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Incarti n. 80.2023.273 |
Lugano |
In nome |
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La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello |
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composta dai giudici |
Andrea Pedroli, presidente, Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici |
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cancelliera |
Sabrina Piemontesi – Gianola |
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parti |
RI 1
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contro |
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RS 1
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oggetto |
ricorso del 2 dicembre 2023 contro la decisione del 15 novembre 2023 in materia di IC/IFD 2022. |
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Fatti |
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A. __________ (__________), celibe, è proprietario di più immobili, parte dei quali ceduti in locazione. Per l’appartamento da lui abitato, in via __________ a __________ (PPP __________ e __________, fondo base __________ RFD __________), nella dichiarazione d’imposta 2022 ha dichiarato un valore locativo di fr. 8'400.-, un reddito imponibile di fr. 68'823.- ed una sostanza imponibile complessiva di fr. 708'479.-.
B. Con decisione del 23.8.2023, l’RS 1 (UT) ha notificato al contribuente la tassazione IC/IFD 2022, commisurando il reddito imponibile in fr. 77'800.- per l’IC in e in fr. 82'600.- per l’IFD e la sostanza imponibile in fr. 708'000.-. Rispetto alle spese di manutenzione postulate, calcolate in fr. 45'330.-, l’UT ne aveva riconosciute unicamente fr. 36'344.- con l’indicazione: “In mancanza del dettaglio delle spese condominiali sostenute (suddivise per spese accessorie di gestione, manutenzione, assicurazione, …) viene concesso il forfait”.
C. a.
Con reclamo del 9.9.2023, il contribuente contestava il mancato riconoscimento delle spese effettive di manutenzione di fr. 19'338.- relative all’appartamento da lui abitato. In particolare, argomentava di aver inviato all’UT, unitamente ai Moduli della dichiarazione d’imposta, l’intero conteggio delle spese per il 2022, allestito dall’amministrazione condominiale __________).
b.
Con richiesta del 20.10.2023, l’autorità fiscale attribuiva al reclamante un termine fino al 10 novembre 2023 per trasmettere la seguente documentazione:
· Conteggio dettagliato rilasciato dall’amministratore dello stabile inerente le spese condominiali pagate nell’anno 2022 per l’abitazione primaria di __________ (__________). Dall’esame di tale documentazione dovrà essere chiaramente visibile a cosa sono riferiti i diversi esborsi (amministrazione, assicurazione, riscaldamento, acqua, portineria, abbonamenti, fondo di rinnovamento, ecc.);
· Indicarci, allegando la relativa documentazione, la superficie abitabile del suo appartamento primario in via __________ 2.
c.
Con risposta del 26.10.2023, il contribuente ha allegato il dettaglio delle spese per il 2022 allestito dalla __________ SA come pure la piantina dell’appartamento richiesta.
D. Con decisione del 15.11.2023, l’UT di Locarno ha accolto parzialmente il reclamo del contribuente, riducendo il reddito imponibile a fr. 76'800.- per l’IC e a fr. 81'700.- per l’IFD. In particolare, l’UT aveva aumentato il valore locativo dell’abitazione primaria da fr. 8'400.- a fr. 11'000.- e riconosciuto spese di manutenzione per fr. 39'869.-.
Per quanto concerne, in particolare, i versamenti al fondo di rinnovamento, l’autorità fiscale si è così espressa:
Per quanto riguarda i costi di rinnovamento 2022, si precisa che risultano essere deducibili unicamente le spese effettivamente sostenute nell’anno 2022. La dichiarazione rilasciata dall’amministratore dello stabile, indicante la cifra di fr. 12'595.38 non precisa il finanziamento degli interventi. Per questo motivo, in data 30.10.2023 l’autorità fiscale ha preso contatto telefonicamente con il signor __________) potendo appurare quanto segue:
a) I costi sostenuti nell’anno 2022 sono stati finanziati con un contributo straordinario dei condomini, ad eccezione dell’importo di Fr. 100'000 che è stato prelevato direttamente dal fondo di rinnovamento;
b) in considerazione dell’importante contributo straordinario richiesto, nell’anno 2022 non è stato pagato alcun contributo annuale al fondo di rinnovamento. Ne consegue che il contributo straordinario 2022 a carico del signor __________ ammonta a fr. 8'209.-; il finanziamento tramite prelievo dal fondo di rinnovamento non può invece essere dedotto in quanto di fatto non si tratta di una spesa avuta nel 2022.
Per l’abitazione primaria di __________ risultano quindi essere spese fiscalmente deducibili ammontanti a Fr. 13'877.-. In questa sede si ritiene inoltre opportuno procedere ad una rivalutazione del valore locativo dell’abitazione primaria di __________ (via __________). In base a tutta la documentazione e le informazioni in possesso dell’autorità fiscale (piantina appartamento, lavori effettuati negli ultimi anni ecc.), si reputa che un importo annuo di Fr. 11'000 sia più equo e consono ai disposti di legge attualmente in vigore (art. 20 LT). Nella determinazione di tale importo è stato considerato sia l’appartamento di 3.5. locali, che il posteggio in autorimessa.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 censura preliminarmente la modifica del valore locativo, avvenuta senza dargli la possibilità di esprimersi in merito. Il valore locativo non era oggetto di reclamo, motivo per il quale chiede che venga riconosciuto l’importo da lui dichiarato.
Per quanto concerne le spese condominiali chiede di poter dedurre “(…) anche gli importi prelevati dal fondo di rinnovamento accumulati in diversi anni e che non sono mai stati chiesti in deduzione quali spese effettive”.
F. Con osservazioni del 7/11.12.2023, l’UT chiede la conferma della decisione impugnata. Per quanto attiene al valore locativo, sostiene di aver proceduto ad un controllo su tutti gli appartamenti dello stabile in questione (fondo __________ RFD di __________), potendo appurare che 6 erano/sono affittati a terze persone (il 25% del totale), come risulta dalla tabella allegata. Il valore locativo imposto (fr. 11'100 annui) sarebbe equo e consono ai disposti di legge in vigore, trattandosi di un appartamento di 3.5 locali (con posteggio in autorimessa).
G. Con replica del 20/22.12.2023, il contribuente ribadisce che la procedura adottata per la modifica del valore locativo, avvenuta con il reclamo, non sarebbe conforme. Il ricorrente lamenta anche il fatto che non vi sarebbe “(…) nessuna tabella che spieghi e confermi l’esattezza del valore locativo indicato nella decisione su reclamo” come neppure “(…) nessun accenno nemmeno sulle spese di manutenzione effettive che andrebbero dedotte secondo la mia richiesta del 2 dicembre 2023”.
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Diritto |
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1. Il contribuente lamenta il fatto di non essere stato interpellato dall’UT prima di procedere alla modifica del valore locativo del proprio appartamento, contesta la procedura per stabilire il valore locativo, come anche la mancata considerazione degli importi prelevati dal fondo di rinnovamento, accumulati in diversi anni, e mai chiesti in deduzione quali spese effettive. L’autorità fiscale chiede la conferma della decisione impugnata, rilevando che il valore locativo è stato stabilito correttamente per via comparativa.
I. Violazione del diritto di essere sentito
2. 2.1.
Nel caso sub judice, l’autorità fiscale, nell’ambito della procedura di reclamo, dopo aver chiesto al contribuente una piantina del proprio appartamento, ha rivisto al rialzo il valore locativo, portandolo da fr. 8'400.- a fr. 11’000.-. Nella motivazione ha indicato che “in base a tutta la documentazione e le informazioni in possesso dell’autorità fiscale (piantina appartamento, lavori effettuati negli ultimi anni ecc.), si reputa che un importo annuo di Fr. 11'000 sia più equo e consono ai disposti di legge (…)”. L’autorità fiscale, in sede di osservazioni, ha prodotto una tabella – peraltro non sottoposta per visione al contribuente – intitolata “Paragone di mercato fondo __________ RFD di __________ [6 appartamenti affittati su 24]”, dalla quale risulta che, valutando gli affitti percepiti sulle sole sei unità PPP locate, ha stabilito un valore di affitto “medio”, sul quale si è basata per stabilire il valore locativo, aumentandolo per rapporto alla precedente decisione di tassazione.
2.2.
2.2.1.
In caso di reclamo, l’autorità di tassazione deve prendere una decisione motivata (art. 208 cpv. 2 LT), fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 LT).
L’art. 29 Cost. impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 I a 242 consid. 2, 112 I a 109 consid. b e rimandi, 111 I a 1).
2.2.2.
Sempre ai sensi dell’art. 29 cpv. 2 Cost. le parti hanno diritto di essere sentite. Per costante giurisprudenza, dal diritto di essere sentito deve in particolare essere dedotto il diritto per l’interessato di esprimersi prima dell’assunzione di una decisione sfavorevole nei suoi confronti, quello di fornire prove circa i fatti suscettibili di influire sul provvedimento, quello di poter prendere visione dell’incarto, quello di partecipare all’assunzione delle prove, di prendere conoscenza e di determinarsi in proposito (DTF 129 I 429 consid. 3, 126 I 7 consid. 2b, 124 II 132 consid. 2b e rinvii).
Il diritto di essere sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di regola l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità di successo nel merito (DTF 132 V 287 consid. 5.1, 127 V 431 consid. 3d/aa).
Ai sensi della giurisprudenza, una violazione del diritto di essere sentito – nella misura in cui essa non sia di particolare momento – è da ritenersi sanata qualora l’interessato abbia la facoltà di esprimersi innanzi ad un’autorità di ricorso che gode di piena cognizione. La riparazione di un eventuale vizio deve comunque avvenire solo in via eccezionale (DTF 127 V 431 consid. 3d/aa).
L’art. 29 cpv. 2 Cost. offre, a titolo sussidiario, una garanzia minima, mentre la portata di tale diritto è determinata in primo luogo dalle norme cantonali di procedura (DTF 126 I 15 consid. 2a, 125 I 257 consid. 3a).
2.3.
Non è noto come fosse stato determinato il valore locativo preso in considerazione dall’UT nella decisione di tassazione, poi impugnata con reclamo. Non si spiega pertanto per quali ragioni l’autorità di tassazione abbia successivamente ritenuto di dover elevare tale valore.
Indipendentemente dalle ragioni per cui ha intrapreso questa modifica del valore locativo, nella motivazione della decisione su reclamo non viene fornita alcuna spiegazione in merito alle modalità di determinazione del valore locativo, se non un vago accenno alla documentazione ed alle informazioni in possesso dell’autorità fiscale. Documenti e informazioni delle quali il ricorrente non aveva, tuttavia, conoscenza.
Oltre a ciò, solo nelle sue osservazioni al ricorso, l’UT spiega di aver proceduto ad un lavoro di comparazione tra gli affitti percepiti negli unici 6 immobili affittati della Residenza e produce una tabella allestita su questa base. Tuttavia, non sono noti gli oggetti adottati per intraprendere la comparazione né il contribuente ha potuto partecipare all’assunzione delle prove in questione.
Già solo per tali ragioni, la decisione su reclamo, in merito al valore locativo, dev’essere annullata.
3. 3.1.
A prescindere dalla violazione di natura formale del diritto di essere sentito, pure la procedura seguita dall’UT per determinare il valore locativo si rileva – come correttamente evidenziato dal contribuente – irrita.
3.2.
Secondo gli articoli 20 cpv. 1 lett. b LT e 21 cpv. 1 lett. b LIFD, è imponibile quale reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito. L’art. 21 cpv. 2 LIFD precisa, infatti, che il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al domicilio del contribuente.
Il riferimento alle condizioni locali usuali sta a significare che determinante per l’IFD rimane il valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in via comparativa tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non necessariamente il canone di locazione massimo conseguibile (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I 152 = ASA 68 p. 773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF 52/1998 p. 190 = StE 1997 A 21.11 n. 41).
3.3.
La legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni obbliga i cantoni ad assoggettare all’imposta sul reddito il valore locativo (in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett. a e dell’art. 7 cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni relative alle sue modalità di accertamento, lasciando in tal modo ai cantoni un certo margine. In relazione alla questione in che misura il valore locativo possa scendere rispetto al valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone pertanto alcun altro limite se non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF 125 I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.). L’Alta Corte ha stabilito che il valore locativo può essere inferiore al valore di mercato (DTF 124 I 145, consid. 4d p. 156; cfr. sentenza TF 2C_757/2015 dell’8.12.2016, consid. 2), precisando poi che il 60% del valore di mercato rappresenta il limite inferiore che è ancora conforme al principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).
3.4.
Per quanto qui di interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo, tenuto conto della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, è stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni e che per il suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima ufficiale.
4. 4.1.
Per quanto riguarda le modalità di determinazione del valore locativo, secondo l’art. 1 del decreto esecutivo del 10 novembre 2021 concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2022, esso corrisponde al valore di mercato della pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione (cpv. 1). Il valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente al 60-70% del valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi utili al suo calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito determinato dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).
4.2.
In una sentenza di principio risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n. 3t), questa Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a partire dal periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.
In primo luogo, il Canton Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori locativi sono “accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale degli immobili. Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale prevedesse espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di stima in sé ma anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per esempio, nel Canton Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla decisione dell’Ufficio stima si possa ricavare anche il valore di reddito non significa invece che essa accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove si pensi appena che l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di una decisione ma solo al dispositivo.
D’altra parte, anche volendo sostenere che la decisione dell’Ufficio stima, nella misura in cui accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il termine per impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero le condizioni perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una procedura di reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione dell’imposta sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere probatorio, non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione. Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’imposta sul reddito, dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al Tribunale di espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul reddito è suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla Camera di diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un reclamo o di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata, cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha intrapreso l’accertamento del valore locativo, in modo da consentire al contribuente di valutare se contestarlo o meno. Le decisioni dell’Ufficio stima si limitano invece ad indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere ulteriori precisazioni.
A titolo abbondanziale, questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla circostanza che il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito – accertato nel quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda effettivamente al 60-70% del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche CDT n. 80.2006.173 del 21 dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).
4.3.
L’AFC ha emanato delle informazioni fiscali (edite dalla Conferenza svizzera delle imposte) (stato attuale al mese di ottobre 2021, www.estv2.admin.ch/stp/ds/f-besteuerung-eigenmietwerte-de.pdf, sito visualizzato il 16.9.2024) proprio in relazione all’imposizione del valore locativo. In merito al calcolo del valore locativo, nel documento si indica (a pagina 9, punto 4.1, “Le principe du loyer comparable”) che i valori locativi sono generalmente calcolabili grazie al metodo comparativo: e meglio il paragone con altri appartamenti simili, ceduti in locazione. Il valore dell’utilizzo proprio corrisponderà di principio alla pigione che un terzo dovrebbe pagare nelle medesime circostanze per un immobile della stessa natura e che presenti le medesime caratteristiche (stessa situazione, medesima vetustà dell’immobile e numero di locali, nonché disposizione e superficie).
Difficilmente è possibile trovare, nel vicinato, immobili locati della stessa natura e della stessa grandezza. Unicamente per gli immobili strutturati in proprietà per piani è possibile riferirsi a valori che sono direttamente paragonabili, come anche per gli appartamenti abitati dallo stesso proprietario nel suo immobile locativo. Tuttavia, sempre dalle Informazioni fiscali sul valore locativo, emerge che, nei casi di abitazioni familiari, non è possibile stabilire dei valori direttamente comparabili. Per questa tipologia di alloggi, i valori devono essere determinati secondo criteri di calcolo oggettivi. In tal senso si distinguono – di principio – due metodi per il calcolo dei valori locativi, il metodo lordo e quello netto. Il metodo lordo prevale in Svizzera.
Già nelle “Direttive per determinare il valore locativo delle case di abitazione occupate dal proprietario del 25.3.1969” (in ASA vol. 38, p. 121 ss.), l’AFC ha sviluppato più sistemi di calcolo relativi alla stima del valore locativo secondo il metodo lordo. I metodi in questione vengono brevemente illustrati ai punti 4.3. delle Informazioni fiscali sul valore locativo (v. in particolare p. 10 e 11): e meglio il metodo comparativo, il metodo della determinazione del valore locativo sulla base di stime cantonali degli immobili, il metodo della procedura di stima individuale (ogni immobile viene valutato in maniera separata in funzione di determinati criteri ad esso relativi) e i casi speciali (ad. es. tipo ville lussuose, ville d’artista occupate dai loro proprietari).
4.4.
Come anticipato, per aumentare il valore locativo, in seguito al reclamo del contribuente, l’UT ha proceduto con un metodo comparativo, producendo una tabella, dalla quale si apprendono il numero delle PPP (6 appartamenti), i millesimi delle stesse, nonché l’affitto in franchi per millesimo.
Ora, dalla disamina della stessa balza immediatamente all’occhio una grande divergenza degli affitti incassati in questi 6 appartamenti: si passa infatti da fr. 277.- a fr. 516.- per millesimo. L’UT, per stabilire il valore locativo dell’appartamento dell’insorgente, ha fatto una media del valore in base ai millesimi (fr. 360.- ), applicando poi la percentuale del 65%.
Ora, il metodo comparativo presuppone che gli appartamenti siano noti (sia al contribuente che alla stessa autorità giudicante, non basta in effetti il numero della PPP) e paragonabili e che siano dello stesso standard e che presentino altre caratteristiche che li rendono comparabili (p. es. la posizione).
Nel caso in esame l’unica certezza estrapolata dalla tabella è che sussiste un’enorme differenza nelle pigioni pagate per i sei appartamenti situati nella Residenza in questione, verosimilmente a causa del diverso stato degli appartamenti, dalla posizione degli stessi o anche da una inadeguata suddivisione delle quote millesimali. Agli atti non vi è inoltre alcuna documentazione fotografica che permetta di comparare gli appartamenti in questione.
Ne discende che, sebbene l’autorità fiscale abbia il diritto di modificare – anche al rialzo - il valore locativo (cfr. art. 135 cpv. 1 LIFD e 208 cpv. 1 LT), tuttavia la procedura comparativa seguita, come lamentato dal contribuente, non permette né al contribuente né tantomeno a questo Tribunale di raffrontare i vari appartamenti e di converso stabilire la correttezza del valore locativo. Il valore, così come attualmente stabilito, è, in mancanza di dati oggettivamente comparabili, aleatorio.
Anche per tale ragione, la decisione, in relazione al valore locativo, dev’essere annullata.
III. Spese di manutenzione / Fondo di rinnovamento
5. 5.1.
Il contribuente chiede infine di poter dedurre, a titolo di spese di manutenzione, anche gli “(…) importi prelevati dal fondo di rinnovamento accumulati in diversi anni e che non sono mai stati chiesti in deduzione quali spese effettive”.
5.2.
Secondo l’art. 32 cpv. 2 LIFD, di uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3 LAID, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi di assicurazione e le spese di amministrazione da parte di terzi.
Analoga disposizione esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT non disciplina espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione (la Divisione delle contribuzioni ha in ogni caso manifestato la volontà di abolire la cosiddetta “prassi Dumont” già a decorrere dal 1° gennaio 2010, come risulta dalla Circolare n. 7/2023 del mese di aprile 2023).
5.3.
Sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la redditività (cfr. Agner/Jung/ Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art. 32 LIFD, p. 219 s.; Känzig, Direkte Bundessteuer, 2a ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n. 52 del 22 febbraio 1983 in re A.D.R.).
5.4.
Per facilitare il lavoro sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal Consiglio federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio di Stato per l’imposta cantonale (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT). La deduzione complessiva ammonta:
· al 10% del reddito lordo dell’immobile (pigioni o valore locativo) se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10 anni prima;
· al 20% del reddito lordo dell’immobile (pigioni o valore locativo) se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni
(cfr. art. 2 cpv. 1 del regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RLT; RL 640.110]; art. 2 cpv. 2 dell’ordinanza federale concernente la deduzione dei costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto 1992).
6. 6.1.
Nel caso della proprietà per piani (PPP), i costi per la manutenzione dell’immobile sono sopportati da persone diverse a seconda che si tratti di parti dello stabile che sono riservate all’uso esclusivo di singoli condomini oppure di parti comuni.
Le spese per riparazioni e per la manutenzione delle parti di uso esclusivo gravano direttamente sul singolo comproprietario (articoli 712a e 712b CC); quelle che invece riguardano parti ed impianti comuni (per esempio il rinnovo della facciata o del tetto, i lavori all’impianto di riscaldamento ecc.) sono di solito finanziate mediante versamenti annuali al cosiddetto fondo di rinnovazione (art. 712m cpv. 1 cifra 5 CC).
I versamenti al fondo di rinnovamento rientrano, di regola, nel novero dei costi di manutenzione deducibili dal reddito (valore locativo, affitto), purché siano irrevocabilmente sottratti ai condomini e possano essere impiegati solo per futuri costi di manutenzione, vale a dire di riparazione e di rinnovo (Agner/Jung/ Steinmann, op. cit., n. 6 ad art. 32 LIFD, p. 121; CDT n. 80.97.86 dell’8 ottobre 1997 consid. 5.6.2).
Per quanto concerne l’imposta federale diretta, è la stessa ordinanza del 24 agosto 1992 dell’AFC sui costi di immobili (RS 642.116.2) ad affermare che sono deducibili quali spese di manutenzione i versamenti al fondo di riparazione o di rinnovazione di una comunione di comproprietari, fintanto che detti mezzi sono impiegati esclusivamente per coprire i costi di manutenzione degli impianti in comune (art. 1 cpv. 1 lett. a cifra 2).
6.2.
6.2.1.
Ora, dalla decisione impugnata emerge che nel 2022 sono stati eseguiti dei lavori di rinnovamento. Secondo l’UT sono deducibili nel 2022 unicamente le spese sostenute in tale anno. Dopo un accertamento dell’UT, si è potuto appurare, in merito al finanziamento degli interventi, che le spese del 2022 sono state finanziate mediante un “contributo straordinario dei condomini”, ad “(…) eccezione dell’importo di fr. 100'000 che è stato prelevato direttamente dal fondo di rinnovamento”. Nel 2022, non è stato pagato alcun contributo al fondo di rinnovamento. L’UT ha riconosciuto pertanto la quota parte del contributo straordinario, mentre il finanziamento “(…) tramite prelievo dal fondo di rinnovamento non può invece essere dedotto in quanto di fatto non si tratta di una spesa avuta nell’anno 2022”.
6.2.2.
Secondo il principio della periodicità dell’imposta sul reddito, l’imposta dovuta per un dato periodo fiscale si calcola sulla base del reddito realizzato e delle relative spese di quel periodo. Tale principio implica che venga attribuito un reddito al periodo fiscale durante il corso del quale è stato realizzato. L’attribuzione di un reddito ad un periodo fiscale si effettua secondo il principio della realizzazione (sentenza TF 2C_784/2017 dell’8.3.2017 consid. 7.4.). Per periodo fiscale viene inteso l’anno civile (art. 40 cpv. 1 LIFD; art. 50 cpv. 2 LT).
Nell’ambito della sostanza immobiliare, i costi legati alla realizzazione del reddito da locazione o del valore locativo devono essere considerati come deduzioni organiche, cioè legate al reddito che hanno concorso a conseguire (sentenza TF 2C_91/2012 del 17.8.2012 consid. 3.2.; DTF 133 II 287 consid. 2.2.; Noël, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire LIFD, Basilea 2017, n. 5 ad art. 25 LIFD).
6.3.
Appare evidente che il contribuente non può chiedere di dedurre, nel 2022, tutti i versamenti effettuati al fondo di rinnovamento nei periodi fiscali precedenti. Fanno stato unicamente quelli correlati al periodo fiscale al quale si riferiscono. Su questo punto la decisione merita conferma.
7. Il ricorso è accolto limitatamente alla commisurazione del valore locativo, e gli atti sono rinviati all’UT per nuova decisione. Per il resto è respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del contribuente in ragione di 1/3. Al ricorrente, non patrocinato, non vengono assegnate ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. 1.1. Nella misura in cui concerne il valore locativo, la decisione su reclamo IC/IFD 2022 del 15.11.2023 è annullata e gli atti sono ritornati all’UT affinché proceda nei propri incombenti.
1.2. Nella misura in cui concerne le spese di manutenzione degli immobili, il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 600.–
sono a carico del ricorrente in ragione di 1/3.
3. Contro il presente Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La cancelliera: