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Incarto n. |
Lugano |
In nome |
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La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello |
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composta dai giudici |
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini |
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segretario |
Antonio Saredo-Parodi |
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parti |
RI 1 RI 2
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contro |
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CO 1
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oggetto |
ricorso del 28 febbraio 2011 contro la decisione del 9 febbraio 2011 in materia di IC e IFD 2008. |
Fatti
A. RI 1, specialista di laboratorio medico presso l’__________, è anche accessoriamente attivo nel campo dell’insegnamento, in una scuola cantonale.
Nella dichiarazione d’imposta IC/IFD 2008, per quanto concerne l’attività accessoria dipendente del marito, che aveva prodotto un reddito lordo di fr. 9'840.–, i coniugi RI 1 chiedevano la deduzione di un importo pari a fr. 780.– a titolo di spese di trasferta e fr. 3'330.- per l’uso professionale di un locale del loro appartamento.
B. Con decisione del 10 febbraio 2010 l’Ufficio di tassazione notificava ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2008, nella quale commisurava il reddito imponibile in fr. 100'000.– per l’IC ed in fr. 106'100.– per l’IFD. L’autorità fiscale aveva in particolar modo negato la deduzione delle spese per il locale professionale, adducendo che il grado di occupazione del contribuente non era atto a giustificare un ufficio presso il domicilio privato.
C. Il 6 febbraio 2010 il contribuente interponeva reclamo contro la decisione dell’Ufficio di tassazione, nella misura in cui gli aveva riconosciuto la deduzione per l’attività accessoria solo in misura limitata, ovvero unicamente il forfait per “altre spese professionali”.
Con decisione del 10 marzo 2010 l’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo e confermava la deduzione limitata al previsto forfait, argomentando essenzialmente che “il contribuente svolge l’attività di docente solo a titolo accessorio” e che “rientra fra i canoni abitativi odierni la destinazione di un locale presso la propria abitazione come ufficio per disbrigare le normali e correnti faccende amministrative personali. L’utilizzo limitato di un simile locale presso l’abitazione del contribuente anche per la preparazione delle lezioni, non trasforma in automatico il locale in questione come spazio interamente ad uso professionale”.
D. Con ricorso alla Camera di diritto tributario, il contribuente ribadiva che l’uso del locale non era una semplice comodità, bensì una necessità legata alla professione di docente che, a suo parere, non dipenderebbe dal grado di occupazione (parziale o tempo pieno).
In assenza di un accertamento effettivo circa l’adempimento delle condizioni cui è subordinato il riconoscimento della deduzione rivendicata dal contribuente, in particolare in mancanza della prova che egli avesse eseguito regolarmente al domicilio una parte importante del proprio lavoro di docente, con decisione del 6 dicembre 2010 la Camera di diritto tributario annullava la decisione su reclamo e rinviava gli atti all’Ufficio di tassazione, perché procedesse agli accertamenti indicati, in collaborazione con il ricorrente, ed adottasse poi una nuova decisione motivata.
E. Con lettera del 17 dicembre 2010, l’Ufficio di tassazione chiedevaRI 1 un supplemento di documentazione a comprova degli argomenti fatti valere per la deduzione. In data 18 gennaio 2011, i contribuenti provvedevano a inviare copia del contratto di locazione dell’abitazione unifamiliare al mapp. N. __________ RFD di __________ ed una dichiarazione da parte del direttore della __________ di __________, attestante l’impiego (4 ore ogni due settimane, per un impiego d’onere dell’8%) di __________ quale docente a mandato per la materia di __________.
F. Con decisione del 9 febbraio 2011, che sostituiva la precedente del 10 dicembre 2010, l’Ufficio di tassazione respingeva nuovamente il reclamo, con la seguente motivazione:
È… senz’altro possibile che presso la propria abitazione il marito debba poter svolgere le attività collaterali che l’insegnamento richiede. Tuttavia si giudica che gli spazi a questo scopo destinati non possono essere qualificati “spazi ad uso professionale”, perché con un grado d’insegnamento molto ridotto (soltanto dell’8%, in aggiunta all’attività svolta al 100% nel proprio ufficio presso __________) non si può ritenere che negli spazi in questione il contribuente esegua una parte importante del proprio lavoro professionale, come può invece valere per un docente con un grado d’occupazione del 100%, che non dispone di una propria postazione presso la sede scolastica dove insegna.
Veniva pertanto ammessa la deduzione nella sola misura del forfait.
G. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 postulano nuovamente la concessione totale della deduzione in riferimento alle “spese per attività accessoria dipendente”. A loro avviso, il marito, a prescindere dalla percentuale dell’impegno lavorativo, in mancanza di un locale messo a disposizione dalla scuola, ha bisogno di utilizzare un locale della propria abitazione per poter svolgere i lavori di preparazione, formazione e aggiornamento connessi all’attività. Questione, tra l’altro, già risolta nelle tassazioni degli anni precedenti.
Diritto
1. 1.1.
Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese professionali deducibili sono:
a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;
b) le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni;
c) le altre spese necessarie per l'esercizio della professione;
d) le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l'esercizio dell'attività professionale.
Tra gli altri costi e spese che non possono essere dedotti rientrano le spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).
1.2.
La giurisprudenza ha avuto modo di stabilire, in linea di principio, che i contribuenti, che possono provare di dover riservare, a titolo principale e regolare, una stanza del loro appartamento privato a scopi professionali, possono dedurre separatamente le spese cagionate dall'uso di questa stanza di lavoro privata. Non entrano in linea di conto lavori professionali occasionali fatti nell'appartamento privato, poiché non sono fonte di spese supplementari. In altre parole i locali devono servire a titolo principale all'esercizio dell'attività lucrativa. Non possono quindi essere considerate ragioni di comodità che inducono il contribuente a usare uno o più locali della propria abitazione per lo svolgimento dell'attività professionale (cfr. STF del 23 agosto 1990, in ASA 60 p. 341; Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, Zurigo 1989, p. 105 s.; Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, pp. 324-326; inoltre: Circolare n. 26 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, del 22 settembre 1995, n. 4; Masshardt/Tatti, Commentario IFD, Lugano 1985, p. 199).
Concretamente, il contribuente che chiede la deduzione per l’uso professionale di un locale privato della propria abitazione, deve provare:
· l' esecuzione regolare al domicilio di una parte importante del proprio lavoro professionale;
· la disponibilità nel suo appartamento privato, risp. nella sua abitazione usata in proprio, di un locale particolare utilizzato essenzialmente per scopi professionali e non privati (ASA 60 341 ss);
· l’ assenza di un locale sul posto di lavoro, poiché il datore di lavoro non mette a disposizione un locale appropriato.
Necessità di un locale per l’esercizio della professione, disponibilità di un locale nella propria abitazione e assenza di un locale adeguato sul luogo di lavoro: queste sono in sintesi le condizioni che devono essere soddisfatte per avere diritto alla deduzione (Funk, op. cit., p. 105; Känzig, Direkte Bundessteuer, 2a ediz., vol. I, Basilea 1982, n. 20 ad art. 22bis cpv. 1, pp. 694-5).
1.3.
Questa Camera ha inoltre avuto occasione di affermare che per certe categorie professionali, fra le quali quella dei docenti, è usuale e rientra fra i canoni abitativi moderni disporre al proprio domicilio di locali adibiti sia allo studio e al perfezionamento professionale sia ad altre attività connesse alla professione o culturali del tempo libero e che in questi locali, secondo un proprio schema organizzativo, torna più comodo e proficuo svolgere anche il proprio lavoro professionale o ad esso direttamente collegato. Data questa premessa è stato giudicato che, potendo usufruire al luogo di lavoro di locali idonei per compiere, nel caso dei docenti, attività scolastiche collaterali all'insegnamento degli allievi (quali la preparazione delle lezioni e la correzione dei compiti), non si giustifica di riconoscere una deduzione per l'uso professionale di un locale presso la propria abitazione (CDT n. 216 del 6 settembre 1985 in re S.C.; CDT n. 423 del 9 dicembre 1985 in re P.G.).
Questa Camera ha per contro ammesso la deduzione nel caso di un docente di una scuola professionale che non disponeva, nell’istituto in cui insegnava, degli spazi necessari per lo svolgimento delle attività didattiche (in particolare correzione e preparazione delle lezioni), per cui era costretto a svolgere parte della sua attività professionale a domicilio (CDT n. 29 del 2 marzo 1989 in re G.B.).
Alla medesima conclusione questa Corte è giunta nel caso di due coniugi, lui insegnante di scuola superiore, lei assistente universitaria, con necessità costante di studio e di aggiornamento nella materia, che avevano realizzato nella loro casa una vera e propria biblioteca specializzata, per i loro studi filologici e le ricerche sulla civiltà e sulla letteratura greca e romana, non per mero arricchimento personale ma in stretta connessione con l’esercizio delle loro rispettive professioni (CDT n. 164 del 27 agosto 1993, in RDAT I-1994 n. 19t).
2. 2.1.
Con la sua precedente sentenza, questa Camera ha annullato la decisione su reclamo dell’Ufficio di tassazione, ritenendo insufficiente l’argomento su cui la stessa era fondata, cioè la mera circostanza che l’attività di docente avesse carattere accessorio. Ha quindi rinviato gli atti all’Ufficio stesso, perché procedesse alle seguenti verifiche, in collaborazione con i ricorrenti:
· che l’insorgente abbia eseguito regolarmente al domicilio una parte importante del proprio lavoro di docente;
· che egli non disponga, nell’istituto presso il quale insegna, degli spazi necessari per lo svolgimento delle attività didattiche (in particolare correzione e preparazione delle lezioni);
· che disponga nella sua abitazione di un locale particolare utilizzato esclusivamente in relazione alla preparazione delle lezioni ed alle altre mansioni connesse con l’insegnamento a tempo parziale;
· quale sia l’impegno richiesto all’insorgente dallo svolgimento della sua attività accessoria.
Dal supplemento di documentazione, richiesto dall’Ufficio di tassazione su sollecitazione di questa Camera a seguito della decisione del 6 dicembre 2010, è risultato che RI 1 non ha diritto all’assegnazione “di un ufficio o di una postazione di lavoro a lui riservata presso la sede scolastica”, in quanto l’onere lavorativo è molto ridotto (cfr. la dichiarazione del direttore d’istituto). Il contratto di locazione prodotto non offre per contro alcuna indicazione in merito alla superficie ed al numero di locali dell’abitazione dei contribuenti. Nella lettera che accompagna i suddetti documenti, gli insorgenti affermano tuttavia che la loro casa si compone di 5,5 locali.
2.2.
Va ricordato che, secondo un consolidato principio, nella procedura fiscale l’autorità di tassazione è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è il contribuente ad avere l’onere della prova per quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (sentenza del Tribunale federale n. 2A.438/2006 del 14 dicembre 2006, in RtiD I-2007 n. 13t, consid. 3.2; DTF 133 II 153 consid. 4.3; DTF 121 II 257 consid. 4c/aa; RtiD I-2006 n. 11t, consid. 4.1; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6a ediz., Zurigo 2002, p. 416 con rinvii). Poiché nella fattispecie sono in questione i requisiti per il riconoscimento di una deduzione, l’onere della prova è chiaramente a carico dei contribuenti.
I ricorrenti non hanno tuttavia adempiuto tale onere, non avendo provato quanto con la precedente sentenza questa Camera aveva postulato.
In primo luogo, l’attestazione del direttore della scuola non esclude affatto che il ricorrente possa svolgere le sue attività di preparazione dei corsi e di correzione degli esami in un locale situato nell’istituto scolastico stesso. L’unica cosa che viene esclusa è che abbia diritto ad un ufficio o ad una postazione a lui riservata, cosa che è piuttosto ovvia, pensando al suo grado di occupazione. Ma ciò non significa ancora che non possa disporre di uno spazio in un’aula docenti o in un analogo locale riservato proprio allo svolgimento di queste mansioni da parte del corpo insegnante.
In secondo luogo, gli insorgenti non hanno provato di aver destinato un locale esclusivamente alla preparazione delle lezioni da parte del marito. Come detto, si sono limitati ad affermare che l’appartamento da loro abitato si compone di 5 locali e mezzo e che uno di questi contiene una scrivania ed un computer, oltre a librerie per libri e riviste scientifiche. Una planimetria della casa con l’indicazione della suddivisione dei locali avrebbe senz’altro consentito di farsi un’idea dell’impiego degli spazi. Delle fotografie avrebbero a loro volta contributo al raggiungimento di tale obiettivo. D’altra parte, la presenza di una scrivania con un personal computer è oggi una caratteristica che accomuna gran parte delle abitazioni.
Infine, è vero che questa Camera, nella sentenza del 6 dicembre 2010 ha affermato che il fatto che quella per cui la deduzione è rivendicata costituisca un’attività accessoria non basta ad escludere la deduzione delle spese per l’uso professionale di un locale. Come pure è stato sottolineato, occorre tuttavia che l’impegno raggiunga una certa intensità (cfr. anche la sentenza del 6 dicembre 2010, consid. 2.4.), non potendosi ammettere che la necessità di servirsi di un locale per attività legate al lavoro dipendente per un paio d’ore alla settimana giustifichi che lo stesso sia considerato integralmente un locale professionale. Alla luce del fatto che, secondo l’attestazione del direttore della scuola, il dott. RI 1 tiene una lezione di quattro ore ogni due settimane, con una percentuale d’impiego dell’8%, si deve ritenere che, anche si si volesse ammettere che necessiti di un locale nella propria abitazione, la deduzione dovrebbe essere drasticamente ridotta per tener conto della destinazione prevalente del locale ad altri scopi.
2.3.
È opportuno infine rammentare al contribuente che il principio della buona fede non vieta alle autorità fiscali di giudicare diversamente, nell’ambito di un periodo fiscale ulteriore, una questione di diritto controversa che era stata anteriormente risolta in favore del contribuente (RDAF 56/2000 p. 217 = StE 2000 A 21.14 n. 13 = ASA 69 p. 793).
La circostanza secondo cui la deduzione in questione è stata accordata in precedenza, non impone pertanto all’autorità di concederla ai ricorrenti anche nel periodo fiscale in discussione.
3. Visto l’esito del ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 400.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 480.–
sono a carico dei ricorrenti.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
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Copia per conoscenza:
- municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: