Steuergericht
Urteil vom 27. August 2018
Es wirken mit:
Präsident: Müller
Richter: Flury, Kellerhals
Sekretär: Hatzinger
In Sachen SGSTA.2018.19; BST.2018.19
A
gegen
betreffend Staats- und Bundessteuer 2016
hat das Steuergericht den Akten entnommen:
1. Die Steuerpflichtige A wohnt in Z und arbeitet als Treuhänderin bzw. Mandatsleiterin bei der B in Y. Im Jahr 2016 teilte sie zusammen mit einer Mitbewohnerin eine Wohnung in Y. Seit 2014 ist sie dort als Wochenaufenthalterin angemeldet. Ihr Hauptwohnsitz bleibt in Z. In der Steuererklärung 2016 machte sie bei den Berufskosten v.a. auch den auswärtigen Wochenaufenthalt geltend. Diesbezüglich korrigierte die Veranlagungsbehörde (VB) Solothurn die Selbstdeklaration in der definitiven Veranlagung vom 16. Oktober 2017. Dagegen erhob die Steuerpflichtige am 15. November 2017 Einsprache und verlangte eine Korrektur der Veranlagung bzw. die Gewährung des Abzugs der Mehrkosten bei auswärtigem Wochenaufenthalt (Unterkunft). Dazu nahm die VB Solothurn mit Schreiben vom 6. Dezember 2017 detailliert Stellung. Am 8. Januar 2018 erfolgte eine Rückäusserung der Einsprecherin. Mit Entscheid vom 16. Februar 2018 wies die VB die Einsprache ab und nahm eine Korrektur zu Ungunsten der Einsprecherin vor, indem der Berufskostenabzug von CHF 16'041 auf CHF 8'973 reduziert wurden. Dabei wurde davon ausgegangen, dass der tägliche Zeitaufwand für die beiden Arbeitswege mit den öffentlichen Verkehrsmitteln (öV) ca. 2 Stunden 20 Minuten betrage; dieser Zeitaufwand sei zumutbar, womit die Voraussetzungen für einen auswärtigen Wochenaufenthalt nicht erfüllt seien. Dieser könne auch nicht in der Arbeitszeit begründet sein. Der tägliche Zeitaufwand pro Arbeitsweg von 67 Minuten sei zumutbar. Zudem müsse eine Korrektur zu Ungunsten der Einsprecherin erfolgen. Es seien jedoch die Kosten für das Generalabonnement zu berücksichtigen. Die abzugsberechtigten Berufskosten würden total CHF 8'973 betragen. Dies sei mit Brief vom 6. Dezember 2017 angekündigt worden.
2. Die Steuerpflichtige (nachfolgend Rekurrentin) reichte gegen diesen Einspracheentscheid mit Eingabe vom 19. März 2018 beim Kantonalen Steuergericht Rekurs ein. Die Eingabe richte sich gegen die Grundlage zur Ermittlung der Dauer des Arbeitswegs und dessen Zumutbarkeit bezüglich der Arbeitszeiten der Rekurrentin. Im Einspracheentscheid sei auf deren Argumentation zum Arbeitsweg und zu den Arbeitszeiten nicht eingegangen worden. In der Auswertung von Google Maps würden bei den Zugfahrten keine Wartezeiten oder die tatsächlichen Verkehrsgegebenheiten einberechnet; dies sei stossend. Die Rekurrentin verweist auf eine Tabelle mit dem von ihr berechneten realistischen Zeitaufwand zu Pendlerzeiten. Zudem gehe es bei der im Einspracheentscheid angegebenen Zugverbindung um die bestmögliche Verbindung, die jedoch nur einmal pro Stunde fahre. Insgesamt ergebe sich pro Tag bei optimalen Reisebedingungen ein Zeitaufwand für den Arbeitsweg von rund 2 Stunden und 41 Minuten bzw. von bis zu drei Stunden pro Tag bei Wartezeiten oder einer anderen Zugverbindung. Als Treuhänderin und Mandatsleiterin sei sie an Präsenzzeiten an ihrem Arbeitsort gebunden. Regelmässig seien nur Besprechungstermine ausserhalb der normalen Bürozeiten möglich. Nicht selten arbeite die Rekurrentin bis 20.00 Uhr abends. Nach anfänglichem täglichen Pendeln habe sie sich für einen Wochenaufenthalt in Y entschieden, um so die tägliche Belastung durch den Arbeitsweg zu minimieren. Zukünftig könne sie auch zu Hause oder im Zug arbeiten. Der Arbeitsweg von durchschnittlich 2 Stunden 48 Minuten in Kombination mit den Arbeitszeiten ergebe indes eine zu hohe Belastung, weshalb der tägliche Arbeitsweg von Z nach Y und zurück nicht zumutbar sei. Zudem seien die übrigen Kriterien für einen Wochenaufenthalt in Y erfüllt. Die Rekurrentin beantragte, die geltend gemachten Abzüge der Kosten für die Unterkunft des Wochenaufenthalts zum Abzug zuzulassen.
In ihrer Vernehmlassung vom 17. April 2018 beantragte die VB Solothurn (Vorinstanz) die kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Die Rekurrentin habe über die vorgeschriebene Präsenzzeit von total 7,5 Stunden/Tag hinaus durchschnittlich maximal 7,5 Stunden/Woche zu leisten. Die eingereichten Monatsrapporte würden nichts ändern. Die Rekurrentin habe selbst in den arbeitsintensivsten Zeiten einen gewissen Spielraum, die Arbeitszeiten so zu legen, dass die Rückkehr an den Wohnort möglich sei. Auch wenn sie an einzelnen Tagen bis um 20.00 Uhr zu arbeiten habe, könne sie mit zumutbarem Aufwand täglich den Arbeitsweg von Z nach Y retour bewältigen. Die tägliche Reisedauer von 2 Stunden 48 Minuten gemäss Rekurrentin liege unter der für Arbeitslose noch zumutbaren Dauer von 3 Stunden pro Tag. Da sie den öV benutze, stehe ihr zwischen Y und Z rund eine Stunde zur privaten Nutzung resp. als Ruhezeit zur Verfügung. Der Rekurrentin sei das tägliche Pendeln zwischen Wohn- und Arbeitsort zumutbar.
In ihrer Stellungnahme vom 15. Mai 2018 hielt die Rekurrentin fest, dass die Arbeitszeit bei einem Pensum von 100 % 40 Stunden pro Woche betrage. Als Mandatsleiter sei man zwar relativ flexibel. Aufgrund des Arbeitspensums könne von der Flexibilität aber nicht häufig Gebrauch gemacht werden. Die langen Arbeitstage würden jederzeit im Jahr vorkommen. Der prozentuale Anteil der Tage, an denen 9 oder mehr Stunden gearbeitet werde, betrage 56 %. Das dauernde Pendeln werde durch die Häufigkeit der langen Arbeitstage in Kombination mit der täglichen Reisezeit von 2 Stunden 40 Minuten bis 3 Stunden unzumutbar gemacht. Die massgebliche Reisezeit von 2 Stunden 30 Minuten pro Tag werde täglich überschritten. Im Jahr 2016 habe die Reisezeit noch nicht als Arbeitszeit genutzt werden können. Ohnehin sei die Reisezeit eine Art gebundene Freizeit.
Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Der Rekurs vom 19. März 2018 (Posteingang), der sich sowohl gegen die Veranlagung der Staats- wie der direkten Bundessteuer richtet und somit auch als Beschwerde entgegenzunehmen ist, wurde unbestrittenermassen frist- und formgerecht eingereicht. Das Kantonale Steuergericht (KSG) ist sachlich zuständig (§ 160 des Steuergesetzes, StG, BGS 614.11; Art. 104 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, DBG; § 4 der kantonalen Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Die Steuerpflichtige ist durch den angefochtenen Einspracheentscheid beschwert. Auf Rekurs und Beschwerde ist einzutreten. Die Rechtslage ist für die Staatssteuer dieselbe wie für die direkte Bundessteuer. Rekurs und Beschwerde können deshalb gemeinsam in einem Urteil behandelt werden.
2. Gemäss § 33 Abs. 1 StG bzw. Art. 26 Abs. 1 DBG werden Berufskosten abgezogen für die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit (je lit. b) und die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten (je lit. c). Gemäss § 5 StVO Nr. 13 (Steuerverordnung Nr. 13, BGS 614.159.13) und Art. 9 der eidg. Berufskostenverordnung können Steuerpflichtige, die sich während der Woche am Arbeitsort aufhalten, jedoch regelmässig über das Wochenende nach Hause zurückkehren und daher dort steuerpflichtig bleiben, die beruflich notwendigen Mehrkosten für auswärtige Verpflegung, die Kosten für Unterkunft und für die wöchentliche Heimkehr in bestimmtem Umfang abziehen. Das Bundesgericht hat in einem früheren Entscheid festgestellt, dass das solothurnische Recht die Regelung der steuerlichen Abziehbarkeit der Mehrkosten für auswärtigen Wochenaufenthalt, welche nicht ausdrücklich im Gesetz, sondern in der entsprechenden Verordnung geregelt ist, mit dem Bundesrecht übereinstimmt (vgl. Bundesgericht, BGer vom 26.10.2004, 2A.224/2004, in ASA 75, S. 253 ff.; siehe auch KSG vom 4.6.2018, SGSTA.2016.56; BST.2016.53, zur Publ. bestimmt unter https://gerichtsentscheide.so.ch).
3. Im konkreten Fall ist zuerst abzuklären, ob die Rekurrentin grundsätzlich Anspruch auf den Abzug ihrer Kosten für die Unterkunft am Arbeitsort hat.
3.1 Steuerpflichtige, die sich während der Woche am Arbeitsort aufhalten, jedoch regelmässig über das Wochenende nach Hause zurückkehren und daher dort steuerpflichtig bleiben, können - wie gesehen - die beruflich notwendigen Mehrkosten, darunter auch die Kosten der Unterkunft, steuerlich abziehen (§ 33 Abs. 1 StG; Art. 26 Abs. 1 DBG). Die Mehrkosten des auswärtigen Wochenaufenthaltes können nur abgezogen werden, wenn der Aufenthalt in der Nähe des Arbeitsorts beruflich notwendig ist, d.h. die tägliche Rückkehr an den Wohnort nicht möglich oder nicht zumutbar ist. Keine berufsbedingten Aufwendungen sind die Mehrkosten des Wochenaufenthalts am Arbeitsort, wenn dieser lediglich der Bequemlichkeit oder anderen persönlichen Vorteilen des Steuerpflichtigen dient (vgl. Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, Art. 26 N 4 mit Hinw.).
3.2 Die Vorinstanz geht im angefochtenen Einspracheentscheid davon aus, dass der tägliche Zeitaufwand für die beiden Arbeitswege der Rekurrentin vom Wohnort Z zu ihrem Arbeitsort in Y „ca. 2 Stunden 20 Minuten“ betrage. Die Voraussetzungen für einen auswärtigen Wochenaufenthalt seien daher nicht gegeben. Die Zeit pro Arbeitsweg von der Haustüre bis zum Arbeitsplatz betrage "67 Minuten". Der tägliche Zeitaufwand sei damit zumutbar. Da die Voraussetzungen nicht erfüllt seien, lehnte die Vorinstanz den Steuerabzug für die Unterkunft der Rekurrentin am Arbeitsort ab.
3.3 Es ist davon auszugehen, dass es der Rekurrentin grundsätzlich möglich wäre, jeden Tag mit dem öV vom Wohnort an den Arbeitsort und wieder zurückzufahren. Zu beurteilen ist aber vorliegend die Frage, ob dieser Arbeitsweg für sie auch zumutbar ist. Dabei kann nicht alleine auf die Dauer des Arbeitswegs abgestellt werden (BGer vom 25.9.2012, 2C_177/2012, 2C_178/2012, E. 3.2.2; vom 26.10.2004, a.a.O., E. 8.2; KSG vom 4.6.2018, a.a.O., E. 4.3).
3.4 Die Rekurrentin hat die Berechnung ihres Arbeitswegs mit einer zeitlichen Dauer von 1 Stunde und 7 Minuten bzw. des täglichen Zeitaufwands für beide Arbeitswege von 2 Stunden und 20 Minuten dem Grundsatz nach anerkannt. Bei optimalen Bedingungen müsste grundsätzlich davon ausgegangen werden, dass eine solche Dauer zumutbar ist (vgl. BGer vom 26.10.2004, a.a.O., E. 8.4.4). Im Hinblick auf die vorgenannte Praxis des Bundesgerichts hat sie aber zu Recht eingewendet, dass mit der Dauer allein die Frage der Zumutbarkeit noch nicht entschieden ist. Diese Frage kann nicht allgemein beantwortet werden. Sie muss vielmehr im Einzelfall geprüft werden (BGer vom 26.10.2004, a.a.O., E. 8.2).
3.5 Im vorliegenden Fall, der als Grenzfall anzusehen ist, ergeben sich folgende Umstände, die für die Zulassung der Mehrkosten des auswärtigen Wochenaufenthaltes sprechen:
- Mit einer täglichen Reisezeit von total 2 Stunden 20 Minuten resp. unbestrittenen 2 Stunden 48 Minuten bis zu 3 Stunden (Hin- und Rückfahrt) ist diese erheblich und liegt an der Grenze zur steuerlichen Abzugsfähigkeit (vgl. auch BGer vom 25.9.2012, a.a.O., E. 3.3.2). Hinzu kommt, dass die Rekurrentin gegebenenfalls ein- bzw. zweimal umsteigen muss (vgl. SBB Fahrpläne, Vorakten, Beilage 14). Die Rekurrentin hat nachvollziehbar dargelegt, dass der zeitliche Aufwand für den Arbeitsweg höher ist als im Idealfall, wie er von der Steuerverwaltung berechnet wurde. Wegfahrt und Eintreffen der Züge entsprechen häufig nicht Beginn und Ende der Arbeitszeiten der Rekurrentin. Es ist nachvollziehbar, dass an zahlreichen langen Arbeitstagen der zeitliche Aufwand für den Arbeitsweg grösser wird als vom Steueramt für den Idealfall berechnet wurde; dabei geht es denn auch nicht um den in der Praxis gegebenen Fall.
- Weiter ist dafürzuhalten, dass eine Zugfahrt, auch wie hier zwischen Y und Z, im Allgemeinen nur bedingt als Arbeitsmöglichkeit genutzt werden kann. Dies gilt insbesondere auch im vorliegenden Fall, wo die Rekurrentin als Mandatsleiterin mit Arbeiten befasst ist, welche eine gewisse Konzentration und Diskretion erfordern; dies wird durch das wie erwähnt ein- bzw. zweimalige Umsteigen noch erschwert. Auch mit einer flexiblen Handhabung der Arbeitszeiten könnte keine Verbesserung bewirkt werden.
- Die Rekurrentin hat nachgewiesen, dass ihre Berufstätigkeit als Treuhänderin von der zeitlichen Belastung her teilweise über die ordentliche Präsenszeit hinaus Anwesenheiten für Kundenmeetings und -anlässe erfordert; dies ergibt sich namentlich aus den eingereichten Monatsrapporten. Es ist denn nachvollziehbar, dass eine Kaderstelle als Mandatsleiterin eine höhere Präsenszeit erfordert. Dass die Rekurrentin häufig mehr als die Zeit von 8 Stunden pro Tag arbeitet, ergibt sich aus der Auswertung ihrer Arbeitszeit (Replik, Beilage); dies ist an sich unbestritten. Es ist denn offensichtlich, dass die Erwerbstätigkeit der Rekurrentin in zeitlicher Hinsicht relativ bedeutend ist. Es besteht demnach Anspruch auf Abzug der Mehrkosten des auswärtigen Wochenaufenthaltes im steuerlich vorgesehenen Rahmen.
3.6 Die Umstände des vorliegenden Einzelfalles ergeben somit im Sinne der Rechtsprechung, dass es der Rekurrentin nicht zumutbar ist, täglich vom Arbeitsort in Y an ihren Wohnort in Z zurückzukehren. Damit müssen die im fraglichen Zeitraum für das Erwerbseinkommen aufgebrachten Auslagen bei auswärtigem Wochenaufenthalt als Berufsunkosten zum Steuerabzug zugelassen werden. Zu diesen Kosten gehören auch die im vorliegenden Fall zur Diskussion stehenden Kosten der auswärtigen Unterkunft im steuerrechtlich vorgesehenen Rahmen. Insbesondere kann nicht davon ausgegangen werden, dass der Aufenthalt am Arbeitsort für die Rekurrentin eine blosse Verbesserung des Lebensstandards beinhalten würde. Der Wochenaufenthalt ist offensichtlich berufsbedingt.
4. Es stellt sich sodann die Frage, in welchem Umfang die für den auswärtigen Wochenaufenthalt entstandenen Unterhaltskosten steuerlich abziehbar sind.
4.1 In der von der Steuerbehörde im Einspracheverfahren zu Ungunsten der Rekurrentin berichtigten Veranlagung 2016 hat die Steuerverwaltung den von der Rekurrentin verlangten Abzug von CHF 10‘080 für die auswärtige Unterkunft gänzlich aufgehoben. In der Veranlagung hatte die Steuerbehörde diesen Abzug grundsätzlich noch zugelassen, ihn aber um CHF 540 gekürzt. Die Rekurrentin hatte dort geltend gemacht, diese Kürzung sei zu Unrecht erfolgt, da sich ihr Anteil an der Gesamtmiete infolge Mieterwechsels erhöht habe.
4.2 Bei auswärtigem Wochenaufenthalt können Steuerpflichtige v.a. auch wie erwähnt die beruflich notwendigen Mehrkosten für die auswärtige Unterkunft abziehen (§ 5 StVO Nr. 13; Art. 9 der eidg. Berufskostenverordnung). Die Steuerverordnung Nr. 13 sieht vor, dass bei auswärtigem Wochenaufenthalt für die Unterkunft die tatsächlichen Kosten für ein auswärtiges Zimmer oder für eine auswärtige Wohnung, höchstens aber für zwei Raumeinheiten, abgezogen werden können (vgl. deren § 5 Abs. 1 lit. b). Die eidg. Berufskostenverordnung hält fest, dass bei auswärtigem Wochenaufenthalt die ortsüblichen Auslagen für ein Zimmer abziehbar sind (siehe deren Art. 9 Abs. 3). In der Praxis wird bei der direkten Bundessteuer derselbe Abzug gewährt wie bei der Staatssteuer.
4.3 Im konkreten Fall sind die Mietunterlagen bzw. die genaue Aufteilung nicht eingereicht worden; diese Unterlagen wurden gemäss den Angaben der Rekurrentin bereits der Steuererklärung 2015 beigelegt. Die Rekurrentin bewohnte im Jahr 2016 offenbar zusammen mit einer Mitbewohnerin die fragliche Wohnung in Y. Wie viele Zimmer die Wohnung hat, geht aus den Unterlagen und Angaben nicht hervor. Auch ergibt sich nicht, ob jede Bewohnerin nur ein Zimmer für sich hat und wie viele Gemeinschaftsräume daneben noch vorhanden sind. Im vorliegenden Zusammenhang wären an sich die in der Weisung II (Bewertung überbauter Grundstücke) der Allgemeinen Revision der Katasterschätzung (BGS 212.478.452) definierten Richtlinien heranzuziehen (vgl. Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2007 Nr. 1 E. 5; KSG vom 4.6.2018, a.a.O., E. 5.3; Veranlagungshandbuch 2016, Mehrkosten bei auswärtigem Wochenaufenthalt). Mangels anderer Unterlagen ist hier indessen auf die Angaben der Rekurrentin abzustellen, zumal die Vorinstanz diese Angaben insbesondere auch bezüglich des geltend gemachten Mieterwechsels nicht weiter bestritten hat. Damit ist von einem Anteil der Rekurrentin an der Gesamtmiete von CHF 10'080 (12 x 840) auszugehen. Steuerlich abziehbar sind zwar nur die Aufwendungen, welche als berufsnotwendig gelten; dieser im Gesetz verankerte Grundsatz (§ 33 StG; Art. 26 DBG) ist bei der Anwendung der Abzugsmöglichkeiten gemäss der Steuerverordnung Nr. 13 zu berücksichtigen. Im vorliegenden Fall hat die Rekurrentin als Wochenaufenthalterin indes nach dem Gesagten Anspruch auf den streitigen Abzug der Kosten für ihren Anteil an der Gesamtmiete von CHF 10'080. Die anderen, in der Steuererklärung 2016 geltend gemachten Berufsauslagen sind im Übrigen unbestritten geblieben (auswärtige Verpflegung: CHF 3'200; Pauschalabzug: CHF 2'118).
5. Damit sind Rekurs und Beschwerde gutzuheissen und der streitige Abzug ist zu gewähren. Bei diesem Verfahrensausgang sind keine Kosten zu erheben. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen, da sich die Rekurrentin selber vertreten hat.
Demnach wird erkannt:
1. In Gutheissung von Rekurs und Beschwerde wird für das Steuerjahr 2016 der Abzug für Mehrkosten bei auswärtigem Wochenaufenthalt von CHF 10'080 (Unterkunft) gewährt.
2. Es werden keine Gerichtskosten erhoben.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Rekurrentin/ Beschwerdeführerin (eingeschrieben)
- VB Solothurn (mit Steuerakten)
- KStA, Recht und Aufsicht
- Finanzdepartement
- Steuerregisteramt Z
- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern
Expediert am: