Steuergericht
Urteil vom 22. Februar 2021
Es wirken mit:
Präsident: Th. A. Müller
Richter: D. S. Müller, A. Roberti
Sekretär: W. Hatzinger
In Sachen SGSTA.2020.35; BST.2020.28
A und B Y
gegen
betreffend Staats- und Bundessteuer 2019
hat das Steuergericht den Akten entnommen:
1.1 Mit Datum vom 8. Februar 2020 reichten die Steuerpflichtigen A und B Y die Steuererklärung 2019 ein. Die Ehefrau führt seit 1. April 2019 in Z das Restaurant W. In der definitiven Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2019 der Veranlagungsbehörde (VB) Solothurn vom 9. April 2020 wurde die Buchhaltung abgewiesen. Gründe dafür seien die fehlende Kassabuchführung, fehlende Belege, unregelmässige Saldierung der Registrierkasse etc. Der Gewinn wurde nach Ermessen mit CHF 45'000 festgesetzt und umfasste auch Eigenbezüge für 2 Erwachsene und 3 Kinder. In Zukunft werde der Gewinn aus selbständiger Erwerbstätigkeit nach Ermessen veranlagt bis zum Nachweis einer ordnungsgemässen Kassabuchführung. Gegen diese Veranlagung erhoben die Steuerpflichtigen am 14. April 2020 Einsprache und verlangten eine Einspracheverhandlung. Diese fand am 30. August 2020 statt. An der Einsprache wurde festgehalten. Als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei der Gewinn des Restaurants W, Z, in Höhe von CHF 5'937 zu besteuern, aufgrund des an der Einspracheverhandlung abgegebenen Geschäftsabschlusses.
1.2 Mit Verfügung vom 9. September 2020 wurde die Einsprache abgewiesen. Dazu wurde vor allem angeführt, hier bestehe wenigstens eine entsprechende Aufzeichnungspflicht. Die Führung eines Kassabuchs sei auch für Kleinbetriebe oder bargeldintensive Betriebe wie hier essentiell. Die Einsprecher hätten indes kein Kassabuch geführt. Zudem würden vereinzelte Abrechnungen fehlen. Im Geschäftsabschluss 2019 seien ausserdem keine Naturalbezüge verbucht worden und es würden auch zahlreiche Ausgabenbelege fehlen. Der Ermessenszuschlag von CHF 14'650 sei insofern begründet, als die ausgewiesene Bruttogewinnmarge von rund 58 % für ein Restaurant mit Barbetrieb zu gering sei. Weiter sei das nachträglich erstellte Kassabuch nicht ordnungsgemäss geführt worden. Es sei damit nach wie vor kein Kassabuch vorhanden und es würden weiterhin zahlreiche Belege fehlen zu den Einnahmen und Ausgaben. Ferner seien die verlangten Unterlagen nicht zur Einspracheverhandlung mitgebracht worden. Stattdessen sei ein neuer Geschäftsabschluss 2019 eingereicht worden. Es würden damit drei verschiedene Abschlüsse 2019 mit unterschiedlichen Ergebnissen vorliegen. Dass die Buchführung nicht ordnungsgemäss sei, sei daher nicht widerlegt worden. Die Einsprache sei unbegründet.
2.1 Mit Einsprache vom 30. September 2020 (Postaufgabe) gegen die Steuerveranlagung 2019 gelangten die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) an das Kantonale Steuergericht. Sie machten vor allem geltend, es werde eine einfache Buchhaltung geführt; die Unterlagen seien alle eingereicht worden, einschliesslich Jahresabschluss, Kassabuch der Registrierkasse und deren Abschluss. Eine vereinfachte Buchhaltung sei hier denn zulässig. Der Gewinn nach Ermessen sei daher gänzlich ungerechtfertigt; diesen hätten die Rekurrenten nicht eingenommen. Weiter wurde auf die Anforderungen an eine vereinfachte Buchführungspflicht verwiesen sowie die Grundsätze einer ordnungsgemässen Buchführung. Die verschiedenen Buchhaltungsabschlüsse seien zutreffend ergänzt worden. Aufgrund der Einschätzung habe der Rekurrent auch nicht die Abzüge geltend machen können, welche ihm als IV-Rentner zustehen würden. Daher erhebe er Beschwerde. Sodann gehe aus den erwähnten Anforderungen nicht hervor, dass ein Kassabuch erforderlich sei. Die Rekurrenten seien nur verpflichtet, Einnahmen und Ausgaben zu belegen; dies hätten sie auch getan, sie hätten die gesamte Buchhaltung vorgelegt. Schliesslich seien dem Rekurrenten diverse Abzüge, die ihm als IV-Rentner zustehen würden, nicht gewährt worden, obwohl auch die diesbezüglichen Belege eingereicht worden seien.
2.2 Mit Vernehmlassung vom 24. November 2020 beantragte die VB Solothurn (Vorinstanz) die kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Dazu wurde im Wesentlichen angeführt, ein täglicher Kassensturz sei nicht möglich und es finde offensichtlich auch keine Saldokontrolle statt. Aufgrund der fehlenden ordnungsgemässen Kassabuchführung, der fehlenden Unterlagen, der ungenügenden Bruttogewinnmarge und des Umstandes, dass auch der Warenbezug für private Zwecke mitberücksichtigt werden müsse, sei die Höhe der Ermessenstaxation nicht zu beanstanden. Ausserdem seien die Grundsätze ordnungsgemässer Kassabuchführung auch bei Verwendung von elektronischen Systemen einzuhalten. Ferner gehe es beim geltend gemachten Abzug offenbar um diverse Abzüge, die nicht näher spezifiziert worden seien. Die Rekurrenten hätten aber infolge der umstrittenen Aufrechnung keinen Anspruch auf den offensichtlich geforderten Sozialabzug. Dies gelte auch bei einer allfälligen Gutheissung der Rechtsmittel. Diese seien indessen unbegründet.
Dazu ist von den Rekurrenten beim Steuergericht keine Stellungnahme mehr eingelangt.
Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Die Rekurrenten haben Einsprache erhoben. Aus der Eingabe geht aber hervor, dass sie Rekurs (Rechtsmittel betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (Rechtsmittel betreffend direkte Bundessteuer) einreichen wollten. Praxisgemäss nimmt das Steuergericht die Eingabe daher als Rekurs und Beschwerde entgegen. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1 Steuergesetz, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, DBG; § 4 Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf die Rechtsmittel ist somit einzutreten.
2.1 Im vorliegenden Fall stellt sich vor allem die Frage nach der Beweiskraft der eingereichten Buchhaltung bzw. der entsprechenden Unterlagen. Natürliche Personen mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen der Steuererklärung die unterzeichnete Jahresrechnung (Bilanz, Erfolgsrechnung, Anhang) der Bemessungsperiode oder, wenn eine kaufmännische Buchhaltung fehlt, Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen beilegen (§ 141 Abs. 2 StG; Art. 125 Abs. 2 DBG). Damit auf diese Unterlagen abgestellt werden kann, müssen sie formell und materiell richtig sein. Die Geschäftsvorfälle müssen fortlaufend, lückenlos, übersichtlich und klar verzeichnet und belegt sein (§ 8 Abs. 2 Vollzugsverordnung, VV zum StG, BGS 614.12). Können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand der Steuerpflichtigen berücksichtigen (statt vieler: Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2004 Nr. 6; vgl. auch KSGE 2016 Nr. 11 E. 2.1). Bei bargeldintensiven Betrieben steht und fällt die Beweiskraft der Buchhaltung mit der Kassabuchführung. Bargeldverkehr bedingt Aufzeichnung in einer Form, die eine zuverlässige Erfassung und Kontrolle der Bareinnahmen erlaubt. Es sind deshalb jene Aufzeichnungen vorzunehmen, die zunächst eine korrekte Deklaration des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit und des Geschäftsvermögens möglich machen und sodann die allseitige Überprüfung durch die Steuerbehörden erlauben. Dies gilt auch für Einzelunternehmen und Personengesellschaften mit weniger als CHF 500'000 Umsatzerlös im letzten Geschäftsjahr, die lediglich über die Einnahmen und Ausgaben sowie die Vermögenslage Buch führen müssen (Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1 OR).
2.2 Die Führung eines Kassabuchs ist auch für Kleinbetriebe, deren Einnahmen zur Hauptsache oder ausschliesslich in Bargeld bestehen, essentiell. Dabei ist zu verlangen, dass im Kassabuch die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden. Nur auf diese Weise kann gewährleistet werden, dass die erfassten Bareinnahmen vollständig sind, das heisst den effektiven Bareinnahmen entsprechen. Ein halbwöchentliches, wöchentliches oder gar zehntägiges Zuwarten mit der Eintragung vermag das Erfordernis der zeitnahen Aufzeichnung nicht zu erfüllen. Das entspricht ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts (BGer 2A.350/2005 vom 3.6.2005, E. 2). Die Führung eines Kassabuchs ist gerade auch für Kleinbetriebe unabdingbar. Wer überwiegend Einnahmen aus formlos geschlossenen Verträgen erzielt, in der Regel bar bezahlt wird und nicht regelmässig Rechnungen oder zumindest Quittungen auszustellen hat, ist ohne Einschränkung zur Führung eines Kassabuches verpflichtet. Dieses bildet den Dreh- und Angelpunkt der Aufzeichnung (BGer 2C_835/2011 vom 4.6.2012, E. 2.2.1). Insofern ist auch die unter dem revidierten Rechnungslegungsrecht neu gesetzlich zugelassene „Milchbüchleinrechnung“ bzw. eine blosse Einnahmen- und Ausgabenrechnung nicht larger als die bisherige steuerliche Aufzeichnungspflicht (vgl. Peter Locher, Kommentar DBG, Basel 2015, Art. 125 N 21 ff.; siehe auch Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, Art. 125 N 19).
2.3 Nach der allgemeinen Beweislastregel hat die Veranlagungsbehörde die steuerbegründenden oder -erhöhenden Tatsachen nachzuweisen, die steuerpflichtige Person indes jene Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (Richner et al., a.a.O., Art. 123 N 77). Mithin obliegt den Rekurrenten im Rechtsmittelverfahren die Pflicht zur substantiierten Sachdarstellung und die Beweislast für den von ihnen geschilderten Sachverhalt (Richner et al., a.a.O., Art. 123 N 77 und Art. 140 N 55).
3.1 Im konkreten Fall betreibt die Rekurrentin in Z ein Restaurant mit Bar. Im ersten Geschäftsjahr 2019 erfolgte eine Bücheruntersuchung. Aufgrund diverser Mängel wurde der Gewinn nach Ermessen auf CHF 45'000 festgelegt (Gewinn gemäss Selbstdeklaration: CHF 13'350, Naturalbezüge: CHF 17'000, Ermessenszuschlag: CHF 14'650). Die Rekurrenten akzeptieren die Aufrechnungen nicht. Sie verlangen, dass die Selbstdeklaration mit Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit von CHF 13'350 anerkannt werde. Nachträglich wurde sogar eine Jahresrechnung mit einem Gewinn von CHF 5'037 vorgelegt. Ebenfalls nachträglich ist ein Kassabuch erstellt worden. Der Rekurrent verlangt zudem, dass ihm die Abzüge, die ihm als IV-Rentner zustehen würden, abgezogen würden.
3.2 Die Vorinstanz hielt mit Schreiben vom 6. März 2020 fest (Vorakten Nr. 15), welche Unterlagen sie erwarte, vor allem auch sämtliche Kontodetails der Buchhaltung und sämtliche Belege zu Aktiven/Passiven und Aufwand/Ertrag des Geschäftsjahres 2019 Restaurant Bar W, Z. Vom 18. März bis 20. März 2020 wurde sodann der Betrieb der Rekurrentin revidiert (Revisionsbericht, Vorakten Nr. 18). Selbstständig Erwerbende, die nach dem Obligationenrecht nicht buchführungspflichtig sind, haben eine Aufstellung über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und -einlagen zu führen. Diese Unterlagen sind der Steuererklärung beizulegen (vgl. oben, E. 2.1, Art. 125 Abs. 2 lit. b DBG; § 141 Abs. 2 StG). Bei bargeldintensiven Betrieben, wozu auch Restaurants gehören, muss auch bei nicht buchführungspflichtigen Betrieben ein Kassabuch eingereicht werden; dabei sind die Anforderungen an das Kassabuch indes herabgesetzt (vgl. bereits Der Steuerentscheid StE 1995 B 92.3 Nr. 7; Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 125 N 19; siehe auch KSGE 2019 Nr. 7 E. 2.5). Im vorliegenden Fall haben die Rekurrenten zuerst kein Kassabuch eingereicht, sondern nur Abrechnungen der Registrierkasse. Die Mängel der Aufzeichnungen können dem Revisionsbericht entnommen werden (Vorakten Nr. 18). Danach fehlen vor allem eben ein Kassabuch und entsprechende Belege. Nachträglich wurde zwar ein Kassabuch nachgereicht; darin sind aber nur Einnahmen enthalten ("…", Vorakten Nr. 33a). Ein solches Kassabuch ist unvollständig. Zudem kann ein Kassabuch wohl kaum nachträglich erstellt werden. Den eingereichten Unterlagen muss daher die Beweiskraft abgesprochen werden. Die VB war damit zur Ermessensveranlagung berechtigt (Art. 130 Abs. 2 DBG; § 147 Abs. 2 StG). Weiter ist die Berechnung der Vorinstanz nachvollziehbar und erscheint in ihrer Höhe nicht als unangemessen. So ist z.B. erstellt, dass die Rekurrenten zu Unrecht keinen Eigenverbrauch deklariert haben (CHF 17'000, 9 Monate, 2 Erwachsene und 3 Kinder, geb. 2001, 2007 und 2016; vgl. Merkblatt N1/2007, Naturalbezüge von Selbständigerwerbenden, Ziff. 1e), unter estv.admin.ch). Schliesslich ist bezüglich der IV unklar, welche Abzüge der Rekurrent gefordert hat. Offenbar geht es um den Sozialabzug von § 43 Abs. 1 lit. f StG in Höhe von CHF 5'000 bei ungenügendem Reineinkommen bzw. Anspruch auf eine AHV-/IV-Rente. Auf Sozialabzüge, die nicht gewährt wurden, hat der Rekurrent aber keinen Anspruch. Mit den strittigen Aufrechnungen auf CHF 45'000 bzw. einem Reineinkommen von CHF 83'348 gemäss Veranlagung haben die Rekurrenten denn kein ungenügendes Reineinkommen mehr; dieses beträgt grundsätzlich CHF 32'000 (vgl. § 25 VV zum StG, BGS 614.12). Die Rechtsmittel erweisen sich somit als unbegründet.
3.3 Was die Rekurrenten weiter einwenden, kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Erweist sich ein Kassabuch als nicht ordnungsgemäss geführt und muss dessen Aussagekraft stark bezweifelt werden, kann bei bargeldintensiven Betrieben wie hier die ganze Buchhaltung zurückgewiesen werden. Im vorliegenden Fall ist wie gesehen kein ordnungsgemässes Kassabuch vorhanden. Den eingereichten Unterlagen ist die Beweiskraft abzusprechen. Die VB war wie gesagt zur Ermessensveranlagung berechtigt (Art. 130 Abs. 2 DBG). Deren Berechnung ist nachvollziehbar und erscheint in der Höhe als angemessen. Zwar mag die Berechnung der Ermessensveranlagung bezüglich des Ermessenszuschlags von CHF 14'650 als relativ hoch erscheinen. Dieser Zuschlag basiert aber auf entsprechenden Erfahrungszahlen sowie dem betreffenden Aufwand; aus der ausgewiesenen, hier aber zu tiefen Bruttogewinnmarge von 58 % im Vergleich zu den entsprechenden Kennzahlen von mehr als 70 % resultiert der massgebliche Gewinn (vgl. dazu Kennzahlen Kompetenz-Zentrum für das Gastgewerbe und die Hotellerie AG sowie der KATAG, Vorakten Nrn. 23 und 24). Die vorliegende Berechnung kann denn nicht als willkürlich beanstandet werden. Sodann ist es möglich, ein Kassabuch digital zu führen (vgl. bereits KSGE 2004 Nr. 6 E. 9; siehe auch Richner et al., a.a.O., Art. 123 N 56); indes ist hier die Buchhaltung wie gesehen nicht zeitnah erfasst worden. Es ist denn im Steuerjahr 2019 wie erwähnt kein ordnungsgemässes Kassabuch geführt worden; daran ändern auch die eingereichten Unterlagen nichts. Insofern ist es nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz dem Kassabuch wie aufgezeigt die Beweiskraft abgesprochen und das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit der Rekurrentin nach Ermessen veranlagt hat. Die Rekurrenten konnten die Mängel in der Kassabuchhaltung nicht beseitigen, so dass die Vorinstanz diese Buchhaltung als Veranlagungsgrundlage zu Recht abgelehnt hat. Die ermessensweise Aufrechnung durch die VB erfolgte damit zu Recht (§ 147 Abs. 2 StG; Art. 130 Abs. 2 DBG; Ermessensveranlagung). Die Ermessenberechnung durch die Vorinstanz ist nicht zu bemängeln. Dass die Vorinstanz die Einkünfte der Rekurrentin aus selbständiger Erwerbstätigkeit auf CHF 45'000 festgesetzt hat, ist somit nicht zu beanstanden. Rekurs und Beschwerde sind nach den Erwägungen abzuweisen.
4. Bei diesem Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die Kosten zu tragen. Diese sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 848 festzusetzen (Grundgebühr: CHF 500; Zuschlag: CHF 348).
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Demnach wird erkannt:
1. Rekurs und Beschwerde werden abgewiesen.
2. Die Gerichtskosten von CHF 848 werden den Rekurrenten/ Beschwerdeführern zur Bezahlung auferlegt.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)
- VB Solothurn (mit Steuerakten)
- KStA, Recht und Aufsicht
- Finanzdepartement
- Steuerregisteramt
- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern
Expediert am: