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Incarto n. |
Lugano 28 settembre 2004
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In nome |
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La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello |
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composta dai giudici: |
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini |
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segretario: |
Fiorenzo Gianinazzi |
statuendo sul ricorso del 13 agosto 2004
in materia di: imposta sugli utili immobiliari
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presentato da: |
RI 1
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ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
Il 1° dicembre 2003 RI 1 vendeva a ____________________ la sua quota di un quarto della part. n. __________ RFD di __________, prato, di mq 4'348, al prezzo di fr. 107'000.
Nella dichiarazione relativa all'imposta sugli utili immobiliari l'alienante faceva valere costi di acquisto per complessivi fr. 108'700, che venivano ammessi dall'Ufficio di tassazione limitatamente a fr. 97'610, con la motivazione che il prezzo di acquisto veniva stabilito in fr. 89.79 al metro quadrato. L'utile imponibile veniva così stabilito in fr. 8'390, tassabile con l'aliquota del 28% (cfr. notifica di tassazione imposta sugli utili immobiliari del 26 febbraio 2004).
1.2.
__________ presentava reclamo in tempo utile, rilevando di aver omesso di far valere sotto la voce provvigioni l'importo di fr. 6'025.60 versato alla Immobiliare __________.
Il reclamo veniva respinto con decisione del 26 luglio 2004, argomentando che la provvigione versata alla Immobiliare __________ non poteva essere ammessa, poiché il ricorrente ne era azionista e amministratore unico.
2. Con il presente, tempestivo ricorso RI 1, assistito da RA 1, chiede nuovamente la deduzione della provvigione versata alla Immobiliare __________, negando di essere il beneficiario economico della Immobiliare __________ e argomentando che l'importo della provvigione è stato regolarmente registrato nella contabilità della società.
L'Ufficio di tassazione chiede invece la reiezione del ricorso.
3. 3.1.
Lo Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
3.2.
L'utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
4. Secondo l'art. 134 cpv. 1 LT, sono considerati costi di investimento, fra gli altri, i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore.
4.1.
La computabilità dell’onorario per prestazioni di mediazione era prevista, nel quadro dell’abrogata imposta sul maggior valore immobiliare, dall’art. 9 cpv. 3 LIMVI, secondo il quale erano deducibili le provvigioni usuali versate a un contribuente assoggettato alla sovranità fiscale svizzera. Tale disposizione era stata introdotta nella legge solo con una novella legislativa, entrata in vigore l'8 marzo 1991, con la quale il legislatore ticinese aveva, da un lato, voluto riconoscere la deduzione analitica di un costo di vendita diventato ormai usuale e, dall'altro, evitare gli abusi, ponendo, come si legge nel Rapporto 11 gennaio 1991 della Commissione della Legislazione, «le necessarie cautele atte a prevenire e a sventare facili elisioni della legge e evasioni fiscali che potrebbero facilmente realizzarsi sia notificando provvigioni per importi eccedenti quelli usuali, sia indicando come beneficiari persone sottratte alla verifica dell'autorità fiscale svizzera» (CDT n. 64 del 30 marzo 1992 in re F.L.).
4.2.
La possibilità di prendere in considerazione tali costi presuppone l'esistenza di un contratto di mediazione ex art. 412 ss. CO (Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. IV, Berna 1969, p. 255; Rumo, Die Liegen-schaftsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friburgo 1993, p. 253; Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, 2a ediz., Zurigo 1997, p. 1003; Soldini/Pedroli, op. cit., p. 255; inoltre, RF 47/1992 p. 230; di diversa opinione Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 757); occorre cioè che la provvigione sia stata pagata dall’alienante a un terzo, perché quest’ultimo gli ha indicato l’occasione per concludere un contratto o ha agito da intermediario fra compratore e venditore. Il mediatore non è dunque né un semplice consulente né un rappresentante (Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 256 s.; Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, op. cit., p. 757), anche se spesso è difficile distinguerlo da quest’ultimo. La principale differenza è data dal fatto che il conferimento di una procura è un negozio giuridico unilaterale, mentre la mediazione è un contratto; inoltre, il mediatore non riceve l'incarico di concludere direttamente il contratto in nome e per conto del committente, ma quest'ultimo lo stipulerà in prima persona oppure ne incaricherà un altro rappresentante. Sono, in particolare, esclusi dall'ambito di applicazione della norma tutti i casi di rappresentanza legale, come per esempio, quello del padre che agisce per conto del figlio oppure del tutore (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 255, con riferimento a Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 257).
5. Nella fattispecie, l'autorità fiscale ha negato la deduzione della provvigione pagata dal ricorrente alla Immobiliare Cedilo SA di Stabio, poiché il contribuente ne è l'amministratore unico e sarebbe anche, secondo l'Ufficio di tassazione, il beneficiario economico.
5.1.
Il mediatore deve essere una terza persona. Il venditore o il compratore non può infatti far valere provvigioni versate a se stesso per sforzi intrapresi personalmente per la vendita dell'immobile (DTF 103 Ia 24; inoltre, Guhl, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1953, p. 240; Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 256; Weidmann/ Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, IV ediz., Berna 1987, p. 166; Rumo, op. cit., p. 253; Richner/Frei/Weber/Brütsch, op. cit., p. 1003).
Vi è versamento di provvigioni a se stessi anche se, pur essendovi indipendenza formale tra committente e mediatore, vi è tuttavia identità di interessi; è il caso dell'alienante che compensa la società di cui è azionista o amministratore oppure della società anonima che versa una provvigione ad un'altra società controllata dallo stesso azionista nonché del socio o del coerede che vengono compensati per aver consentito di alienare l'immobile della comunione ereditaria o della società, come pure della persona giuridica che versa una provvigione ad un proprio organo (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 257, con riferimento a: RF 47/1992 p. 227 e p. 229; Soldini/Pedro-li, L'imposizione degli utili immobiliari - Complemento al commentario degli articoli 123 a 140 LT, Lugano 2003, p. 161; StE 1987 B 44.13.5 n. 3; StE 1991 B 44.13.5 n. 5; StE 1992 B 44.13.5 n. 6; NStP 1990 p. 77; inoltre CDT n. 80.95.00133 del 7 dicembre 1995 in re A.G.).
5.2.
Il Tribunale federale si è pronunciato sulla questione della deducibilità delle provvigioni versate dal venditore a se stesso in due sentenze.
Nella prima, del 1977 (DTF 103 Ia 20 ss.), in un caso zurighese, ha accolto il ricorso di una società anonima immobiliare cui era stata negata la deduzione del compenso versato ad una società che svolgeva la funzione di appaltatrice generale, sebbene le due società appartenessero ad una medesima holding. La ragione per cui l'Alta Corte ha dato ragione alla ricorrente non era però data dal fatto che secondo i giudici di Losanna la società mediatrice doveva ritenersi terza persona rispetto alla società venditrice; anzi, nella motivazione si sottolinea come tale situazione comporti un parallelismo fra gli interessi del mandante e quelli del mandatario e come vi sia il concreto pericolo di stabilire una disparità di trattamento rispetto alle imprese che incaricano della vendita degli immobili i propri organi e impiegati e che non possono computare alcuna deduzione per provvigioni (DTF 103 Ia 25). I giudici hanno poi però accolto il ricorso, per il semplice fatto che avevano ravvisato una arbitraria violazione del principio della buona fede nella condotta dell'autorità fiscale, la quale aveva, da un lato, considerato imponibili i trasferimenti di proprietà avvenuti in occasione della trasformazione della società preesistente in quattro società distinte, adottando in tal modo un punto di vista civilistico per considerare le quattro società come aziende indipendenti; dall'altro lato, aveva però successivamente ignorato la forma del diritto civile e, fondandosi sulla realtà economica, aveva preteso di negare che una delle suddette società potesse agire da mediatrice (DTF 103 Ia 26).
In una successiva decisione del 1978 (ASA 48 p. 441 ss.), in un caso lucernese, il Tribunale federale ha richiamato le considerazioni proposte nella sentenza citata, in merito alla possibilità di negare la deduzione delle provvigioni se vi è parallelismo di interessi fra mandante e mandatario o vi è stretta connessione economica fra costoro. Ha dunque affermato che, se un cantone vuole impedire che venditori immobiliari strettamente legati ad una ditta mediatrice conseguano un vantaggio rispetto ad altri che vendono direttamente i propri immobili, ciò non è in contrasto con il principio di uguaglianza; ha poi ricordato che il solo motivo per cui nella precedente sentenza aveva accolto il gravame della società ricorrente era da ricercarsi nell'operato contraddittorio dell'autorità zurighese.
5.3.
Questa Camera, da parte sua, ha già avuto modo di negare la deducibilità della provvigione fatturata da una società anonima al venditore di un immobile, persona fisica, che era azionista ed amministratore unico della società stessa, la quale aveva quale unica impiegata una segretaria senza mansioni nel campo della mediazione immobiliare (CDT n. 80.95.00133 del 7 dicembre 1995 in re A.G.).
In un ulteriore giudizio questa Camera ha confermato che non è computabile quale provvigione versata ad un mediatore l' onorario che un architetto pretende di avere pagato al proprio studio di architettura, gestito nella forma di ditta individuale, per compensare gli sforzi intrapresi in vista della vendita di un immobile. Vi è infatti evidente identità fra venditore e mediatore (CDT n. 80.97.00176 del 5 dicembre 1997 in re G. e A. C.).
6. 6.1.
Appare innanzi tutto quanto meno singolare che un comproprietario che cede la sua quota di comproprietà a un altro comproprietario debba far capo a terzi, segnatamente a una società immobiliare - per altro da lui controllata nella sua qualità di amministratore unico - allo scopo per reperire l'acquirente e versarle quindi una provvigione.
Un simile artificio giuridico non trova giustificazione se non nel fatto di eludere l'imposizione. Già per questo fatto il ricorso deve essere dichiarato manifestamente infondato.
6.2.
Ma v'è di più! Nel caso in esame, anche facendo astrazione da quanto appena accennato, più di una circostanza parla a favore della tesi dell’autorità fiscale:
- il ricorrente è amministratore della Immobiliare __________; due azioni sono detenute dal ricorrente medesimo e da sua moglie, mentre che le altre 48 sono detenute da una società fiduciaria;
- gli uffici della società, per quanto ha potuto accertare questa Camera sulla scorta dell’incarto fiscale di quest’ultima, si trovano al domicilio del ricorrente;
- la Immobiliare __________ occupa, da informazioni ricevute dall’Ufficio di tassazione persone giuridiche, due dipendenti e si avvale inoltre della collaborazione della ditta individuale RI 1; i ricavi per prestazioni si riferiscono prevalentemente a lavori fatturati a RI 1 e a suo fratello __________;
- il ricorrente beneficia inoltre dalla società di vantaggi, segnatamente per l’uso privato dell’automobile.
Appare quindi evidente che nel caso in esame ci si trovi di fronte a un versamento di provvigioni a se stesso, che, per quanto esposto nei considerandi che precedono, non può essere fiscalmente ammesso.
6.3.
Così stando le cose, questa Camera non può quindi che confermare il calcolo dell’utile immobiliare stabilito dall’Ufficio di tassazione, che ha negato in concreto la deduzione quale costo d’investimento della provvigione pagata da RI 1 alla sua società.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 600.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 680.–
sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Contro il presente giudizio è dato ricorso di diritto amministrativo al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: