Steuergericht
Urteil vom 11. Januar 2021
Es wirken mit:
Präsident: Th. A. Müller
Richter: D. S. Müller, Roberti
Sekretär: Hatzinger
In Sachen SGNEB.2020.6
A Y
v.d.
gegen
betreffend Nachlasstaxe und Erbschaftssteuer
hat das Steuergericht den Akten entnommen:
1.1 Am 26. Januar 2019 verstarb B X sel. mit letztem Wohnsitz in Z. Sie hinterliess laut Inventar über den Vermögensnachlass vom … 2020 namentlich als eingesetzte Erbin A Y (nachfolgend Rekurrentin). Zudem wurde C D als Willensvollstrecker eingesetzt. Im Erbschaftsinventar wurde sodann vereinbart, dass die gesamte Rechnung dem Willensvollstrecker zur Bezahlung zuzustellen sei (Inventar, S. 10, Ziff. 6, Vorakten Nr. 2). Am … 2020 erklärte die Rekurrentin die vorbehaltlose Zustimmung zum Erbschaftsinventar und Annahme der Erbschaft.
1.2 Mit Rechnung/Verfügung vom 6. Mai 2020 verlangte das Departementssekretariat FD, Amtschreibereien vom Willensvollstrecker Gebühren (CHF 2'100), Auslagen (CHF 322.70) und einen Zuschlag (CHF 51.60) sowie die Nachlasstaxe (CHF 1'202.70) und die Erbschaftssteuer (CHF 33'406.65), total ausmachend CHF 37'083.65. Diese Rechnung wurde unbestrittenermassen fristgerecht bezahlt.
1.3 Mit Schreiben vom 23. Juli 2020 gelangte der Rechtsvertreter der Rekurrentin, E F, an das kantonale Steueramt. Er ersuchte um Zustellung einer allfälligen Veranlagungsverfügung (mit Rechtsmittelbelehrung) betreffend Handänderungssteuer, Nachlasstaxe und Erbschaftssteuer. Sofern eine solche Verfügung bereits vorliege, werde vorsorglich Einsprache erhoben mit dem Antrag, die Veranlagungsverfügung sei aufzuheben, soweit die Rekurrentin mit Handänderungssteuern, Nachlasstaxen oder Erbschaftssteuern belastet worden sein sollte. Am 13. August 2020 bestätigte das Steueramt den Eingang der Eingabe als Einsprache, machte den Vertreter auf das Fristversäumnis aufmerksam und gab ihm Gelegenheit, die Einsprachefrist wiederherzustellen. Mit Schreiben vom 21. August 2020 machte der Vertreter geltend, der Willensvollstrecker habe die umstrittene Verfügung der Rekurrentin erst am 21. Juli 2020 nur unvollständig zugestellt. Weiter sei die E-Mail der Rekurrentin vom 11. Mai 2020 an das Steueramt als Einsprache zu qualifizieren. Die Rekurrentin habe damit die Einsprachefrist gewahrt. Jedenfalls liege hier ein erheblicher Hinderungs- bzw. Fristwiederherstellungsgrund vor. Es wurde beantragt, auf die Einsprache einzutreten; zudem sei eine Frist zur Einsprachebegründung anzusetzen.
1.4 Mit Verfügung vom 26. August 2020 trat das Steueramt auf die Einsprache nicht ein. Dazu wurde im Wesentlichen festgehalten, dass die Rechnungsstellung bzw. Verfügungseröffnung gestützt auf die Vereinbarungen im Erbschaftsinventar korrekt erfolgt sei. Für Versäumnisse bzw. Missverständnisse unter den Parteien könne die Behörde nicht verantwortlich gemacht werden. Weiter erfülle eine E-Mail die Voraussetzungen einer Einsprache nicht. Zudem sei die Mandatserteilung der Rekurrentin an den Vertreter deutlich vor Ablauf der Einsprachefrist erfolgt. Die Rekurrentin müsse sich das Wissen des Vertreters um die einschlägigen Gesetzesgrundlagen anrechnen lassen. Somit seien keine geeigneten Gründe zur Fristwiederherstellung vorgebracht worden. Die Einsprache sei unzulässig.
2.1 Mit Rekurs vom 17. September 2020 gegen diese Verfügung beantragte der Rechtsvertreter der Rekurrentin dem Kantonalen Steuergericht, die angefochtene Verfügung sei aufzuheben. Es sei festzustellen, dass die Rekurrentin die Rechnung/Veranlagungsverfügung vom 6. Mai 2020 fristgerecht mit Einsprache angefochten habe bzw. anfechten liess; das Steueramt sei anzuweisen, auf die Einsprache einzutreten, wobei eine angemessene Frist zur Einspracheergänzung anzusetzen sei; unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Staates. Zur Begründung wurde vor allem ausgeführt, im Erbschaftsinventar sei nicht vereinbart worden, dass die Veranlagungsverfügung dem Willensvollstrecker zugestellt werden müsse; diese hätte denn der Rekurrentin eröffnet werden müssen. Die Einsprachefrist sei jedenfalls gewahrt. Weiter verwies der Vertreter auf seine Eingaben vom 23. Juli 2020 und 21. August 2020. Die Rekurrentin habe sich mit E-Mail vom 11. Mai 2020 gegen die umstrittene Veranlagungsverfügung gewehrt, mithin fristgerecht Einsprache erhoben; sie durfte zumindest nach Treu und Glauben davon ausgehen, rechtzeitig Einsprache erhoben zu haben. Es sei unerheblich, dass der Willensvollstrecker der Rekurrentin die Veranlagungsverfügung erst später zugestellt habe. Sodann habe der Vertreter davon ausgehen dürfen, dass der Willensvollstrecker seine Pflichten korrekt wahrnehmen würde. Es hätten keine Zweifel bestanden, dass eine fristwahrende Einsprache erhoben worden sei. Damit liege ein erheblicher Hinderungs- bzw. Fristwiederherstellungsgrund vor. Es wurde um Gutheissung der Rekursanträge ersucht.
2.2 Das Steueramt (Vorinstanz) beantragte mit Vernehmlassung vom 7. Oktober 2020 die kostenfällige Abweisung des Rekurses. Dazu wurde vor allem angeführt, für Missverständnisse zwischen den Parteien oder ein allfälliges Fehlverhalten des Willensvollstreckers könne die Behörde nicht verantwortlich gemacht werden. Die Rechnung/Verfügung sei gemäss den parteiinternen Abmachungen im Erbschaftsinventar korrekt eröffnet worden. Weiter könne die E-Mail der Rekurrentin vom 11. Mai 2020 nicht als Einsprache qualifiziert werden. Diese habe schriftlich zu erfolgen. Zudem habe sich die Rekurrentin 12 Tage nach Eröffnung der Rechnung/Verfügung an den Willensvollstrecker anwaltlich vertreten lassen. Der Anwalt habe genügend Zeit gehabt, sämtliche Unterlagen einzuverlangen. Dieser habe zudem erkennen müssen, dass die E-Mail der Rekurrentin vom 11. Mai 2020 als Einsprache nicht genügt habe. Auch habe der Anwalt die Rechnung/Verfügung offenbar nicht beim Willensvollstrecker herausverlangt. Das Fristversäumnis habe sich der Rechtsvertreter selbst anzulasten. Ausserdem habe auch der Rekurrentin klar gewesen sein müssen, dass die Rechnung/ Verfügung dem Willensvollstrecker zugestellt worden sei. Auch die Rekurrentin habe sich das Fristversäumnis selbst anzulasten. Zudem habe sie sich das Verhalten des Anwalts anrechnen zu lassen. Die genannten Versäumnisse und Missverständnisse könnten nicht dem Steueramt angelastet werden. Ferner sei die Eingabe vom 11. Mai 2020 vom Steueramt nicht als Einsprache entgegengenommen worden.
2.3 Mit Replik vom 19. November 2020 liess die Rekurrentin an den bisherigen Begehren und Ausführungen vollumfänglich festhalten. Sie sei nicht eingesetzte Erbin der Erblasserin B X, sondern deren Nacherbin. Weiter sei in der Vereinbarung im Erbschaftsinventar von einer Verfügung keine Rede. Es sei lediglich vereinbart worden, dass dem Willensvollstrecker die Rechnung zur Bezahlung zuzustellen sei. Sodann sei in der Eingabe vom 23. Juli 2020 ausgeführt worden, der Rekurrentin sei noch gar keine Veranlagungsverfügung zugestellt worden, es sei nur vorsorglich deren Zustellung verlangt bzw. Einsprache erhoben worden. Dass ein Fristversäumnis vorlag, werde bestritten. Der umstrittenen Verfügung fehle die Rechtsmittelbelehrung. Zudem sei die Verfügung der Rekurrentin nicht zugestellt worden. Diese habe sich mit E-Mail vom 11. Mai 2020 direkt an das Steueramt und damit an die zuständige Einsprachebehörde gewendet. Indessen habe sich das Steueramt gegenüber der Rekurrentin treuwidrig verhalten. Ausserdem sei diese erst ab 18. Mai 2020 anwaltlich vertreten gewesen. Das Steueramt habe die Rekurrentin nicht auf die Formvorschriften der Einsprache aufmerksam gemacht. Dass im Erbschaftsinventar keine Vereinbarung bezüglich der Veranlagungsverfügung getroffen worden sei, könne weder der Rekurrentin noch dem Vertreter entgegengehalten werden. Die Verfügung sei der Rekurrentin nicht korrekt eröffnet worden. Diese habe sich nur gegen die Rechnung zur Wehr gesetzt. Dass die Rekurrentin resp. der Vertreter sich ein Fristversäumnis anzulasten hätten, treffe nicht zu. Die Nichteintretensverfügung sei zu Unrecht erfolgt.
Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Der Rekurs erfolgte form- und fristgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 242 Abs. 1 Steuergesetz, StG, BGS 614.11). Auf das Rechtsmittel ist einzutreten.
2.1 Nach § 217 Abs. 1 StG unterliegt der Nachlasstaxe der reine Nachlass. Abgabepflichtig sind grundsätzlich die Erben (§ 218 Abs. 1 StG). Gemäss § 218 Abs. 2 lit. a StG besteht die Abgabepflicht, wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im Kanton hatte oder der Erbgang im Kanton eröffnet wurde.
Laut § 223 Abs. 1 StG unterliegen der Erbschaftssteuer alle Vermögensübergänge (Erbanfälle und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts oder aufgrund einer Verfügung von Todes wegen, insbesondere zufolge Erbeinsetzung, Vermächtnis, Erbvertrag, Schenkung und Errichtung einer Stiftung auf den Todesfall, Nacherbeneinsetzung und richterlicher Verschollenenerklärung. Steuerpflichtig ist der Empfänger des Erbanfalls oder der Zuwendung (§ 224 Abs. 1 StG). Bei Nacherbeneinsetzung sind Vor- und Nacherbe steuerpflichtig (§ 224 Abs. 2 StG). Nach 224 Abs. 3 lit. a StG besteht die Steuerpflicht, wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im Kanton hatte oder der Erbgang im Kanton eröffnet wurde. Gemäss § 225 StG bestehen gewisse Ausnahmen von der Steuerpflicht.
2.2 Gegen die Veranlagungsverfügung kann bei der verfügenden Behörde schriftlich Einsprache erhoben werden (§ 149 Abs. 1 StG). Die Einsprache ist innert 30 Tagen von der Zustellung an gerechnet einzureichen (§ 149 Abs. 2 StG). Die vom Gesetz bestimmten Fristen können nicht erstreckt werden (§ 137 Abs. 1 StG). Die Fristversäumnis ist zu entschuldigen, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er oder sein Vertreter durch Militärdienst, Landesabwesenheit, Krankheit oder andere erhebliche Gründe verhindert war, innert der gesetzlichen Frist zu handeln, und dass er das Versäumte innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe nachgeholt hat (§ 137 Abs. 2 StG).
3.1 Im vorliegenden Fall wurde, wie im Inventar vorgesehen, die umstrittene Rechnung für die Nachlasstaxe und die Erbschaftssteuer am 6. Mai 2020 dem Willensvollstrecker zugestellt, welcher sie auch unstreitig beglich. Am 23. Juli 2020 liess die Rekurrentin vorsorglich Einsprache erheben. Auf diese wurde wegen Verspätung nicht eingetreten. Die Rekurrentin macht vor allem geltend, der Willensvollstrecker habe ihr die Rechnung erst am 21. Juli 2020 unvollständig zugestellt. Zudem hätte dieser nur die Rechnung, nicht aber die Veranlagung erhalten sollen.
3.2 Da hier ein Nichteintretensentscheid angefochten worden ist, kann das Steuergericht nur überprüfen, ob die Vorinstanz zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten ist; inhaltlich kann der Fall nicht beurteilt werden. Das ist an sich unbestritten. Die Veranlagung ist im vorliegenden Zusammenhang grundsätzlich den Erben zuzustellen (vgl. § 136 StG, Eröffnung). Dies erfolgt hier durch das Finanzdepartement bzw. dessen Betriebswirtschaften Dienste (§ 2 Abs. 2 StVO Nr. 4; vgl. auch § 241 Abs. 1 StG). Jedoch können die Erben im Inventar vereinbaren, dass die Veranlagung rechtsgültig dem Willensvollstrecker zugestellt wird. Die Zustellung an den Willensvollstrecker ist damit formell korrekt. Im vorliegenden Inventar ist sodann nur von der Rechnung, nicht aber auch von der Veranlagung die Rede. Das Steueramt unterscheidet indessen hier formell nicht zwischen Rechnung und Veranlagung. Die Rechnung stellt denn auch die Veranlagung dar, was im vorliegenden Bereich der Massenverfügung als zulässig anzusehen ist (vgl. Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. Aufl. 2018, § 3 N 1). Angesichts dieser Formulierung konnte die Rekurrentin indes nicht davon ausgehen, dass ihr zusätzlich vorgängig noch eine separate Veranlagungsverfügung zugestellt wird. Weiter ist auf der streitigen Rechnung bzw. Veranlagung keine Rechtmittelbelehrung ersichtlich; das ist grundsätzlich nicht korrekt. Es gibt lediglich einen Hinweis auf das Steuergesetz; danach könne ein entsprechender Auszug bei der Amtschreiberei angefordert oder unter steueramt.so.ch heruntergeladen werden. Da im vorliegenden Fall aber die Rechnung wie gesehen auch als Verfügung bezeichnet worden war, hätte die rechtlich vertretene Rekurrentin im Zweifelsfall sich über den Fristlauf ohne weiteres informieren können bzw. müssen. Dass sodann der Willensvollstrecker die strittige Rechnung beglichen und erst mit Verspätung an die Rekurrentin zugestellt hat, kann nicht dem Steueramt angelastet werden. Für allfällige Sorgfaltswidrigkeiten hat denn der Willensvollstrecker einzustehen. Zudem müssen Einsprachen wie erwähnt (oben, E. 2.2) schriftlich erhoben werden; Einsprachen per E-Mail sind nicht gültig (vgl. Richner et al., Handkommentar DBG, 3. Aufl., 2016, Art. 132 N 43), was an sich unstreitig ist. Die E-Mail der Rekurrentin vom 11. Mai 2020 kann damit keine gültige Einsprache sein. Ausserdem kann die unrichtige Annahme, rechtzeitig Einsprache erhoben zu haben, keinen Hinderungsgrund im Sinne von § 137 StG darstellen (vgl. oben, E. 2.2; siehe Richner et al., a.a.O., Ar. 133 N 25). Der Rekurs ist nach dem Gesagten unbegründet.
3.3 Was die Rekurrentin weiter einwenden lässt, kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Zwar fehlt in der umstrittenen Rechnung/Verfügung vom 6. Mai 2020 offensichtlich die Rechtsmittelbelehrung; diese ist an sich erforderlich (vgl. § 136 Abs. 1 StG). Hier ist die Rekurrentin aber durch einen Willensvollstrecker und insbesondere einen Rechtsanwalt vertreten, welche entsprechend hätten handeln können; der angefochtene Nichteintretensentscheid ist daher letztlich nicht zu beanstanden. Zudem war die Rekurrentin selber aufgrund ihrer E-Mail vom 11. Mai 2020 (Vorakten Nr. 7) über die Rechnung/Verfügung vom 6. Mai 2020 offensichtlich informiert, hat sie doch vom Steueramt eine Berichtigung der Erbschaftssteuer verlangt. Ausserdem war hier die gesamte Rechnung, mithin inkl. Nachlasstaxe dem Willensvollstrecker zuzustellen, d.h., es lag insofern eine entsprechende Vollmacht vor (vgl. Silvia Hunziker, in Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht, 2020, § 35 N 12). Missverständnisse zwischen der Rekurrentin und dem Willensvollstrecker sowie dem Rechtsvertreter können wie gesehen nicht der Vorinstanz angelastet werden. Die umstrittene Rechnung hat nach dem Gesagten auch als Veranlagung zu gelten. Gegen diese hätte nach dem Ausgeführten frist- und formgerecht Einsprache erhoben werden können, sei es von der informierten Rekurrentin und vom durch sie am 18. Mai 2020 beauftragten Rechtsvertreter (Vollmacht, Vorakten Nr. 9). Ein Verstoss gegen den Grundsatz von Treu und Glauben durch die Vorinstanz kann nach den Erwägungen nicht vorliegen. Der Rekurs ist somit abzuweisen.
4. Bei diesem Verfahrensausgang hat die Rekurrentin die Kosten zu tragen. Diese sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 2'230 festzusetzen (Grundgebühr: CHF 500; Zuschlag: CHF 1'730). Eine Parteientschädigung ist ausgangsgemäss nicht geschuldet.
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Demnach wird erkannt:
1. Der Rekurs wird abgewiesen.
2. Die Gerichtskosten von CHF 2'230 werden der Rekurrentin zur Bezahlung auferlegt.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreter der Rekurrentin (eingeschrieben)
- KStA, Sondersteuern (mit Akten)
- KStA, Recht und Aufsicht
- Amtschreiberei Reg. Solothurn
- Betriebswirtschaftliche Dienste FD
Expediert am: