Steuergericht
Urteil vom 6. April 2021
Es wirken mit:
Präsident: Müller
Richter: Flury, Kellerhals
Sekretär: Hatzinger
In Sachen SGSTA.2020.39; BST.2020.32
gegen
Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
betreffend Staats- und Bundessteuer 2018
hat das Steuergericht den Akten entnommen:
1. Die Steuerpflichtigen A und B X wurden mit definitiver Veranlagung vom 13. August 2020 nach Ermessen eingeschätzt. Die entsprechende Verfügung wurde den Steuerpflichtigen am 11. August 2020 zugestellt. Mit Schreiben vom 11. September 2020 erhoben die Steuerpflichtigen Einsprache und reichten die Steuererklärung ein.
Mit Schreiben vom 15. September 2020 wurden die Steuerpflichtigen von der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen darauf hingewiesen, dass die Einsprache nach Ablauf der 30-tägigen Einsprachefrist eingereicht worden sei. Gleichzeitig wurden sie aufgefordert, allfällige Verspätungsgründe geltend zu machen.
Mit Schreiben vom 28. September 2020 hielten die Rekurrenten fest, dass das auf der Veranlagung aufgedruckte Datum massgebend sei und nicht das Zustellungsdatum.
2. Mit Verfügung vom 9. Oktober 2020 trat die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen nicht auf die Einsprache ein, da sie nicht fristgerecht eingereicht worden sei. Festgehalten wurde, dass für die Einhaltung der Einsprachefrist das Zustellungsdatum massgebend sei. Die Einsprache sei am 11. August 2020 von den Steuerpflichtigen in Empfang genommen worden. Somit sei die Einsprachefrist am 10. September 2020 abgelaufen. Hinderungsgründe im Sinne von § 137 Abs. 2 StG oder Art. 133 Abs. 3 DBG seien nicht geltend gemacht worden. Die Ausführungen der Steuerpflichtigen würden auch keinen Revisionsgrund darstellen, weshalb die Einsprache nicht als Revisionsgesuch entgegengenommen werden könnte.
3. Mit Schreiben vom 5. November 2020 erhoben A und B X (nachfolgend Rekurrenten) Rekurs gegen den Einspracheentscheid mit dem sinngemässen Antrag, auf die Einsprache einzutreten. Dabei hielten sie vor allem fest, dass das auf der Veranlagung aufgedruckte Datum offenbar willkürlich ausgewählt werde. Dementsprechend ersuchten die Steuerpflichtigen auch die Steuerbehörden, die Datumsgebung kritisch zu hinterfragen und neu zu regeln.
4. In ihrer Vernehmlassung vom 17. November 2020 beantragte die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen (Vorinstanz), Rekurs und Beschwerde kostenfällig abzuweisen. In der Begründung wurde festgehalten, dass in § 149 Abs. 2 StG und Art. 132 Abs. 1 DBG festgehalten werde, dass für den Beginn der Einsprachefrist das Zustellungsdatum massgebend sei. Veranlagungen, die mittels Zentralversand versendet würden, würden regelmässig vordatiert. Damit würde sichergestellt, dass auch Steuerpflichtige, welche die Veranlagung ohne Zustellungsnachweis erhalten würden, eine Einsprachefrist von 30 Tagen hätten. In der Rechtsmittelbelehrung seien die Steuerpflichtigen auf die massgebenden Gesetzesnormen hingewiesen worden. Sie könnten daher nicht darauf berufen, "verschaukelt" worden zu sein. Widerherstellungsgründe seien von den Steuerpflichtigen nicht geltend gemacht worden.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Stellungnahme.
5. In ihrer Replik vom 8. Januar 2021 hielten die Steuerpflichtigen fest, dass die Vorinstanz auf den hauptsächlichen Rügegrund, mit der Vordatierung und dem falschen Eröffnungsdatum, eine längere Einsprachefrist vorzutäuschen, gar nicht eingegangen sei. Ein Steuerpflichtiger müsse auf das Eröffnungsdatum vertrauen dürfen. Andernfalls würde der Vertrauensgrundsatz verletzt. Auch die von ihm angefragten Berufskollegen seien davon ausgegangen, dass die Einsprachefrist ab dem aufgedruckten Eröffnungsdatum gerechnet werden dürfe.
Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Gemäss § 160 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (StG, BGS 614.11) kann ein Steuerpflichtiger gegen den Einspracheentscheid über die Staatssteuerveranlagung beim Kantonalen Steuergericht Rekurs erheben. Einspracheentscheide über die Veranlagung der direkten Bundessteuern sind demgegenüber beim Kantonalen Steuergericht mittels Beschwerde anzufechten (Art. 140 Abs. 1 DBG, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, SR 642.11 i.V.m. § 4 der kantonalen Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Die eingereichte Rechtsschrift wird ausdrücklich als "Rekurs" betitelt. Aufgrund des Inhalts der Rechtsschrift ist jedoch davon auszugehen, dass die anwaltlich nicht vertretenen Rekurrenten auch die Bundessteuerveranlagung anfechten wollten. Die eingereichte Rechtsschrift ist gemäss grosszügiger Praxis des Steuergerichts sowohl als Rekurs als auch als Beschwerde entgegenzunehmen. Die Zulässigkeit des Rechtsmittels der Beschwerde ergibt sich wie gesagt aus Art. 140 Abs. 1 DBG (i.V.m. § 4 der kantonalen Vollzugsverordnung zum DBG). Die Rekurrenten sind daher zur Einlegung der entsprechenden Rechtsmittel legitimiert und das angerufene Gericht ist sachlich zuständig.
Rekurs und Beschwerde sind innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, einzureichen. Der Einspracheentscheid datiert vom 9. Oktober 2020. Am 5. November 2020 wurde die Rechtsschrift der Post übergeben. Rekurs und Beschwerde wurden fristgerecht erhoben. Es ist darauf einzutreten.
2. Die Voraussetzungen einer Einsprache werden in Art. 132 DBG geregelt, die Fristberechnung in Art. 133 DBG. Eine nahezu gleichlautende Formulierung findet sich in § 149 StG bzw. in § 9 des Gesetzes über den Rechtsschutz in Verwaltungssachen (VRG, BGS 124.11). Rekurs und Beschwerde können daher gemeinsam behandelt werden. Soweit notwendig wird auf Differenzierungen nachfolgend eingegangen.
3.1 Veranlagungsverfügungen der Steuerbehörden sind dem Steuerpflichtigen schriftlich zu eröffnen und müssen eine Rechtsmittelbelehrung aufweisen (Art. 116 Abs. 1 DBG bzw. § 136 Abs. 1 StG). Die Eröffnung muss es dem Adressaten ermöglichen, von der Veranlagungsverfügung Kenntnis zu erlangen, um diese gegebenenfalls sachgerecht anfechten zu können. Die Veranlagungsverfügung gilt als eröffnet, wenn sie ordnungsgemäss zugestellt ist und der Steuerpflichtige davon Kenntnis nehmen kann; dass er davon tatsächlich Kenntnis nimmt, ist hingegen nicht erforderlich (Bundesgerichtsentscheide BGE 122 I 139 E.1; 113 Ib 296 E. 2a; Urteil des Bundesgerichts BGer 2C_430/2009 vom 14.01.2010 E. 2.4; 2C_392/2017 vom 11.01.2018 E. 2.1).
3.2 Die definitive Veranlagungsverfügung wurde den Rekurrenten am 11. August 2020 zugestellt (Vorakten Nr. 6, Zustellnachweis). Die Entgegennahme der Veranlagung wurde vom Ehemann der Rekurrenten unterschriftlich bestätigt. Datiert wurde Veranlagungsverfügung auf den 13. August 2020. Durch die Vordatierung trug sie unbestrittenermassen ein unzutreffendes Datum.
3.3 In Ziff. III.4. ihrer Vernehmlassung vom 17. November 2020 hielt die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen fest, dass mittels Zentralversand versendete Veranlagungen regelmässig vordatiert würden. Bei Sendungen ohne Zustellnachweis, könne das Zustelldatum der Natur der Sache nach nicht genau ermittelt werden. Zur Berechnung der Rechtsmittelfrist stelle hier die Veranlagungsbehörde auf das Verfügungsdatum ab, weil eine frühere Zustellung in aller Regel gar nicht nachgewiesen werden könne. Ergänzend ist festzuhalten, dass die Datierung einer Veranlagungsverfügung von Gesetzes wegen nicht vorgeschrieben ist (Art. 116 Abs. 1 und Art. 131 Abs. 1 DBG bzw. § 136 Abs. 1 und § 148 Abs. 1 StG; M. Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., § 19 N 21 ff.).
4. Gemäss Art. 38 VwVG (Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, SR 172.021) darf einer Partei aus mangelhafter Eröffnung einer Verfügung kein Nachteil erwachsen. Diese Regelung ist ein Ausfluss aus dem Prinzip von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 Bundesverfassung, BV; L. Kneubühler in: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Art. 38 N 1). Sie gilt als allgemeiner Grundsatz des öffentlichen Prozessrechts auch im kantonalen Recht, selbst wenn hier eine analoge Gesetzesbestimmung fehlt. Rechtsfolge dieses Vertrauensschutzes ist die Bindung des Staates an die geschaffene Vertrauensgrundlage. Nachdem die Datierung einer Veranlagungsverfügung gar nicht gesetzlich vorgeschrieben ist, stellt sich die Frage, ob ein falsches Datum überhaupt einen Eröffnungsfehler darstellen kann.
Die Frage kann hier aber letztlich offengelassen werden, denn selbst wenn in casu von einem Eröffnungsfehler ausgegangen werden kann, können nur dann Ansprüche aus Treu und Glauben aus diesem Eröffnungsfehler geltend gemacht werden, wenn die Person, welche die Ansprüche erhebt, nicht ohne weiteres erkennen konnte, dass das Verfügungsdatum falsch war (L. Kneubühler, a.a.O., Art. 38 N 4; M. Zweifel et al., a.a.O., § 15 N 59). Hat die betroffene Person den Fehler bemerkt oder hätte sie ihn bei gebührender Aufmerksamkeit bemerken müssen, kann sie sich nicht auf den Schutz von Treu und Glauben berufen (Urteil BGer 2C_392/2017 vom 11.01.2018 E. 2.3).
5. Vorliegend haben die Rekurrenten die Veranlagungsverfügung wie gesehen am 11. August 2020 entgegengenommen. Der Rechtsmittelbelehrung konnte entnommen werden, dass innert 30 Tagen seit der Zustellung der Veranlagungsverfügung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erhoben werden kann. Gesetzlich verankert ist diese Rechtsmittelfrist in Art. 132 Abs. 1 DBG bzw. § 149 Abs. 2 StG. Die Rekurrenten hätten somit wissen müssen, dass das Zustellungsdatum und nicht das Verfügungsdatum massgebend ist. Das Zustellungsdatum einer postalischen Sendung mit Zustellnachweis kann heute sogar noch nachträglich relativ einfach anhand der Sendungsnummer und der entsprechenden Webseite des postalischen Dienstleiters herausgefunden werden. Bei der Berechnung einer Rechtsmittelfrist gehört es zu den essentiellen Sorgfaltspflichten eines Steuerpflichtigen bzw. seines Vertreters, dass das Zustellungsdatum genau eruiert wird (Urteil BGer 8C_84/2014 vom 14.10.2014 E. 4.3). Indem die Rekurrenten die nachträgliche Eruierung des Zustellungsdatums unterlassen und stattdessen auf das aufgedruckte Verfügungsdatum abgestellt haben, können sie sich nicht mehr auf den Schutz von Treu und Glauben berufen.
6. Wie bereits festgestellt, konnte die Veranlagungsverfügung am 11. August 2020 zugestellt werden. Da der eigentliche Zustelltag nicht als Fristtag gilt, beginnt die Frist erst am Folgetag (Art. 133 Abs. 1 DBG bzw. § 9 Abs. 1 VRG). Die Einsprachefrist begann somit am 12. August 2020 und lief am 10. September 2020 ab. Eingereicht wurde die Einsprache am 11. September 2020. Die Einsprachefrist wurde damit nicht eingehalten. Wiederherstellungsgründe wurden nicht geltend gemacht. Damit ist festzuhalten, dass die Einsprache zu spät eingereicht wurde, und der Nichteintretensentscheid nicht zu beanstanden ist.
7. An diesem Ergebnis vermögen auch die Vorbringen der Rekurrenten nichts zu ändern.
7.1 Die Rekurrenten behaupten zunächst, dass das Verfügungsdatum willkürlich ausgewählt worden war und unterstellen gar eine mögliche Absicht, um Steuerpflichtige über den Beginn der Rechtsmittelfrist zu täuschen. Diese Unterstellung trifft nicht zu. Mit der bewussten Vordatierung beabsichtigt die Veranlagungsbehörde, den Steuerpflichtigen, welche die Veranlagungsverfügung im Rahmen eines Massenversands ohne Zustellnachweis erhalten, eine Anfechtungsfrist von 30 Tagen ab dem abgedruckten Verfügungsdatum zu gewähren. Eine Täuschungsabsicht kann im Verhalten der Veranlagungsbehörde nicht entnommen werden. Es stellt sich aber die Frage, ob nicht inskünftig jedenfalls bei Ermessensveranlagungen, welche mittels Zustellnachweis verschickt werden, das korrekte Erstellungsdatum auf die Verfügung gesetzt werden sollte. Darauf ist nachfolgend noch weiter einzugehen.
7.2 Sodann behaupten die Rekurrenten, dass sie gegenüber anderen Steuerpflichtigen, welche die Veranlagungsverfügung am gleichen Tag mit normaler Post erhalten hätten, schlechter gestellt seien, da diese auch noch am 11. oder 12. September 2020 hätten eine Einsprache einreichen können. Es trifft zwar zu, dass andere Steuerpflichtige, welche eine Veranlagungsverfügung mittels Massenversand ohne Zustellnachweis ebenfalls am 11. August 2020 erhalten haben, auch noch am 11. oder 12. September 2020 hätten Einsprache erheben können. Dies ist aber nicht die Folge einer bewussten Benachteiligung, sondern ergibt sich aus dem Umstand, dass das Zustelldatum ohne Zustellnachweis nicht schlüssig nachgewiesen werden kann. Mit der bewussten Vordatierung soll sichergestellt werden, dass jedem Steuerpflichtigen eine Einsprachefrist von 30 Tagen zur Verfügung steht. Eine 30-tägige Frist ist auch den Rekurrenten zur Verfügung gestanden. Dass bei ihnen das exakte Zustelldatum nachgewiesen werden kann, stellt keine Benachteiligung dar. Es ändert auch nichts daran, dass ihnen die gesetzliche Rechtsmittelfrist zur Verfügung stand und es keinen Anspruch auf eine längere Rechtsmittelfrist gibt (Urteil BGer 2C_392/2017 E. 2.5.3 vom 11.01.2018).
7.3 Die Rekurrenten behaupten weiter, dass auf das Verfügungsdatum vertraut werden können muss. Alle von ihm kontaktieren Berufskollegen aus der Treuhandbranche wären sich nicht bewusst gewesen, dass die Einsprachefrist ab der effektiven Zustellung und nicht ab dem Verfügungsdatum gerechnet wird. Dem ist zu widersprechen. Es gehört zu den Kernpflichten eines Parteivertreters im Steuerbereich, dass er sich über den Beginn der Rechtsmittelfrist im Zweifelsfall erkundigt (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern 100.2016.308/309U vom 13.03.2017 E. 4.3). Dass der Ehemann der Rekurrenten vorliegend nicht als Parteivertreter, sondern in eigener Angelegenheit tätig war, ändert daran nichts.
Auch die herrschende bundesgerichtliche Rechtsprechung geht davon aus, dass sich ein Rechtsanwalt für die Berechnung einer Rechtsmittelfrist auf das effektive Zustelldatum und nicht auf das nicht korrekte Verfügungsdatum einer vordatierten Verfügung abzustützen hat (Urteil BGer 8C_84/2014 E. 4.3 vom 14.10.2014).
Indessen ist nach Auffassung des Kantonalen Steuergerichts dem erwähnten Urteil des Berner Verwaltungsgerichts vom 13. März 2017 (a.a.O., E. 4.4) insofern beizupflichten, als grundsätzlich davon ausgegangen werden darf, dass Behörden keine fiktiven Angaben machen und es sich bei einer Falschdatierung wie hier an sich um eine behördliche Fehlleistung handelt, welche nach dem Ausgeführten Unsicherheiten schafft; insofern fragt sich, ob die diesbezügliche Praxis der kantonalen Veranlagungsbehörden nicht generell geändert werden sollte (vgl. oben, E. 7.1).
7.4 Zusammenfassend ergibt sich, dass Rekurs und Beschwerde sich als unbegründet erweisen und abzuweisen sind.
8. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Rekurrenten kostenpflichtig. Die Gebühren berechnen sich nach § 3 und § 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11). Die Rekurrenten haben die Kosten des Rekursverfahrens von CHF 1'500 (Grundgebühr) zu bezahlen.
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Demnach wird erkannt:
1. Rekurs und Beschwerde werden abgewiesen.
2. Die Gerichtskosten von CHF 1'500 werden den Rekurrenten/Beschwerdeführern zur Bezahlung auferlegt.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)
- VB Olten-Gösgen (mit Steuerakten)
- KStA, Recht und Aufsicht
- Finanzdepartement
- Steuerregisterführer der EG …
- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern
Expediert am: