriebsökonomen HWV zum Master of Business Administration (BGE 2A.623/2004 vom 6. Juli 2005, www.bger.ch ).
b) Als Erwerbsunkosten können indessen unselbständig Erwerbende nach § 2 ter Abs. 1 lit. h der Regierungsratsverordnung vom 22. Oktober 1974 zum Steuer- und Finanzgesetz Weiterbildungskosten abziehen, soweit sie zur Erhaltung oder Sicherung der erreichten Stellung und für den Aufstieg im angestammten Beruf im normalen Rahmen notwendig sind. Das Element der Notwendigkeit der Weiterbildungskosten ist in einem weiten Sinn zu verstehen. Es sind alle Kosten der Weiterbildung abzugsfähig, die objektiv mit dem gegenwärtigen Beruf der steuerpflichtigen Person im Zusammenhang stehen und die die steuerpflichtige Person zur Erhaltung ihrer beruflichen Chancen für angezeigt hält, auch wenn sich die Ausgaben als nicht absolut unerlässlich erweisen, um die gegenwärtige berufliche Stellung nicht einzubüssen (vgl. BGE 2A.671/2004 vom 6. Juli 2005, E. 2.1, www.bger.ch ).
Im Wesentlichen ist darauf ab zu stellen, ob die Aufwendungen für die Erzielung des Einkommens nützlich sind und nach der Verkehrsauffassung im Rahmen des Üblichen liegen. Dazu gehört insbesondere auch der Erwerb verbesserter Kenntnisse für die Ausübung des gleichen Berufs (vgl. BGE 2A.671/2004 vom 6. Juli 2005, E. 2.2). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist dabei auf den aktuell ausgeübten Beruf abzustellen (vgl. BGE 2A.671/2004, E. 3.2).
Massgebend für die Unterscheidung zwischen Fortbildungen, die aus steuerrechtlicher Sicht eine Weiterbildung darstellen, und solchen, die als Ausbildung zu qualifizieren sind, ist demnach, ob der strittige Lehrgang objektiv darauf ausgerichtet ist, den Rekurrenten zu befähigen, den in seinem angestammten beruflichen Tätigkeitsfeld an ihn gestellten Anforderungen besser gerecht zu werden, oder ob er damit Fähigkeiten erwirbt, welche es ihm ermöglichen, auf die Dauer berufliche Positionen zu besetzen, die ihm mit seiner bisherigen Ausbildung verschlossen gewesen wären (Urteil des Kantonsgerichtes Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht [KGE VV] vom 6. Dezember 2006, E. 4.2).
c) Vorliegend besuchte der Rekurrent eine Fachhochschule. Diese sind nach Art. 2 des Fachhochschulgesetzes vom 6. Oktober 1995 (FHSG) Ausbildungsstätten der Hochschulstufe, die grundsätzlich auf einer beruflichen Grundausbildung aufbauen. Sie bereiten laut Art. 3 FHSG durch praxisorientierte Diplomstudien auf berufliche Tätigkeiten vor, welche die Anwendung wissenschaftlicher Erkenntnisse und Methoden erfordern. Sie vermitteln nach Art. 4 FHSG in den Diplomstudien den Studierenden Allgemeinbildung und grundlegendes Wissen und befähigen sie insbesondere, in ihrer beruflichen Tätigkeit selbständig oder innerhalb einer Gruppe Methoden zur Problemlösung zu entwickeln und anzuwenden (lit. a) sowie die berufliche Tätigkeit nach den neuesten Erkenntnissen von Wissenschaft, Technik und Wirtschaft auszuüben (lit. b).
Universitäten und Fachhochschulen kommt entsprechend nicht die Funktion zu, ihre Studenten für bestimmte Berufe auszubilden. Vielmehr vermitteln sie eine breit angelegte, fundierte und überdies wissenschaftlich orientierte Ausbildung. Ihre Absolventen verfügen daher nicht nur über ein Wissen, dass eine breite Berufswahl ermöglicht, sondern erhalten auch die Möglichkeit, eine akademische Karriere anzustreben. Daher werden Titel, die an einer Fachhochschule bzw. Universität erworben werden, auch wenn es sich dabei um eine Fortbildung in einem Bereich handelt, in dem die Person bereits eine Ausbildung abgeschlossen hat, in konstanter Praxis als Ausbildung behandelt und nicht zum Abzug zugelassen (vgl. KGE VV vom 6. Dezember 2006).
Im vorliegenden Fall hatte der Rekurrent bereits eine betriebswirtschaftliche Ausbildung an einer höheren Fachschule und eine interne Ausbildung zum Anlagenkundenberater absolviert. In der Folge war es ihm jedoch nicht möglich, eine Anstellung als Anlagenkundenberater zu finden, worauf er eine Stelle in einem Call-Center einer Bank antrat und die berufsbegleitende Ausbildung zum Betriebsökonomen an der FHBB absolvierte. Damit tat er einen ersten Schritt in Richtung einer möglichen akademischen Karriere. Praxisgemäss stellt dieser Lehrgang demnach für den Rekurrenten grundsätzlich eine Ausbildung dar.
d) Der Rekurrent ist hingegen der Ansicht, in seinem Fall sei von der bisherigen Praxis abzuweichen. So habe er zum Einen die Zusatzausbildung an der Fachhochschule beider Basel absolviert, um seine "employability" zu erhalten, um also nach einer Zeit der Arbeitslosigkeit wieder in seinen angestammten Beruf zurück zu finden. Somit sei das Erfordernis erfüllt, dass er die Kosten auf sich genommen habe, um im Beruf "a jour" zu bleiben. Zum anderen habe er während der Zeit, als er ohne Stelle war, das Studium in Angriff genommen und dadurch eine zwischen 70 % und 80 % geringere Arbeitslosenentschädigung erhalten. Im Gegenzug für diesen Verzicht seien ihm die strittigen Kosten zum Abzug zuzulassen. Nach Ansicht der Vorinstanz verstösst dagegen eine durch die subjektive Sichtweise des Rekurrenten begründete Zulassung des Abzugs der geltend gemachten Kosten gegen das in Art. 8 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. Juli 1999 (SR 101; BV) verankerte Gebot der rechtsgleichen Behandlung. Dieses enthält jedoch zugleich das Verbot der grundlosen Differenzierung. Mit anderen Worten muss jede Abweichung von einer uniformen Praxis durch spezifische Umstände des Einzelfalles begründbar sein (BGE 130 V 172 E. 4.3.1). Grundsätzlich ist es daher nicht unzulässig und mitunter ausdrücklich geboten, im Einzellfall das subjektive Moment zu berücksichtigen.
e) Der Berücksichtigung der subjektiven Sichtweise des Rekurrenten wird durch die Bundesverfassung jedoch eine weitere Grenze gesetzt. Gemäss des in Art. 5 BV verankerten Prinzips der Gesetzmässigkeit staatlichen Handelns darf sie nicht zu einer falschen Anwendung des Gesetzes führen. Dies wäre dann der Fall, wenn die geltend gemachten Kosten aus Gründen zum Abzug zugelassen würden, die im Steuergesetz nicht vorgesehen sind (vgl. Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., 2006, Rn. 368 ff.).
Die bei der Ermittlung des steuerbaren Einkommens zu berücksichtigenden Abzüge sind in § 29 StG geregelt. Bei der Festsetzung der möglichen Abzüge hat sich der kantonale Gesetzgeber an Art. 9 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (SR 642.14; StHG) zu halten, der die möglichen Abzüge abschliessend regelt. Weitergehende kantonale Bestimmungen wären daher nicht zulässig (Schweighauser in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 29 N 3). Weder Art. 9 StHG noch § 29 StG sehen vor, dass im Einzelfall Abzüge gewährt werden dürfen, ohne das die gesetzlichen Kriterien hierfür erfüllt wären, um die pflichtige Person für ein staatsdienliches Verhalten zu belohnen. Folgerichtig kann das Argument des Rekurrenten, dass er durch die Aufnahme eines Studiums während der Zeit, als er ohne Stelle war, die Staatskasse nicht belastet habe, bei der Beurteilung der strittigen Kosten nicht berücksichtigt werden.
f) Die subjektive Motivation des Rekurrenten muss hingegen berücksichtigt werden, soweit sie dazu dienen kann, das Vorliegen eines gesetzlich festgelegten Abzugstatbestandes zu ermitteln. In seinem Entscheid Nr. 2A.671/2004 begründete das Bundesgericht die Qualifizierung einer Fortbildung zum Betriebsökonom HF als Weiterbildung u.a. damit, dass der Beschwerdegegner glaubwürdig dargetan habe, dass es "ihm jedenfalls in erster Linie um eine Vertiefung seiner Kenntnisse für die zur Zeit ausgeübte Berufstätigkeit" gegangen sei (BGE 2A.671/2004, E. 3.2). Dies deshalb, weil es dem Bundesgericht fraglich erschien, ob die zu beurteilende Fortbildung als Grundausbildung oder im Sinne einer Auffrischung des bestehenden Ausbildungsniveaus als Vertiefung und Aktualisierung der vorhandenen Kenntnisse zu verstehen war und es sich insofern um einen Grenzfall handelte. Umso mehr Gewicht mass das Bundesgericht deshalb den Umständen des konkreten Einzellfalles bei (vgl. BGE 2A.671/2004, E. 3.1). Im Ergebnis ist somit auf die Motivation des Pflichtigen abzustellen, soweit der Pflichtige diese Zusatzausbildung zur Erhaltung seiner beruflichen Stellung absolviert und zwischen der umstrittenen Zusatzausbildung und einer früheren Ausbildung des Pflichtigen objektiv ein qualitativer Vorteil im Hinblick auf den bisher ausgeübten Beruf nicht oder nur mit Mühe festgestellt werden kann.
Vorliegend machte der Rekurrent geltend, dass er das Fachhochschulstudium als Weiterbildung angesehen habe, weil er mittels dieses Abschlusses seine ursprünglich vorgesehene berufliche Stellung habe wieder erlangen wollen. Die Motivation des Rekurrenten bezog sich jedoch nicht auf den Erhalt der gegenwärtigen beruflichen Stellung, weshalb das absolvierte Studium nicht eine blosse Weiterbildung darstellt.
g) Auch wenn es dem Rekurrenten in erster Linie um die Erhaltung bzw. Wiedererlangung seiner Vermittelbarkeit in dem ihm früher angestammten Berufsfeld ging, ändert dies nichts an der Tatsache des qualitativen Unterschieds zwischen seiner früheren Ausbildung und der Ausbildung, die er an der Fachhochschule erhalten hat. Letztere mag zum Teil durchaus Wissen vermitteln, das sich der Rekurrent schon früher angeeignet hatte, doch eröffnet sie ihm unbestritten neue Berufschancen und -perspektiven, die vorher nicht bestanden. Im Unterschied zum Sachverhalt, der dem Bundesgerichtsentscheid Nr. 2A.671/2004 zugrunde lag, ist demnach die Vorteilhaftigkeit des "Betriebsökonomen FH" gegenüber dem "Betriebswirt HF" am Stellenmarkt ohne Weiteres anzunehmen.
4. Im Sinne der Erwägungen können die mit der Ausbildung zum Betriebsökonomen FH verbundenen Kosten nicht als Weiterbildungskosten im Sinne des Steuergesetzes zum Abzug von den steuerbaren Einkünften zugelassen werden, weshalb der Rekurs abzuweisen ist.
5. (…)
Entscheid Nr. 006/2007 vom 12.01.2007