
Incarto n. 80.2011.177	Lugano 23 gennaio 2012	In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

composta dai giudici

Andrea Pedroli, presidente,

Stefano Bernasconi, Mauro Mini

segretario

Antonio Saredo-Parodi

parti

RI 1

contro

RS 1

oggetto

ricorso del 20 dicembre 2011 contro la decisione del 24 novembre 2011 in materia di imposta sugli utili immobiliari.

Fatti

A. Con atto pubblico del 23 maggio 2011, iscritto a Registro fondiario il 27 maggio 2011, RI 1 vendeva a __________ i mapp. n. __________ e __________ RFD di __________, rispettivamente per fr. 1'600'000.– e fr. 300'000.–.

Il venditore chiedeva all’Ufficio di tassazione il differimento dell’utile immobiliare conseguito con la vendita del mapp. n. __________, in considerazione del fatto che uno dei sei appartamenti che lo componevano aveva costituito la sua abitazione primaria ed egli aveva reinvestito l’utile nell’acquisto di una nuova casa d’abitazione.

B. Con decisione del 25 agosto 2011, l’RS 1 di Mendrisio notificava all’alienante la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari relativa alla vendita del mapp. n. __________. L’utile imponibile era commisurato in fr. 707'500.– e l’imposta corrispondente in fr. 63'675.–. In relazione al postulato differimento dell’imposizione, l’autorità fiscale riteneva che non ne fossero adempiuti i presupposti, in quanto “l’immobile venduto era sì composto da più appartamenti, di cui uno abitato dal contribuente, ma non costituiva una proprietà per piani”.

C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 9 settembre 2011, argomentando che l’art. 125 lett. g LT, che disciplina il differimento dell’imposizione per reinvestimento nell’abitazione primaria, non richiede che l’oggetto venduto sia costituito in proprietà per piani e ribadiva di aver occupato uno dei 6 appartamenti di 3½ locali di cui si compone la palazzina venduta.

L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 24 novembre 2011, così motivata:

È solo l’alienazione di una abitazione primaria che ha servito durevolmente e esclusivamente all’uso personale, che determina il reinvestimento. L’appartamento del reclamante fa parte della palazzina sita sul mappale __________ di __________ di sei appartamenti e non in proprietà per piani.

Di conseguenza non può essere ammesso il reinvestimento poiché l’intera palazzina non era evidentemente interamente destinata all’uso personale (cinque appartamenti in affitto).

D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 ripropone la richiesta di poter beneficiare del differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare conseguito con la vendita della palazzina di __________, nella quale occupava uno dei sei appartamenti. Precisa che la sua richiesta si riferisce al valore di 1/6, cioè in proporzione alla parte occupata personalmente.

Diritto

1. 1.1.

Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).

Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.59).

1.2.

L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).

Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).

2. 2.1.

Per l’art. 125 lett. g LT, l’imposizione dell’utile immobiliare è differita in caso di alienazione di un’abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente ed esclusivamente all’uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni all’acquisto o alla costruzione, in Svizzera, di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.

La citata disposizione della legge tributaria riprende, nella sostanza, l’art. 12 cpv. 3 lett. a LAID, precisando i limiti temporali e territoriali entro i quali il reinvestimento deve essere effettuato.

Il legislatore ha introdotto tale norma, su suggerimento della commissione di esperti incaricata di redigere un progetto di imposta sugli utili immobiliari, nell’intento di evitare casi di rigore estremo, quando, ad esempio, il contribuente è costretto a trasferire il domicilio e vendere l’abitazione per ragioni professionali. Il Consiglio Federale, nel Messaggio sull’armonizzazione, sottolineava a sua volta che al contribuente, spesso per l’elevata imposta sui guadagni immobiliari, non è possibile acquistare nel nuovo luogo un’abitazione sostitutiva di ugual valore e che l’assenza di una tale possibilità di reinvestimento sostitutivo può nuocere alla mobilità professionale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 131).

La dottrina è concorde nel considerare il motivo di differimento in esame come un’eccezione propria, giacché, se anche la vendita di un immobile privato fosse necessitata, nondimeno vi sarebbe realizzazione del relativo utile. La ratio della rinuncia ad imporre deve dunque ricercarsi non tanto nell’inesistenza di una componente dell’utile, bensì nelle modalità di impiego di quest’ultimo (Ochsner, Die Besteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 105 s.; Mettler, Die Grundstückegewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 137 ss.; Rumo, Die Liegenschatfsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friborgo 1993, p. 168). Alcuni autori ritengono pertanto che il legislatore abbia deciso di fare un uso extra-fiscale dell’imposta sugli utili immobiliari (Mettler, op. cit., p. 139; Rumo, op. cit., p. 170), cioè che abbia inteso promuovere, con tale mezzo, la proprietà dell’abitazione o la mobilità della popolazione (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 132).

2.2.

Le condizioni cui la legge subordina il differimento dell'imposizione, in virtù dell'art. 125 lett. g LT, sono le seguenti:

a) l’acquisto di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo: l’oggetto alienato e quello sostitutivo acquistato devono cioè fungere entrambi da abitazione personale;

b) l’uso personale deve essere esclusivo e durevole: l’abitazione alienata e quella acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote, se non nei seguenti casi eccezionali:

• l’esistenza di motivi estrinseci (nessuna offerta di acquisto nonostante sforzi per vendere, trasloco improvviso per ragioni professionali o di salute), ma non invece considerazioni di carattere finanziario, quali il rinvio della vendita per conseguire un prezzo migliore o per sfruttare l’incremento di valore;

• la locazione con un contratto a termine di durata inferiore ad un anno, in particolare quando già al momento dell’inizio della locazione è nota la data della vendita, sicché si tratta di una semplice situazione transitoria; in casi eccezionali è ammessa una durata che supera l’anno, purché la durata dell’uso personale abbia comunque ecceduto quella della locazione;

c) deve trattarsi di abitazione primaria: è dunque escluso il differimento per le abitazioni secondarie e di vacanza;

d) limite temporale di due anni fra la vendita e l’acquisto o la costruzione dell’abitazione sostitutiva: si ammette tuttavia che il reinvestimento possa addirittura precedere la vendita;

e) il reinvestimento deve avvenire in Svizzera

(Soldini/Pedroli, op. cit., pp. 132-134 e p. 137; Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari, Complemento al commentario, Lugano 2003, p. 100).

2. 2.1.

Nel caso in esame, l’autorità fiscale ha ritenuto che il requisito mancante per concedere il differimento dell’imposizione sia quello dell’uso personale esclusivo e durevole dell’immobile venduto, in considerazione del fatto che la casa ceduta era composta di sei appartamenti, uno solo dei quali abitato dal venditore. Secondo il ricorrente, tale argomentazione non tiene conto delle motivazioni alla base dell’introduzione dell’istituto del differimento per reinvestimento nell’abitazione primaria.

2.2.

La legge, a cominciare dall’art. 12 cpv. 3 lett. e LAID, subordina il differimento dell’imposizione per reinvestimento alla condizione che la casa venduta abbia servito “esclusivamente all’uso personale” quale abitazione del contribuente.

Secondo la dottrina (Zwahlen, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/1, 2^a ediz., Basilea 2002, n. 75 ad art. 12 LAID, p. 240), il fatto che in una proprietà immobiliare siano disponibili diverse unità abitative comporta che il reinvestimento concerna solo le parti usate personalmente. Inoltre, la possibilità di intraprendere un reinvestimento non sarebbe pregiudicata dal fatto che nella stessa economia domestica dell’alienante vivano altre persone, che non appartengono alla sua famiglia. Escluso che vi possa rientrare anche il caso della locazione, la dottrina ritiene che la precisazione, secondo cui deve trattarsi di una “casa monofamiliare” (Einfamilienhaus, maison), non basti ad escludere il differimento dell’imposizione nel caso in cui la vendita concerna una parte di una casa bifamiliare o a schiera (“der Verkauf eines Teils eines Zwei- oder Reihenfamilienhauses”).

Nello stesso senso deve leggersi la giurisprudenza di questa Camera, che nel 2001 ha ammesso il differimento dell'imposizione anche nel caso in cui un contribuente abbia alienato una quota di comproprietà di un mezzo di una casa bifamiliare all'altro comproprietario; pur non trattandosi di un appartamento in proprietà per piani, infatti, il venditore aveva comunque l'uso esclusivo di uno degli appartamenti siti nello stabile (sentenza CDT n. 80.2001.00106 del 14 settembre 2001, in RDAT I-2002 n. 9t). Ammettendo il differimento dell’imposizione per reinvestimento anche nel caso in cui l’oggetto ceduto o quello sostitutivo non consista in una “casa unifamiliare” in senso stretto, ma in una parte di una casa in comproprietà o in proprietà comune, ci si attiene in ogni modo al principio del trasferimento dell’onere fiscale latente da una casa all’altra dello stesso contribuente (cfr. la sentenza CDT n. 80.2008.163 del 7 aprile 2010 consid. 2.7).

Anche la giurisprudenza e la prassi di altri cantoni ammettono che l’oggetto sostituito o quello sostitutivo possa consistere in un’abitazione in una casa plurifamiliare, senza che quest’ultima debba essere costituita in proprietà per piani (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale amministrativo del Canton Basilea Campagna del 27 agosto 1997, in StE 1998 B 42.38 n. 16). La suddivisione del valore sarà in tal caso basata sulla superficie dell’appartamento abitato dal contribuente che chiede il differimento dell’imposizione (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2^a ediz., Zurigo 2006, n. 329 ad § 216, p. 1592).

2.3.

Contrariamente a quanto sostenuto dall’Ufficio di tassazione nella decisione impugnata, il differimento dell’imposizione non presuppone dunque che l’appartamento, che funge da abitazione primaria e che è situato in una casa plurifamiliare, costituisca una quota di una proprietà per piani.

Nella fattispecie, il ricorrente ha venduto per 1'600'000 franchi una palazzina che, secondo le parti, si componeva di sei appartamenti. Il contribuente precisa che questi ultimi erano tutti composti da 3½ locali. Su tale base, si può ritenere che, verificato l’adempimento degli altri requisiti previsti dall’art. 125 lett. g LT, si possa ammettere il differimento dell’imposizione di un sesto dell’utile (cfr. anche l’esempio proposto da Rchner/Frei/Kauf mann/Meuter, loc. cit.).

Per quanto concerne gli altri requisiti, dagli atti non emerge alcuna indicazione in merito all’oggetto sostitutivo, cioè alla casa acquistata dall’insorgente quale nuova abitazione primaria. Per questa ragione, la decisione impugnata è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione, perché provveda a verificare in particolar modo se il reinvestimento sia conforme alle esigenze poste dall’art. 125 lett. g LT per ammettere il differimento dell’imposizione.

3. Visto l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. La decisione su reclamo del 24 novembre 2011 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione, perché, verificato che l’acquisto sostitutivo sia conforme alle esigenze poste dall’art. 125 lett. g LT, conceda il differimento dell’imposizione di un sesto dell’utile conseguito con la vendita del mapp. n. __________.

2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

- municipio di.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il segretario: