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Incarto n. |
Lugano |
In nome |
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La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello |
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composta dai giudici |
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini |
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segretario |
Antonio Saredo-Parodi |
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parti |
RI 1
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contro |
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RS 1
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oggetto |
ricorso del 24 giugno 2013 contro la decisione del 23 maggio 2013 in materia di imposta sugli utili immobiliari. |
Fatti
A. Con atto pubblico iscritto a Registro fondiario il 12 agosto 2010, i coniugi RI 1 (in comproprietà ½ ciascuno) vendevano la loro abitazione primaria sita sul mapp. n. __________ RFD di __________, che avevano acquistato il 15 marzo 2001.
Successivamente, il 28 settembre 2010 acquistavano il mapp. n. __________ RFD di __________ (__________) ed il 22 febbraio 2013 il mapp. n. __________ RFD di __________ (__________).
B. I coniugi RI 1, insieme alla dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, chiedevano il differimento dell’imposizione per l’acquisto dell’abitazione sostitutiva, cioè del mapp. __________ di __________.
L’Ufficio di tassazione di Bellinzona notificava la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 26 gennaio 2011, commisurando l’utile imponibile in fr. 869'300.– e l’imposta corrispondente in fr. 121'702.–: Negava il differimento dell’imposizione, poiché i contribuenti non risultavano aver trasferito il domicilio nella casa acquistata nel 2010.
C. I contribuenti interponevano reclamo contro la suddetta decisione, il 15 febbraio 2011, affermando che l’immobile era in riattazione, che il termine dei lavori era previsto per marzo 2012 e che nel frattempo avevano preso in locazione un appartamento nelle vicinanze.
Con scritto del 28 febbraio 2011, l’autorità fiscale assegnava un termine ai reclamanti al fine di completare l’incarto con i documenti necessari a giustificare l’invocato differimento. I contribuenti il 16 aprile 2012, per mezzo dello studio __________, comunicavano che “stando al piano termini aggiornato, riteniamo come i signori, potranno abitare la villa unicamente a partire da gennaio- febbraio 2013”. L’8 maggio 2012, i contribuenti precisavano tuttavia che “l’immobile situato sul mappale __________ RFD di __________ (__________) è ancora in fase di ristrutturazione” e che pertanto “l’idea iniziale di utilizzarlo quale abitazione primaria è stata per il momento abbandonata”. Nella stessa lettera, chiedevano nuovamente di differire l’imposizione dell’utile per reinvestimento nell’acquisto del mapp. n. __________ RFD di __________.
D. L’Ufficio di Tassazione di Bellinzona, con decisione del 23 maggio 2011, respingeva il reclamo, ribadendo che non erano adempiuti i presupposti per il differimento. Per il mapp. n. __________, gli stessi reclamanti avevano riconosciuto di aver abbandonato l’idea iniziale di farne la loro abitazione primaria; per il mapp. n. __________, invece l’acquisto era avvenuto oltre due anni e mezzo dopo la vendita della casa d’abitazione precedente.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare conseguito con la vendita del mapp. n. __________ di __________. Sostiene che il mapp. n. __________ è stato effettivamente il domicilio della sua famiglia per un anno, dal 31 maggio 2012 al 6 maggio 2013.
F. Nelle sue osservazioni del 9 agosto 2013, la Divisione delle contribuzioni propone di respingere il ricorso. Dapprima sottolinea il comportamento contraddittorio del ricorrente, che nella procedura di reclamo aveva asserito di aver abbandonato l’idea di fare del mapp. __________ la propria abitazione familiare, mentre nel ricorso sostiene il contrario. In ogni caso, l’autorità fiscale rileva che la casa in cui pretende di aver abitato per un anno non aveva mai ottenuto l’abitabilità.
Diritto
1. 1.1.
Giusta l’art. 123 LT l’imposta sugli utili immobiliari ha per oggetto i guadagni realizzati con il trasferimento di immobili o parte di essi, che appartengono alla sostanza privata o aziendale del contribuente.
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.59)
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Come esposto in narrativa, i coniugi RI 1 hanno acquistato due immobili nell’arco dei due anni, sei mesi e 10 giorni dalla vendita della loro abitazione di __________ (mapp. __________).
Con il ricorso, il contribuente chiede di poter beneficiare del differimento dell’imposizione, in applicazione dell’art. 125 lett. g LT, avendo impiegato l'utile conseguito dalla vendita della part. __________ di __________ per acquistare l’immobile sulla part. __________ RFD di __________, a suo dire, adibita ad abitazione primaria.
Dal canto suo, però, l’autorità di tassazione ritiene che ciò che impedisce di accogliere la richiesta del contribuente sia costituito, da una parte, dal fatto che __________ RFD di __________ non avrebbe mai funto durevolmente ed esclusivamente da abitazione primaria e, dall’altra, dall’atteggiamento contraddittorio del contribuente.
2.2.
Per l’art. 125 lett. g LT, l’imposizione dell’utile immobiliare è differita in caso di alienazione di un’abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente ed esclusivamente all’uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni all’acquisto o alla costruzione, in Svizzera, di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
La citata disposizione della legge tributaria riprende, nella sostanza, l’art. 12 cpv. 3 lett. a LAID, precisando i limiti temporali e territoriali entro i quali il reinvestimento deve essere effettuato.
Il legislatore ha introdotto tale norma, su suggerimento della commissione di esperti incaricata di redigere un progetto di imposta sugli utili immobiliari, nell’intento di evitare casi di rigore estremo, quando, ad esempio, il contribuente è costretto a trasferire il domicilio e vendere l’abitazione per ragioni professionali. Il Consiglio Federale, nel Messaggio sull’armonizzazione, sottolineava a sua volta che al contribuente, spesso per l’elevata imposta sui guadagni immobiliari, non è possibile acquistare nel nuovo luogo un’abitazione sostitutiva di ugual valore e che l’assenza di una tale possibilità di reinvestimento sostitutivo può nuocere alla mobilità professionale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 131).
La dottrina è concorde nel considerare il motivo di differimento in esame come un’eccezione propria, giacché, se anche la vendita di un immobile privato fosse necessitata, nondimeno vi sarebbe realizzazione del relativo utile. La ratio della rinuncia ad imporre deve dunque ricercarsi non tanto nell’inesistenza di una componente dell’utile, bensì nelle modalità di impiego di quest’ultimo (Ochsner, Die Besteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 105 s.; Mettler, Die Grundstückegewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 137 ss.; Rumo, Die Liegenschatfsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friborgo 1993, p. 168). Alcuni autori ritengono pertanto che il legislatore abbia deciso di fare un uso extra-fiscale dell’imposta sugli utili immobiliari (Mettler, op. cit., p. 139; Rumo, op. cit., p. 170), cioè che abbia inteso promuovere, con tale mezzo, la proprietà dell’abitazione o la mobilità della popolazione (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 132).
2.3.
Le condizioni cui la legge subordina il differimento dell'imposizione, in virtù dell'art. 125 lett. g LT, sono le seguenti:
a) l’acquisto di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo: l’oggetto alienato e quello sostitutivo acquistato devono cioè fungere entrambi da abitazione personale;
b) l’uso personale deve essere esclusivo e durevole: l’abitazione alienata e quella acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote, se non nei seguenti casi eccezionali:
• l’esistenza di motivi estrinseci (nessuna offerta di acquisto nonostante sforzi per vendere, trasloco improvviso per ragioni professionali o di salute), ma non invece considerazioni di carattere finanziario, quali il rinvio della vendita per conseguire un prezzo migliore o per sfruttare l’incremento di valore;
• la locazione con un contratto a termine di durata inferiore ad un anno, in particolare quando già al momento dell’inizio della locazione è nota la data della vendita, sicché si tratta di una semplice situazione transitoria; in casi eccezionali è ammessa una durata che supera l’anno, purché la durata dell’uso personale abbia comunque ecceduto quella della locazione;
c) deve trattarsi di abitazione primaria: è dunque escluso il differimento per le abitazioni secondarie e di vacanza;
d) limite temporale di due anni fra la vendita e l’acquisto o la costruzione dell’abitazione sostitutiva: si ammette tuttavia che il reinvestimento possa addirittura precedere la vendita;
e) il reinvestimento deve avvenire in Svizzera.
(Soldini/Pedroli, op. cit., pp. 132-134 e p. 137; Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari, Complemento al commentario, Lugano 2003, p. 100).
3. 3.1.
In primo luogo, come ha rilevato l’autorità fiscale nelle sue osservazioni, non può essere ignorato l’atteggiamento contraddittorio dei contribuenti.
Infatti, se si considera la lettera dell’8 maggio 2013, in cui essi annunciano di aver desistito dal progetto di trasferirsi nella casa sul mapp. __________ e quindi di aver ripiegato sulla villa che sorge sul fondo __________, sempre a __________, non si può non rilevare l’incongruenza con quanto sostenuto nel ricorso in esame, nel quale sostengono per contro di aver abitato per un anno nella casa sul mapp. __________.
Solo dopo aver appreso, dalla decisione su reclamo, che il reinvestimento nel mapp. n __________ di __________ non poteva essere ammesso, a causa del mancato rispetto del termine biennale previsto dalla legge, il ricorrente è tornato ad invocare il differimento in relazione all’acquisto del mapp. n. __________, che risulta tuttora in riattazione.
In simili circostanze, le argomentazioni sollevate nel ricorso, che fanno riferimento ad un “errore” in cui sarebbe incorsa l’autorità di tassazione e ad un “malinteso” nella comunicazione fra le parti, potrebbero addirittura configurarsi come un venire contra factum proprium, inconciliabile con il principio costituzionale della buona fede, che vincola non soltanto l’autorità ma anche l’amministrato (Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, Basilea 1992, Vol. I, n. 499, p. 107; Moor, Droit administratif, Vol. I, 2a ediz., Berna 1994, p. 433).
3.2.
In ogni caso, i fatti, così come emergono chiaramente dagli atti, confermano la legittimità della decisione impugnata.
I contribuenti, prima ancora di vendere l’immobile di __________, hanno trasferito il domicilio in via __________ a __________, il 1° aprile 2010, in un appartamento preso in locazione, dove sono rimasti fino al 28 febbraio 2012. in seguito, si sono trasferiti temporaneamente all’Hotel __________, fino al 30 maggio 2012. Nel marzo del 2013 la famiglia dell’insorgente ha poi trasferito il domicilio nella casa da poco acquistata (mapp. __________ di __________). Rimarrebbe una decina di mesi, prima di tale trasferimento, durante i quali il contribuente avrebbe abitato nella casa in rinnovo. Anche volendo ignorare la lettera, con la quale il ricorrente stesso, l’8 maggio 2013, diceva di avere “per il momento” abbandonato l’idea di utilizzare la casa in questione quale abitazione primaria, appare insostenibile che egli abbia fatto abitare la famiglia in una casa nella quale erano in corso importanti lavori di ristrutturazione, tanto è vero che era stata predisposta solo un’utenza elettrica da cantiere. Secondo quanto affermato dalle Aziende Municipalizzate di ____________________ tale allacciamento di cantiere risultava ancora attivo il 17 luglio 2013. Inoltre, interpellato dall’autorità di tassazione, il 4 luglio 2013 il Dicastero territorio e mobilità del Comune di __________, confermato che i lavori sul fondo in discussione sono stati avviati il 5 luglio 2011, ha rilevato che gli stessi non erano ancora terminati e che, di conseguenza, l’abitabilità non era stata concessa. Del resto, era stato lo stesso direttore dei lavori, nella lettera del 16 aprile 2012 indirizzata all’Ufficio di tassazione, a confermare che i lavori erano in corso e che la casa sarebbe stata abitabile “unicamente a partire da gennaio-febbraio 2013”.
3.3.
Le conclusioni dell’autorità fiscale, che ha ritenuto che non fosse provato l’adempimento delle condizioni per il differimento dell’imposizione, non possono che essere condivise.
Anche volendo ignorare le contraddizioni in cui è caduto il ricorrente, egli non ha portato alcuna prova di aver abitato effettivamente nella casa in cui avrebbe trasferito il domicilio. Non ha infatti prodotto alcun documento, che attesti un trasloco, l’allacciamento telefonico o elettrico, il recapito di corrispondenza, ecc.
In ogni caso, anche ammettendo che abbia abitato con la famiglia nella casa in questione, ciò sarebbe avvenuto per meno di un anno, cosa che induce a dubitare che si sarebbe trattato di un “uso personale durevole”.
4. Il ricorso deve conseguentemente essere respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 2’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 2’100.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
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__________
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Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: