
Incarto n. 80.2011.46	Lugano 15 giugno 2011	In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

composta dai giudici

Andrea Pedroli, presidente,

Stefano Bernasconi, Mauro Mini

segretario

Antonio Saredo-Parodi

parti

RI 1

RI 2

contro

CO 1

oggetto

ricorso del 31 marzo 2011 contro la decisione del 23 marzo 2011 in materia di IC e IFD 2009.

Fatti

A. RI 2, coniugato e domiciliato ad __________, a partire dal 15 maggio 2009, cessata la precedente attività lavorativa, ha cominciato a lavorare alle dipendenze della ditta __________ sita a __________ (__________).

Il contribuente e la moglie RI 1 presentavano la dichiarazione fiscale per l’anno 2009, dichiarando un reddito da lavoro netto imponibile di fr. 120'507.–. A titolo di spese professionali, chiedevano le seguenti deduzioni:

trasporto (mezzo privato contribuente) fr. 11’095.–

pasti principali fuori casa fr. 1’088.–

alloggio fr. 4’976.–

vitto fr. 3’263.–

altre spese professionali (forfait) fr. 2’500.–

totale fr. 22’922.–

B. Notificandogli la tassazione IC/IFD 2009, con decisione del 23 febbraio 2011, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna commisurava il reddito imponibile in fr. 150’900.– per l’IC ed in fr. 207.500.– per l’IFD.

Per quanto qui di interesse, l’autorità di tassazione ripartiva le spese in deduzione per l’IC e per l’IFD nel seguente modo:

mezzo pubblico fr. 3'100.–

trasporto (mezzo privato contribuente) fr. 1’453.–

pasti principali fuori casa fr. 1’088.–

alloggio fr. 4’976.–

vitto fr. 0.–

altre spese professionali (forfait) fr. 0.–

totale fr. 10’617.–

L’Ufficio di tassazione, in particolare, diminuiva considerevolente l’importo delle deduzioni per veicolo privato, anche in considerazione della “distanza luogo lavoro-domicilio rettificata secondo Km effettivi” e, conseguentemente, riconosceva deduzioni per mezzo pubblico; non riconosceva infine le spese per vitto e per spese professionali. Il totale delle deduzioni per spese professionali ammontava così a fr. 10'617 sia per l’IC che per l’IFD.

C. I contribuenti impugnavano le suddette decisioni, con reclamo del 27 febbraio 2011, nel quale contestavano l’importo delle spese portate in deduzione. In particolar modo veniva lamentato il mancato riconoscimento delle spese professionali forfetarie, che il contribuente affermava di dover sostenere in mancanza di riconoscimento di spese di rappresentanza a forfait da parte del datore di lavoro; veniva lamentato, inoltre, il mancato riconoscimento delle spese di spostamento in auto dal domicilio al luogo di lavoro, asserendo i reclamanti che i trasferimenti in treno risultavano eccessivamente gravosi; lamentavano, poi, il mancato riconoscimento delle spese di vitto per doppia economia domestica, potendo il coniuge lavoratore rientrare al domicilio solo nei fine settimana; censuravano, infine, il mancato riconoscimento delle deduzioni per le spese di amministrazione dei titoli.

A sostegno delle proprie argomentazioni, i contribuenti allegavano orari FFS, tracciati di percorrenza dal web e dichiarazione del datore di lavoro in merito all’uso dell’auto privata per motivi di lavoro.

D. Il reclamo veniva parzialmente accolto con decisione del 23 marzo 2011. L’autorità fiscale ammetteva in deduzione le spese di amministrazione dei titoli per il solo importo dell’imposta di bollo (fr. 30.–). Riconosceva le spese per doppia economia domestica, in ragione di fr. 863.– per il pasto principale fuori casa e di fr. 625.– per vitto supplementare. Confermava, invece, le deduzioni per spese abbonamento mezzo pubblico e veicolo privato così come rideterminate. Le spese professionali complessive, dunque, ammontavano a fr. 11’976.– sia per l’IC che per l’IFD.

Nell’articolata motivazione, con particolare riferimento alle spese per il veicolo privato, l’Ufficio di tassazione così argomentava:

Reclamo deciso con riguardo alle osservazioni fatte dal contribuente e dalla documentazione prodotta (dichiarazione del datore di lavoro del 4.3.2011). Constatato come la prova della necessità dell’utilizzo del veicolo privato imposta dal datore di lavoro non è data, limitandosi quest’ultimo a dichiarare una rifusione spese in caso di viaggi di lavoro e comprovando il non utilizzo di un veicolo aziendale per lo spostamento dal luogo di residenza alle sedi aziendali e non anche l’utilizzo costante del veicolo privato, per scopi professionali, durante l’orario di lavoro. Constatato come dalle distanze chilometriche luogo di residenza (__________) luogo delle sedi aziendali (__________e __________) e dai collegamenti dei mezzi pubblici di trasporto (rispettivamente 0.3 Km e 1.9 Km fonte www.viamichelin.ch e www.ffs.ch) risultano delle percorrenze medie di massimo 30 minuti per la tratta”.

Seguiva, poi, la citazione di giurisprudenza di questa Camera in cui si richiamava il noto criterio della “idoneità” applicabile alla materia delle deduzioni per l’uso dell’automobile. L’Ufficio di tassazione, quindi, concludeva in tal modo:

Visto quanto sopra e considerato che nel certificato di salario prodotto non è presente alcuna rifusione spese effettiva, non si ammette la deduzione per l’uso del veicolo privato sia per il rientro settimanale sia per gli spostamenti quotidiani, ammettendo in sostituzione il costo dell’abbonamento generale annuale per l’utilizzo dei mezzi pubblici.

E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario del 28 marzo 2011, i coniugi RI 2 RI 1 contestano la decisione dell’Autorità fiscale sulla base di tre ordini di motivazioni.

In primo luogo, non sarebbe vero che mancano le prove delle spese sostenute per l’uso del veicolo privato, avendo il datore di lavoro confermato la rifusione delle spese di uso dell’automobile per le trasferte al di fuori delle sedi di lavoro e non essendo possibile un rendiconto specifico delle spese a causa del fatto che “l’azienda è liberata dal gestire e riportare sui documenti fiscali i rimborsi spese”. In secondo luogo, il datore di lavoro richiederebbe spostamenti da una sede all’altra durante la giornata e ciò non potrebbe che avvenire in auto, così come necessariamente in auto dovrebbero avvenire gli spostamenti dalla residenza alle sedi di lavoro. Infine, il ricorrente sostiene che i mezzi pubblici per i trasferimenti al luogo di domicilio non sono ragionevolmente a disposizione, riportando tempi di percorrenza di oltre 5 ore.

F. Con scritto del 5 maggio 2011, la Camera di diritto tributario si è rivolta ai ricorrenti, invitandoli a trasmettere gli allegati, indicati sul ricorso ma non reperiti, come pure copia del contratto di lavoro ed un’attestazione delle rifusioni di spese per trasferte di lavoro.

L’insorgente ha risposto con lettera del 15 maggio 2011, con sette allegati.

Diritto

1. Secondo gli articoli 25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD sono deducibili a titolo di spese professionali le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro (lett. a), come pure le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni (lett. b). Sia per le spese di trasporto, sia per quelle di doppia economia domestica, l’art. 25 cpv. 2 LT delega al Consiglio di Stato il compito di stabilire delle deduzioni complessive.

Le stesse sono stabilite dal Decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (quello valido per il periodo fiscale 2009 è del 23 dicembre 2008), segnatamente dagli articoli 4 e seguenti, che concernono le spese di trasporto, le spese supplementari di doppia economia domestica e le spese di alloggio. Analoghe deduzioni sono previste, per l’imposta federale diretta, dall’Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993 (cfr. articoli 5, 6 e 9) e dalla relativa Appendice, aggiornata di periodo in periodo.

Come precisano ulteriormente l’art. 1 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993 e l’art. 3 DE 2009, le spese professionali deducibili sono quelle necessarie al conseguimento del proprio reddito e in causalità diretta con lo stesso. E contrario, non sono quindi deducibili a titolo di spese professionali le spese che eccedono il necessario e che non sono in un nesso di causalità diretta con il conseguimento del relativo reddito.

2. 2.1.

Come esposto in narrativa, RI 2, domiciliato ad __________, a partire dal 15 maggio 2009, cessata la precedente attività lavorativa, ha cominciato a lavorare alle dipendenze della ditta __________ sita a __________ (__________). In questa sede sono controverse le deduzioni delle spese professionali e, in particolar modo, quelle per il trasporto settimanale dal domicilio ticinese al luogo di residenza settimanale a __________ (__________), quelle per il trasporto quotidiano da quest’ultimo luogo alle due sedi di lavoro (__________, __________, e __________, __________ __________), nonché quelle per gli spostamenti tra le due sedi stesse.

2.2.

Al riguardo, sono considerate spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora. Le relative deduzioni sono stabilite come segue:

a) per l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;

b) per l’uso della bicicletta, di un ciclomotore o di una motoleggera (cilindrata fino a 50 cmc., targa di controllo con fondo giallo): fino a fr. 700.– l’anno;

c) per l’uso di una motocicletta o di un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile (art. 4 DE 2009).

Eccezionalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le motociclette (cilindrata oltre 50 cmc., targa di controllo con fondo bianco) e fino a 70 cts. il km per le automobili (art. 4 cpv. 2 DE 2009).

Anche per l’IFD è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993). Lo stesso vale in caso di uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbraio 1993), a meno che non sia disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo l’appendice dell’ordinanza, che viene periodicamente aggiornata (per il periodo 2009: fr. 700.– all’anno per la bicicletta e il motorino, fr. 0,40 al km per la motocicletta e fr. 0,70 al km per l’automobile). La deduzione chilometrica per il viaggio di andata e ritorno a mezzogiorno è limitata alla deduzione massima accordata per i pasti fuori casa (art. 5 cpv. 3 2^a frase Ordinanza del 10 febbraio 1993).

2.3.

La questione di sapere se accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o quella per l’uso dei mezzi pubblici va risolta secondo il criterio dell’idoneità: l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare la soluzione più adatta e ragionevole, quella basata sul buon senso. Così se si può pretendere che il contribuente si serva dei mezzi pubblici anche se non c’è diretta comunicazione fra i medesimi (ASA 41 p. 586) non si può tuttavia obbligarlo a eccessivi cambiamenti di mezzo di trasporto (ASA 33 p. 276; cfr. Känzig, Direkte Bundessteuer, 2^a ediz., Vol. I, p. 682/83).

2.4.

Il riconoscimento della deduzione delle spese causate dall’uso privato del mezzo di trasporto deve dunque costituire l’eccezione e venire ammessa, di regola, unicamente in relazione al tempo di percorrenza quotidiano per recarsi al lavoro. Per il rientro settimanale è invece lecito esigere che il contribuente sopporti qualche “disagio” supplementare e, meglio, anche una sensibile dilatazione del tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio, senza considerare che l’uso del mezzo pubblico comporta di regola, sulle lunghe tratte, minor fatica fisica ed è privo di quelle insidie e di quegli imprevisti, che di regola si riscontrano nella circolazione stradale, quali ad es. gli ormai inevitabili ingorghi dovuti a cantieri stradali e autostradali, ai flussi turistici di stagione, alle intemperie e alle prolungate condizioni invernali del fondo stradale.

In altre parole, il riconoscimento della deduzione delle spese causate dall’uso privato del mezzo di trasporto, nel caso del pendolare settimanale (“Wochenaufenthalter”), rappresenta l’eccezione (CDT n. 80.96.00193 del 12 novembre 1996 in re A. P.; CDT n. 80.95. 00217 del 21 marzo 1996 in re I. L.R.; CDT n. 80.2004.41 del 19 maggio 2004 in re R. e L. L.-T.).

3. 3.1.

Nel caso in esame, non vi sono elementi che impediscano di applicare la citata giurisprudenza anche al ricorrente. La scelta del ricorrente lavoratore di spostarsi con il mezzo privato sarebbe senz’altro comprensibile se il criterio determinante fosse quello della comodità; non lo è invece alla luce delle considerazioni che precedono, fondate sul criterio dell’idoneità.

3.2.

3.2.1.

La prima questione da affrontare riguarda la riconoscibilità delle spese per l’automobile privata che il ricorrente sostiene necessarie relativamente al tragitto dal luogo di domicilio, __________ (TI), al luogo di residenza lavorativa, __________ (__________).
In merito a tale aspetto, l’Ufficio di tassazione, nel richiamare la giurisprudenza di questa Camera, non ha concesso la richiesta deduzione ritenendo lecito, per il rientro settimanale, esigere che il contribuente sopporti anche una sensibile dilazione del tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio, dovendosi considerare preferibile l’uso del mezzo pubblico sulle lunghe tratte a causa della minor fatica del viaggio e della minore probabilità di “insidie”. Il contribuente, invece, ritiene che il tempo di percorrenza __________, sia eccessivo con i mezzi pubblici (dalle 5.11 ore alle 5.25 con il treno), comporti un numero eccessivo di cambi (sino a 4) e che i collegamenti, dati gli orari vigenti, non consentano di garantire una copertura del monte ore settimanale richiesto dal datore di lavoro.

3.2.2.

È emerso dagli atti che i Comuni di __________ e di __________ sono collegati fra loro da mezzi di trasporto frequenti, con un tempo di percorrenza di poco più di cinque ore, con un numero di cambi da tre (il venerdi sera) a quattro (il lunedì mattina).

Sul punto è da ribadire la giurisprudenza costante di questa Camera, secondo cui per il rientro settimanale è lecito esigere che il contribuente sopporti qualche “disagio” supplementare e, meglio, anche una sensibile dilatazione del tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio, senza considerare che l’uso del mezzo pubblico comporta di regola, sulle lunghe tratte, minor fatica fisica ed è privo di quelle insidie e di quegli imprevisti, che di regola si riscontrano nella circolazione stradale, quali ad es. gli ormai inevitabili ingorghi dovuti a cantieri stradali e autostradali, ai flussi turistici di stagione, alle intemperie e alle prolungate condizioni invernali del fondo stradale.

3.2.3.

Con riferimento al caso di specie, si deve rilevare che, se è pur vero che con l’automobile la durata del viaggio risulta in teoria inferiore (almeno quando le condizioni stradali sono ottimali, perché il ricorrente non tiene conto degli orari di punta settimanale, degli ormai inevitabili cantieri stradali, delle condizioni metereologiche avverse nel periodo invernale, ecc.), ciò però non può bastare a giustificare l’uso del mezzo privato, proprio in considerazione delle particolarità attinenti alla situazione di un pendolare settimanale (“Wochenaufenthalter”), che deve affrontare una sola trasferta alla settimana in avanti e indietro.

Sebbene il ricorso al mezzo ferroviario non sia la situazione più comoda, non è in sé stessa tale da far apparire più idonea la trasferta con il mezzo privato. Le argomentazioni dei ricorrenti in merito alla difficoltà nel garantire il monte ore settimanale non sono condivisibili, non risultando peraltro particolarmente gravoso disporre anche una sola trasferta settimanale il sabato mattina o la domenica pomeriggio.

In linea di principio, pertanto, i contribuenti non hanno diritto alla deduzione delle spese di trasporto con il mezzo privato.

3.3.

La seconda questione sottesa al presente giudizio riguarda la sostenibilità o meno della tesi, portata avanti dal ricorrente, secondo cui il datore di lavoro richiede la disponibilità dell’auto privata per gli spostamenti tra le sedi di lavoro durante il giorno.
Sul punto, va anzitutto sottolineato che, dal contratto di lavoro concluso il 13 marzo 2009 fra l’insorgente e la __________ AG di __________, il luogo di lavoro indicato è uno solo e coincide con la sede legale della società stessa, cioè __________. Quella che il ricorrente indica come l’altra sede di lavoro è in realtà la sede legale di un’altra società appartenente alla stessa famiglia, cioè la __________ AG, che da parte sua sorge in __________.

In ogni caso, emerge dagli atti che le sedi delle due società distano l’una dall’altra meno di 2 Km, percorribili in circa 20 minuti a piedi. Una tale distanza non giustifica certamente l’uso dell’auto privata, anche tenuto conto del fatto che la dichiarazione del datore di lavoro allegata dai ricorrenti non fornisce alcuna indicazione sulla frequenza di tali spostamenti, limitandosi a prendere atto che il dipendente utilizza la propria auto per gli spostamenti tra le due sedi.

3.4.

Per quanto attiene agli spostamenti dalla sede di servizio alla sede dell’altra società, come pure per le altre trasferte che il ricorrente afferma di dover compiere per ordine del datore di lavoro, deve anzitutto essere ricordato che il codice delle obbligazioni prevede che il datore di lavoro debba rimborsare al lavoratore tutte le spese rese necessarie dall'esecuzione del lavoro (art. 327a CO). Lo stesso codice stabilisce, a tale proposito, che se il lavoratore, d’intesa con il datore di lavoro, si serve per il suo lavoro di un veicolo a motore, ha diritto al rimborso delle spese correnti d’esercizio e di manutenzione, nella misura in cui il veicolo è adoperato per il lavoro (art. 327b cpv. 1 CO). Se è lo stesso lavoratore a mettere a disposizione il veicolo a motore, gli devono essere rimborsati anche le tasse pubbliche sul veicolo, i premi dell’assicurazione per la responsabilità civile e un’equa indennità per l’ usura del veicolo, sempre nella misura in cui questo è adoperato per il lavoro (art. 327b cpv. 2 CO; RDAT I-1996 n. 3t).

La giurisprudenza del Tribunale federale afferma che il contribuente può rivendicare la deduzione delle spese di trasporto con il veicolo privato anche quando è obbligato ad utilizzare il suo veicolo per delle trasferte professionali, per esempio dalla sede principale del suo datore di lavoro ad una delle succursali. Il fatto che il datore di lavoro gli debba versare dei rimborsi secondo l’art. 327b CO è irrilevante (sentenze del Tribunale federale n. 2P.254/2002 del 12 maggio 2003, in StE 2003 B 22.3 n. 76 consid. 3.3; 2A.502/1995 del 21 maggio 1997 consid. 2a/cc; NStP 49/1995 p. 81 consid. 2; inoltre: Eckert, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 30 ad art. 26 LIFD, p. 445; Agner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer – Ergänzungsband, Zurigo, 2000, n. 2a ad art. 26 LIFD, p. 109).

Proprio al fine di chiarire tale aspetto, nell’istruzione del ricorso questa Camera si è rivolta all’insorgente, invitandolo a produrre un’attestazione di tutte le rifusioni di spese per trasferte di lavoro nel corso del periodo fiscale. Il contribuente si è limitato a trasmettere una copia della busta paga di settembre, da cui risulta un non meglio precisato indennizzo per servizio esterno (“Aussendienstentschädigung”) di fr. 387.10.

È il caso di rammentare che, secondo un consolidato principio, è il contribuente ad avere l’onere della prova per i fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l'erario (sentenza del Tribunale federale n. 2A.438/2006 del 14 dicembre 2006, in RtiD I-2007 n.13t, consid. 3.2; DTF 121 II 257 consid. 4c/aa; sentenza del Tribunale federale n. 2A.209/2005 del 3 novembre 2005, in: RtiD I-2006 n. 11t, consid. 4.1; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6^a ediz., Zurigo 2002, p. 416, con rinvii; cfr. anche la sentenza CDT n. 80.2008.11 del 5 marzo 2008 consid. 3.3).

Nel caso di specie, nonostante l’esplicito invito di questa Corte il ricorrente non ha fornito una prova della necessità di doversi servire regolarmente del suo veicolo privato per trasferte professionali.

3.5.

Un ulteriore argomento è relativo alla necessità o meno di riconoscere in deduzione le spese per l’automobile privata usata dal ricorrente per gli spostamenti tra il luogo di residenza settimanale e quelle che egli indica come le sedi di lavoro.
Dagli atti emerge che il ricorrente ha la propria residenza settimanale ad __________, __________, che dista dalla sede di lavoro di __________ circa 2,4 Km (tempi di percorrenza 30 minuti, in parte a piedi e in parte tramite bus). Anche in questo caso appare evidente come l’uso dell’auto privata per recarsi sul posto di lavoro non sia giustificato, attesa l’assenza di rilevanti impedimenti in ordine sia di tempo che di incomodo.

Nella misura in cui, poi, l’insorgente dovesse essere effettivamente operativo nella sede della __________, è il caso di sottolineare che la percorrenza si ridurrebbe ulteriormente a circa 650 m. (tempi di percorrenza 20 minuti a piedi, con la possibilità di servirsi anche di mezzi pubblici).

Sul punto, va altresì ricordato che la giurisprudenza ha già avuto modo di sottolineare che proprio nel caso dei pendolari settimanali si può pretendere che scelgano un luogo di residenza settimanale il più possibile vicino al luogo di lavoro, con la conseguenza che eventuali spese di trasporto ulteriori possono essere dedotte solo se si riferiscono a spostamenti all’interno dello stesso agglomerato (Locher, Kommentar zum DBG, Vol. I, Therwil/Basilea 2001, n. 10 ad art. 26 LIFD, p. 648 e giurisprudenza citata).

4. Per tutti i motivi che precedono, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 580.–

sono a carico del ricorrente.

3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

- municipio di.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il segretario: