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redattore: |
Christian Steffen, cancelliere |
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segretario: |
Gianluca Menghetti |
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statuendo sul ricorso del 16 ottobre 2023 di
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RI 1
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contro |
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la decisione su opposizione del 9 ottobre 2023 emanata da |
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CO 1
in materia di contributi AVS |
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ritenuto in fatto
1.1. In seguito ad un “controllo del datore di lavoro” presso la RI 1 per il periodo dal 1° gennaio 2018 al 31 dicembre 2022, la Cassa CO 1, con decisione formale del 24 luglio 2023 (doc. A3), confermata dalla decisione su opposizione del 9 ottobre 2023 (doc. A), ha ripreso un importo complessivo di fr. 60'915, fissando in fr. 10'724.95 l’ammontare da versare a titolo di contributi sociali, spese, tasse e interessi.
La Cassa ha stabilito che una parte del dividendo versato a __________, farmacista, socio e gerente della società, deve essere considerato quale salario (fr. 29'829 nel 2018 e nel 2019 e fr. 1'257 nel 2021; cfr. doc. A3).
Ai fini della ripresa, l’amministrazione ha calcolato il salario usuale di un farmacista nella medesima situazione di __________ sulla base del calcolatore “Salarium” (fr. 149'929 [11'533 X 13], ritenuto che il 25% dei farmacisti consegue un reddito superiore a fr. 168'259 [12'943 X 13] all’anno; cfr. doc. A) e sulla base del salario versato a farmacisti in condizioni analoghe a quelle di __________ in 20 farmacie con caratteristiche simili in Ticino (fr. 158'400) ed ha ritenuto l’esito di quest’ultimo accertamento maggiormente aderente alla realtà (doc. A, pag. 4: “In concreto, zur Beurteilung Ihres orts- und branchenüblichen Lohnes als qualifizierter Apotheker und Inhaber der RI 1, wurden sowohl das Hilfsmittel <<Salarium>>, die konkreten Umstände der RI 1 in __________ und die eruierten Angaben der Ausgleichskasse mit marktkonformen Erfahrungswerten (Durschnittwert), ausgehend von 20 Tessiner Apotheken, eruiert. In Anbetracht der vorliegenden Ausführungen bis zum orts- und branchenüblichen Lohn, im konkreten Fall in Höhe von CHF 158'400.00 als Durschnittwert von 20 Apotheken im ganzen Tessin, als <<branchenüblich>> zu qualifizieren”).
Stabilito che nel 2018 e nel 2019, lavorando al 100% l’interessato avrebbe conseguito un reddito di fr. 128'571 e nel 2021 di fr. 157’143, la Cassa ha ripreso la differenza (158'400 – 128'571 nel 2018 e nel 2019 e 158'400 – 157'143 nel 2021).
1.2. La RI 1 è insorta al TCA contro la predetta decisione su opposizione, con un ricorso in lingua tedesca (doc. I), tradotto in italiano (doc. III), su ingiunzione del Giudice delegato del TCA (doc. II), chiedendone in via principale l’annullamento ed in via subordinata il suo adeguamento.
Con riferimento alle direttive sul salario determinante nell’AVS/AI e nelle IPG (DSD), la ricorrente sostiene che il calcolo effettuato dalla Cassa non sia corretto.
Essa contesta il metodo di calcolo, poiché l’amministrazione si sarebbe fondata unicamente sul paragone con altre farmacie site nel Canton Ticino ed avrebbe invece negletto, contrariamente a quanto prevedono le DSD, di prendere in considerazione anche i salari stabiliti secondo il calcolatore “Salarium” e secondo il contratto di lavoro standard dell’Ordine dei Farmacisti Ticinesi (OFTC), nonché il reddito delle due farmaciste impiegate presso la ricorrente e prive di diritti di partecipazione della società.
L’insorgente ritiene che il salario annuo usuale per un farmacista nella medesima situazione di __________, calcolato dalla Cassa in fr. 158'400 sulla base di un confronto con altre 20 farmacie ticinesi è insolitamente elevato e non rappresentativo. Esso si fonda su farmacie che si trovano in situazioni particolari poiché quelle affiliate alla Cassa convenuta sono le più grandi del Cantone, mentre le farmacie medie e piccole sono affiliate ad altre Casse. Senza informazioni e confronti relativi al fatturato ed all’ubicazione delle farmacie di riferimento non è possibile procedere con un paragone.
L’insorgente chiede che venga utilizzato il salario annuo di fr. 128'571 che corrisponde a quello dichiarato per gli anni 2018 e 2019 e superiore del 12% al salario previsto dal contratto di lavoro standard dell’OFTC.
Lo stipendio versato a __________ dal 2018 al 2021 è superiore del 30-60% rispetto a quello stabilito, secondo il calcolo della ricorrente, con il calcolatore “Salarium” o a quello delle farmaciste impiegate presso l’insorgente e deve essere considerato come stipendio usuale del settore.
La RI 1 chiede, se la domanda di annullamento della decisione su opposizione impugnata non venisse accolta, di avere accesso ai dati delle farmacie prese in considerazione dalla Cassa per calcolare il salario usuale (dimensioni della farmacia, fatturato, ubicazione, numero di dipendenti, ecc.).
1.3. Con risposta del 22 novembre 2023 la Cassa CO 1 propone la reiezione del ricorso (doc. VII).
Preliminarmente l’amministrazione afferma che le informazioni complete sull’ubicazione delle farmacie e sui salari non possono essere trasmesse per motivi di segreto d’ufficio (art. 33 LPGA) e di protezione dei dati. Per lo stesso motivo procederà alla trasmissione delle statistiche delle 20 farmacie prese in considerazione al Tribunale solo su esplicita richiesta.
Nel merito la Cassa sostiene che il diploma di farmacista di __________ del __________ nel calcolatore “Salarium” è preso in considerazione come se fosse un diploma universitario e pertanto non modifica il calcolo effettuato. Non è neppure possibile fare un confronto con le altre due farmaciste alle dipendenze della RI 1 poiché l’interessato è socio e gerente della società ed ha una vasta esperienza professionale.
Secondo la convenuta, dal risultato del calcolo effettuato tramite il calcolatore “Salarium”, emerge che il 25% dei farmacisti guadagna più del salario medio di fr. 11'499 e di “conseguenza, il 25% ha un salario mensile di “12’904” franchi, pari a un anno di salario annuo di “154’848” franchi (il calcolo si basa su un stipendio mensile di 12 mesi)”. Il confronto tra questo risultato e quello delle 20 farmacie del Canton Ticino prese come paragone, mostra che i dati di queste ultime di avvicinano ai valori secondo il calcolo effettuato con il calcolatore “Salarium”.
Sono stati confrontati solo i farmacisti che sono anche imprenditori. Secondo la Cassa i dati sono affidabili e possono essere utilizzati.
Anche la dimensione delle farmacie è paragonabile al criterio del calcolatore “Salarium” e si basa su un numero di collaboratori pari a 20 dipendenti o meno (nel caso della ricorrente i dipendenti sono 14). Diverse località del Cantone sono state prese in considerazione. Nel calcolatore “Salarium” il luogo dove sono ubicate le farmacie non è rilevante. Non si tiene conto della località, ma del Cantone alfine di considerare le differenze salariali.
Le cifre relative al fatturato non sono decisive e non è possibile trarre alcuna conclusione in funzione del numero dei dipendenti per quanto concerne il reddito degli amministratori con diritti di partecipazione nell’azienda. Più importante del fatturato aziendale è il rendimento delle vendite (utili e stipendi dei soci con diritti di partecipazione in Sagl, in percentuale del fatturato).
1.4. Con scritto 22 novembre 2023 la ricorrente ha affermato che alla luce della richiesta di informazioni (diploma di __________ e stipendio e ruolo delle altre due farmaciste), la Cassa non ha tenuto conto delle DSD (doc. VIII). Il 1° dicembre 2023 l’insorgente si è ulteriormente espressa in merito (doc. XI). Oltre a ribadire che l’amministrazione non ha applicato correttamente le DSD, almeno per quanto concerne i salari delle farmaciste dipendenti, la ricorrente sostiene che l’interpretazione della Cassa secondo cui il salario da lei calcolato si avvicina a quello di “Salarium” non è corretto poiché si fonda sulla retribuzione del 25% dei lavoratori che guadagnano di più, pari a fr. 12'904. Inoltre la selezione delle 20 farmacie in Ticino non è statisticamente corretta (la dispersione delle cifre è molto alta, i criteri di selezione non sono casuali). La ricorrente comprende che l’amministrazione non voglia rendere disponibili tutti gli elementi presi in considerazione per ragioni di protezione dei dati, tuttavia ciò riduce la possibilità di una valutazione oggettiva.
L’insorgente evidenzia che le DSD prevedono che devono essere utilizzati i valori calcolati con “Salarium”. Il calcolatore “Salarium” si riferisce ai valori mediani, mentre la Cassa si riferisce ai valori medi. Si tratta di due valori diversi. Poiché le direttive utilizzano i valori mediani, anche per gli altri calcoli va utilizzato il valore mediano. Secondo i dati forniti dalla Cassa il valore mediano delle 20 farmacie è di fr. 145'000. L’amministrazione non ha rispettato le direttive e lo stipendio percepito da __________ è in linea con il salario usuale.
1.5. Con replica del 13 dicembre 2023 (doc. XIII), trasmessa per conoscenza alla ricorrente il 14 dicembre 2023 (doc. XIV), la Cassa si è riconfermata nella sua posizione. L’amministrazione evidenzia che i soci di una sagl hanno una funzione operativa più ampia rispetto ai farmacisti senza diritti di partecipazione i quali sono impiegati per gestire la farmacia in quanto tale senza tuttavia avere la funzione di datore di lavoro. Inoltre per valutare una prestazione in denaro occorre sempre stabilire se il motivo del pagamento è il lavoro oppure il rapporto di partecipazione. Le funzioni aggiuntive devono essere pagate come salario. Alla luce della funzione di datore di lavoro e della posizione di direttore operativo di __________ e del fatto che la farmacia è molto redditizia e consente la distribuzione di dividendi molto elevati, è giustificato uno stipendio più alto rispetto a quello dei due farmacisti dipendenti. Si deve dunque prendere in considerazione uno stipendio che si colloca nella parte alta della fascia salariale. Anche il valore medio delle statistiche delle 20 farmacie ticinesi può fungere da punto di riferimento. L’ampio scostamento del salario minimo dal salario massimo non è contrario all’applicazione delle statistiche. Il luogo, il nome e l’importo esatto dello stipendio non possono essere forniti al ricorrente. Anche questi dati non sono informazioni che influiscono direttamente sulla valutazione e sono disponibili anche quando si utilizza “Salarium”. Inoltre, secondo la Cassa, la ricorrente non ha fatto valere alcuno svantaggio localizzativo o altri svantaggi per la sua attività rispetto ad altre farmacie. La gestione di una farmacia richiede l’effettiva manodopera professionale dei farmacisti e degli altri dipendenti e non è un semplice investimento di capitale. Il fattore lavoro è più importante in una farmacia rispetto al fattore capitale.
Circa l’argomentazione della ricorrente in relazione con il marginale 2016 DSD ultima riga, la Cassa afferma che occorre confrontare i dividendi delle persone con diritti di partecipazione sociale e non confrontare i salari (DTF 134 V 297, consid. 3.1). “L’amministratore unico di SA non ha ricevuto dividendi maggiori rispetto agli azionisti senza alcun coinvolgimento nella società. Questo probabilmente spiega il confronto tra dividendi secondo l’ATF 134 V 297 e la cifra marginale 2016 della DSD”.
considerato in diritto
2.1. In concreto, oggetto del contendere è la questione di sapere se la ripresa della Cassa di cui alla decisione su opposizione del 9 ottobre 2023, per gli anni 2018, 2019 e 2021 è corretta.
Il 1° gennaio 2024 è entrata in vigore una importante modifica della LAVS (AVS 21) del 17 dicembre 2021, che tuttavia non è applicabile al caso di specie considerato che, di norma, il giudice delle assicurazioni sociali non tiene conto di modifiche legislative e di fatto verificatesi dopo il momento determinante della resa del provvedimento amministrativo (cfr. DTF 148 V 162 consid. 3.2.1).
Ne discende che ogni riferimento alle norme applicabili in concreto, salvo indicazione contraria, va inteso nel tenore in vigore fino al 31 dicembre 2023.
2.2. Sono assicurate obbligatoriamente in conformità della legge federale sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti le persone fisiche che hanno il loro domicilio civile nella Svizzera (art. 1a cpv. 1 lett. a LAVS).
A norma dell'art. 3 cpv. 1 LAVS, gli assicurati sono tenuti al pagamento dei contributi fintanto che esercitano un'attività lucrativa.
In applicazione dell'art. 4 cpv. 1 LAVS, i contributi degli assicurati che esercitano un'attività lucrativa sono calcolati in percento del reddito proveniente da qualsiasi attività lucrativa dipendente e indipendente.
Secondo l'art. 5 cpv. 2 LAVS, il salario determinante comprende qualsiasi retribuzione del lavoro a dipendenza d'altri per un tempo determinato o indeterminato. Esso comprende inoltre le indennità di rincaro e altre indennità aggiunte al salario, le provvigioni, le gratificazioni, le prestazioni in natura, le indennità per vacanze o per giorni festivi ed altre prestazioni analoghe, nonché le mance, se queste costituiscono un elemento importante della retribuzione del lavoro.
Per l'art. 10 LPGA, è considerato salariato chi per un lavoro dipendente riceve un salario determinante secondo la pertinente legge.
2.3. Come rammenta il Tribunale federale al consid. 3.1 della sentenza 9C_4/2018 / 9C_18/2018 del 24 gennaio 2019 pubblicata in DTF 145 V 50, secondo gli art. 4 e 5 LAVS di principio i contributi sociali vengono prelevati sul reddito da attività dipendente o indipendente, ma non sul reddito da sostanza (DTF 141 V 634 consid. 2.1; DTF 122 V 178, consid. 3b, pag. 179 e seguenti). I dividendi, di norma, costituiscono redditi da sostanza esenti da prelievo di contributi sociali (cfr. DTF 141 V 634, consid. 2.1). Poiché sui dividendi non sono dovuti contributi sociali, per gli azionisti potrebbe essere vantaggioso versare dividendi elevati e salari bassi (DTF 141 V 634, consid. 2.1; sentenza 9C_837/2014 dell’8 aprile 2015 pubblicata in SVR 2015 AHV Nr. 7 pag. 25 e sentenza 9C_669/2011 del 25 ottobre 2012 pubblicata in SVR 2013 AHV Nr. 4 pag. 15).
Secondo la giurisprudenza non fanno parte del salario determinante i guadagni che vanno qualificati come mero reddito della sostanza. Per procedere con la corretta qualifica del reddito, occorre esaminarne la sua natura e la sua funzione. La denominazione economica o giuridica non è rilevante e va tutt’al più presa in considerazione quale indizio. In determinate condizioni anche redditi derivanti dall’utile di una società anonima possono essere considerati salario determinante ed essere soggetti a contribuzione; questo vale ad esempio, secondo l’art. 7 lett. h OAVS, per i tantièmes. Si tratta di prestazioni che si trovano in relazione con il rapporto di lavoro (DTF 145 V 50; consid. 3.2; DTF 141 V 634 consid. 2.2).
Giova comunque ribadire che, secondo la giurisprudenza, pur spettando in linea di principio alla cassa di compensazione decidere, in maniera indipendente, se un elemento del reddito debba essere considerato come salario determinante oppure come reddito della sostanza, l'amministrazione deve, per quanto possibile, conformarsi alla valutazione ritenuta in materia di imposta federale diretta. È per questo che il Tribunale federale ha stabilito, in via di principio, che le prestazioni, derivanti dall'utile netto di una persona giuridica, versate a salariati, titolari nel contempo di diritti di partecipazione alla società, fanno parte del salario determinante giusta l'art. 5 LAVS se trovano il proprio fondamento nel rapporto di lavoro esistente, mentre non rientrano in questo novero, bensì costituiscono una distribuzione dissimulata di utile esente dall'obbligo contributivo ai sensi dell'art. 5 cpv. 2 LAVS, se vengono dispensate agli stessi soci oppure a persone vicine, senza (adeguata) controprestazione e senza che la società, nelle medesime circostanze, concederebbe tali prestazioni a terzi estranei, non partecipanti all'azienda (cfr. DTF 145 V 50, consid. 3.3; DTF 141 V 634 consid. 2.5; DTF 134 V 297, consid. 2.1 con riferimento alla DTF 103 V 1; sentenza 9C_837/2014 dell’8 aprile 2015, consid. 1.2 in SVR 2015 AHV Nr. 7, pag. 25 e sentenza 9C_669/2011 del 25 ottobre 2012, consid. 2.2 in SVR 2013 AHV Nr. 4, pag. 15; sentenza H 348/01 del 9 settembre 2002).
2.4. In DTF 134 V 297 il TF ha stabilito che la cosiddetta “prassi nidwaldese” sviluppata per qualificare il pagamento di un dividendo a membri del consiglio di amministrazione non tiene conto della valutazione fiscale e i criteri previsti dalla stessa sono contrari alla legge nella misura in cui l’adeguatezza del dividendo è apprezzata in rapporto al capitale azionario (anziché al capitale proprio). Anche per l’azionario l’adeguatezza del reddito della sostanza (esente dall’obbligo di contribuzione) non deve essere valutata in funzione del valore nominale, bensì del valore economico effettivo delle azioni (consid. 2.8).
Il TF ha rammentato che gli azionisti che sono anche dipendenti della società anonima hanno diritto da una parte ad una remunerazione adeguata per il lavoro svolto e dall’altra ad un guadagno corretto derivante dall’utile della società, la quale gode di un grande margine di manovra in questo ambito. Le autorità fiscali non possono rivedere liberamente l’adeguatezza del salario e dei dividendi. L’autorità può scostarsi dalla suddivisione tra salario e dividendi solo in caso di manifesta sproporzione tra il salario e l’attività esercitata da una parte rispettivamente il capitale investito ed il dividendo versato (cfr. DTF 145 V 50, consid. 4.3.2; DTF 141 V 634, consid. 2.2.1; DTF 134 V 297 consid. 2.2). Come nell’ambito della LAVS, ma in senso contrario (cfr. DTF 141 V 634, consid. 2.2), anche in ambito fiscale occorre effettuare un paragone: va esaminato se, tenuto conto di tutti i fattori oggettivi e soggettivi la medesima prestazione sarebbe stata remunerata allo stesso modo anche se si fosse trattato di un terzo estraneo (DTF 134 V 297 consid. 2.2; DTF 141 V 634, consid. 2.2.1: “[…] Wie im AHV-Recht (E. 2.2 hievor), aber mit umgekehrten Vorzeichen, ist dabei auf einen Drittvergleich abzustellen: Es ist zu prüfen, ob unter Berücksichtigung aller objektiven und subjektiven Faktoren die gleiche Leistung auch einem aussenstehenden Dritten erbracht worden wäre […]”).
Mentre le autorità fiscali qualificano quale distribuzione dissimulata di utile un salario che non sarebbe stato versato ad un dipendente non azionista della società, le autorità dell’AVS al contrario possono qualificare quale salario prestazioni derivanti dall’utile netto della società che non sarebbero state versate ad un azionista non contemporaneamente dipendente della società (DTF 134 V 297 consid. 2.3: “Während also die Steuerbehörden allenfalls eine als Lohn deklarierte Leistung als verdeckte Gewinnausschüttung qualifizieren, wenn sie einem Arbeitnehmer, der nicht zugleich Aktionär wäre, nicht erbracht worden wäre, können umgekehrt die AHV-Behörden eine als Gewinnausschüttung deklarierte Leistung als massgeblichen Lohn qualifizieren, wenn sie einem Aktionär, der nicht zugleich Arbeitnehmer wäre, nicht erbracht worden wäre”).
Spetta alla Cassa stabilire autonomamente se un reddito va qualificato quale salario determinante oppure quale reddito da sostanza. L’art. 23 OAVS stabilisce tuttavia che di principio le casse di compensazione sono vincolate dalla tassazione dell’imposta federale diretta. Al fine di conservare l’unità dell’insieme dell’ordine giuridico ed escludere contraddizioni, di regola occorre evitare una diversa valutazione tra autorità fiscali e dell’AVS, tranne se vi sono motivi fondati (DTF 145 V 50 consid. 3.3; DTF 141 V 634 consid. 2.5; DTF 134 V 297 consid. 2.3; DTF 103 V 1). Un motivo alla base della diversa valutazione tra autorità fiscali e dell’AVS in ambito di tantièmes deriva dalla circostanza che i tantièmes sono considerati un utile dal punto di vista del diritto fiscale e del diritto delle obbligazioni e salario determinante dal punto di vista della LAVS (DTF 134 V 297 consid. 2.3: “Während also die Steuerbehörden allenfalls eine als Lohn deklarierte Leistung als verdeckte Gewinnausschüttung qualifizieren, wenn sie einem Arbeitnehmer, der nicht zugleich Aktionär wäre nicht erbracht worden wäre, können umgekehrt die AHV-Behörden eine als Gewinnausschüttung deklarierte Leistung als massgeblichen Lohn qualifizieren, wenn sie einem Aktionär, der nicht zugleich Arbeitnehmer wäre, nicht erbracht worden wäre. Praxisgemäss ist es Sache der Ausgleichskassen, selbstständig zu beurteilen, ob ein Einkommensbestandteil als massgebender Lohn oder als Kapitalertrag qualifiziert werden muss. Der in Art. 23 AHVV enthaltenen Ordnung entspricht es jedoch, dass sich die Ausgleichskassen in der Regel an die bundessteuerrechtliche Betrachtungsweise halten. Um der Einheit und Widerspruchslosigkeit der gesamten Rechtsordnung willen soll eine verschiedene Betrachtungsweise der Steuerbehörde und der AHV-Verwaltung vermieden werden, ausser wenn dafür ausschlaggebende Gründe vorliegen (BGE 103 V 1 E. 2c; ZAK 1989 S. 148, E. 2c, H 131/86; Urteil des Eidg. Versicherungsgerichts H 49/02 vom 19. November 2002, E. 4.2). Das gilt namentlich auch in Bezug auf die verrechnungssteuerliche Behandlung (BGE 122 V 178 E. 3b S. 180). Ein Grund, welcher eine Abweichung von steuerrechtlicher und AHV-rechtlicher Betrachtung nahelegt, liegt namentlich darin, dass Tantiemen obligationenrechtlich und steuerrechtlich als Gewinn gelten (Art. 677 OR; Urteil 2A.742/2006 vom 15. Mai 2007, E. 5.1; BRÜLISAUER/POLTERA, a.a.O., N. 95 zu Art. 58 DBG), AHV-rechtlich hingegen als massgebender Lohn (Art. 7 lit. h AHVV; Pra 86/1997 Nr. 96 S. 520 f., E. 4b, H 241/96). Wie in der steuerrechtlichen Betrachtung ist aber auch AHV-rechtlich von der durch die Gesellschaft vorgenommenen Aufteilung auszugehen und davon nur abzuweichen, wenn ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Arbeitsleistung und Entgelt bzw. zwischen eingesetztem Vermögen und Dividende besteht”). Come in ambito fiscale anche nell’ambito dell’AVS occorre tutelare la suddivisione tra salario e dividendo effettuato dalla società e scostarsene solo in caso di manifesta sproporzione tra il salario e l’attività esercitata da una parte rispettivamente il capitale investito ed il dividendo versato (DTF 134 V 297 consid. 2.3).
2.5. Con sentenza 9C_669/2011 del 25 ottobre 2012 pubblicata in SVR 2013 AHV Nr. 4, pag. 15 il TF ha confermato una pronunzia cantonale obvaldese che aveva annullato una ripresa effettuata dalla Cassa di compensazione. L’amministrazione aveva ritenuto che parte dei dividendi versati all’azionista unico e dipendente della società dal 2003 al 2006 andavano qualificati quali salari. Essi corrispondevano infatti ad un utile (“Vermögensertrag”) tra il 13,1% ed il 36,3% ed inoltre vi era sproporzione tra l’attività svolta e il salario dichiarato. Di diverso avviso il Tribunale cantonale e l’Alta Corte secondo la quale una qualifica come salario determinante dei dividendi versati all’azionista unico non era giustificata. Negli anni in cui la società ha costituito delle riserve (1993-1995 e 1998), il ricorrente ha conseguito un reddito da lavoro corrispondente a quello percepito da altri lavoratori nella medesima funzione ed ha versato i relativi contributi sociali. Per cui anche se in quegli anni avesse percepito un reddito da capitale elevato in forma di dividendi non sarebbe stata effettuata una modifica della qualifica del reddito nel senso di ritenerlo salario determinante. Versamenti successivi dell’utile sotto forma di dividendi sarebbero di conseguenza sottoposti indirettamente all’obbligo contributivo dopo che questi guadagni conseguiti nei periodi antecedenti erano stati ritenuti proporzionati e quali redditi da sostanza non soggetti a contribuzione (consid. 4.2 e 4.3: “Wie die Vorinstanz für das Bundesgericht verbindlich feststellte (Art. 105 Abs. 1 BGG), war die in den Jahren 2003-2006 an C.________ für dessen Tätigkeit ausgerichtete Entschädigung unangemessen tief. Der Vermögensertrag von 13-36 % (vorne E. 3.1.2) lag deutlich über der von den Ausgleichskassen zu beachtenden Grenze eines Eigenkapitalertrages von 10 %, ab dem eine Dividende vermutungsweise überhöht ist (WML Rz. 2011.7 [Stand 1/12]) und darum grundsätzlich beitragsrechtlich zum Teil zu massgebendem Lohn umqualifiziert werden kann (oben E. 2) Eine solche Umqualifizierung der Dividenden oder Teilen davon rechtfertigt sich indessen im vorliegenden Fall aus folgenden Gründen nicht: In jenen Jahren, in denen die Gesellschaft die Reserven angelegt hatte (1993-1995 und 1998), liess sich C.________ einen zumindest branchenüblichen Lohn auszahlen und rechnete diesen mit der Ausgleichskasse ab. Selbst wenn er also in jenen frühen Jahren einen übermässigen Kapitalertrag in Form von Dividenden erzielt hätte, wäre daher eine ahv-rechtliche Aufrechnung nicht in Frage gekommen. Zutreffend würdigte die Vorinstanz in diesem Zusammenhang, dass spätere Gewinnausschüttungen indirekt der Beitragspflicht unterstellt würden, nachdem diese früher erzielten Gewinne jeweils als angemessen und als beitragsfreier Vermögensertrag qualifiziert worden waren. Die Angemessenheit des Vermögensertrags stehe im Kontext mit derjenigen des Erwerbseinkommens aus einem konkreten Jahr. Der vorinstanzliche Entscheid steht im Einklang mit der Rechtsprechung (BGE 134 V 297) und ist zu bestätigen”).
Con sentenza 9C_837/2014 dell’8 aprile 2015 pubblicata in SVR 2015 AHV Nr. 7, pag. 25 il TF ha accolto un ricorso di una società a garanzia limitata che aveva contestato la ripresa effettuata da una cassa di compensazione e confermata dal Tribunale cantonale di San Gallo. L’Alta Corte, dopo aver riassunto la giurisprudenza in materia, ha in sostanza ritenuto che il salario conseguito fosse adeguato al salario usuale per lavori simili (consid. 2.2: “Die Beschwerdeführerin wendet ein, nach der Rechtsprechung (BGE 134 V 297; SVR 2013 AHV Nr. 4 S. 15 [9C_669/2011]) sei die Umqualifikation einer Dividende in massgebenden Lohn nur zulässig, wenn kumulativ sowohl ein unangemessen tiefer Lohn mit einer im Vergleich zum eingesetzten Kapital unangemessen hohen Dividende einhergeht. Bei einem Lohn in angemessener Höhe bleibe kein Raum, um von der steuerrechtlichen Qualifikation abzuweichen und statt von einer Dividende von massgebendem Lohn auszugehen. Die von B.________ als Arbeitnehmer der Gesellschaft bezogenen Entschädigungen von Fr. 120'000.- für 2009 und Fr. 180'000.- für das Jahr 2010 seien angemessen, jedenfalls nicht unangemessen tief. 2.3. Den Vorbringen der Beschwerdeführerin ist beizupflichten. Von einem offensichtlichen Missverhältnis zwischen der Arbeitsleistung von B.________ und dem von diesem in den Jahren 2009 und 2010 hiefür bezogenen Entgelten von Fr. 120'000.- und Fr. 180'000.- kann nicht die Rede sein, was auch die Vorinstanz zutreffend festgehalten hat. Es braucht daher entgegen den Ausführungen im angefochtenen Entscheid nicht zusätzlich geprüft zu werden, ob zwischen dem eingesetzten Vermögen und der ausgeschütteten Dividende ein solches Missverhältnis besteht; denn die erwähnten Voraussetzungen für eine Abweichung von der Qualifikation der Einkommensbestandteile durch die Steuerbehörde müssen nach der Rechtsprechung kumulativ erfüllt sein, was das kantonale Gericht verkennt und zur Aufhebung seines Entscheides führt”).
Nella sentenza 9C_327/2015 del 3 dicembre 2015 pubblicata in DTF 141 V 634, il TF ha respinto il ricorso di una società a garanzia limitata e del suo socio gerente contro la ripresa effettuata dalla Cassa di compensazione. Il TF ha rammentato che in seguito alla sentenza pubblicata in DTF 134 V 297 i salari dichiarati e quelli usuali nel lavoro di riferimento da una parte ed il pagamento dei dividendi e il valore delle azioni dall’altra vanno esaminati per stabilire se parte dei dividendi devono essere qualificati di salario determinante (DTF 141 V 634, consid. 2.2.2). Il TF ha corretto la prassi nidwaldese solo nel senso di valutare la proporzionalità dell’utile non in relazione al valore nominale bensì al valore economico delle azioni (capitale proprio incluse le riserve occulte). Nel caso concreto il TF ha confermato la ripresa poiché i dividendi superavano nettamente il 10% del valore fiscale della società (34%, 23,4%, 24,6% e 35%; consid. 3.2.2: “Entgegen der Betrachtungsweise der Beschwerdeführenden haben Vorinstanz und Beschwerdegegnerin somit nicht unbesehen auf einen statistisch festgesetzten, schematischen Wert abgestellt. Vielmehr wurde der Ansatz zwar auf der Basis des Lohnrechners "Salarium" ermittelt. Diesem zugrunde lagen indessen auf das Profil des Beschwerdeführers 2 zugeschnittene Eckdaten. Zusätzlich plausibilisierte die Verwaltung das sich daraus ergebende Resultat durch Vergleich mit marktkonformen Erfahrungswerten. Die Annahme eines branchenüblichen, der Arbeitsleistung des Beschwerdeführers 2 in Wahrheit entsprechenden Jahresgehalts von Fr. 180'000.- ist folglich nicht zu beanstanden. Daran ändert im Übrigen der Fehler von Vorinstanz und Beschwerdegegnerin bei der Berechnung des entsprechenden Jahreslohnes nichts. Da im monatlichen Bruttolohnansatz gemäss "Salarium" der Anteil 13. Monatslohn bereits mitenthalten ist ("Der monatliche Bruttolohn setzt sich zusammen aus [...] 1 /12 des 13. Monatslohns"), muss er nicht mit 13 sondern mit 12 multipliziert werden. Beläuft sich der relevante monatliche Bruttolohn, Median, somit auf Fr. 13'351.-, beträgt das durchschnittliche jährliche Salär Fr. 160'212.- (und nicht Fr. 173'563.-). Aus dem monatlichen Höchstwert von Fr. 16'034.- resultiert alsdann ein Jahreslohn von Fr. 192'408.- (und nicht Fr. 208'442.-). Den AHV-rechtlich massgeblichen Referenzverdienst mit Fr. 180'000.- beinahe Fr. 20'000.- (und nicht nur knapp Fr. 7'000.-) über dem Mittelwert zu veranschlagen, erscheint vor diesem Hintergrund an der oberen Grenze des noch Vertretbaren. Aus den genannten Gründen ist der betreffende lohnmässige Ansatz jedoch selbst unter den neuen Vorzeichen nicht als klar überhöht einzustufen. Anzumerken bleibt, dass die Beschwerdegegnerin die Aufrechnung der Dividende ohnehin nur für den 10 % übersteigenden Teil des steuerlichen Unternehmenswerts des Eigenkapitals und nicht bis zum branchenüblichen Lohn vorgenommen hat (Lohn nach Aufrechnung: 2009: Fr. 177'400.-; 2010: Fr. 167'200.-; 2011: Fr. 169'400.-; 2012: Fr. 36'000.-). Das kantonale Gericht hat den Sachverhalt demnach auch diesbezüglich jedenfalls nicht offensichtlich unrichtig oder sonst wie rechtsfehlerhaft festgestellt, weshalb darauf abgestellt werden kann. Es ist daher von einem offenkundigen Missverhältnis zwischen der Arbeitsleistung des Beschwerdeführers 2 und dem ihm im betreffenden Zeitraum effektiv ausbezahlten Entgelt auszugehen. 3.3. Die vorinstanzlich bestätigte Einschätzung der Beschwerdegegnerin, wonach die Dividendenzahlungen im Lichte der einschlägigen Rechtsprechungsgrundsätze zu hoch ausgefallen seien, wird auch vor dem Bundesgericht nicht kritisiert. Diese machen unstreitig 34 % (2009), 23,4 % (2010), 24,6 % (2011) und 35 % (2012) des steuerlichen Unternehmenswertes aus und liegen damit deutlich über der Grenze von 10 % des Eigenkapitalertrags, ab welcher vermutungsweise überhöhte Dividendenzahlungen anzunehmen sind (vgl. Rz. 2011.7 der WML). Die Aufrechnung der Dividendenzahlungen des Beschwerdeführers 2 für die Jahre 2009 bis 2012 als AHV-pflichtiger Lohn ist somit rechtens und der verwaltungsgerichtliche Entscheid im Ergebnis zu schützen”).
In DTF 145 V 50 (sentenza 9C_4/2018 / 9C_18/2018 del 24 gennaio 2019) il Tribunale federale ha confermato la giurisprudenza relativa alla distinzione fra salario e dividendo, secondo cui occorre distanziarsi dalla scelta operata dalla società unicamente se si presenta una sproporzione manifesta tra la prestazione lavorativa e il salario come pure tra il capitale impiegato e il dividendo (consid. 4.3).
Sul tema cfr. anche: STF 9C_557/2017 del 6 luglio 2018; STF 9C_248/2019 del 22 agosto 2019; 9C_244/2023 del 18 settembre 2023 e STF 9C_577/2022 del 7 dicembre 2023.
2.6. Secondo il marginale 2010 delle direttive sul salario determinante (DSD; sia nel tenore delle nuove direttive in vigore dal 1° gennaio 2019 che in quello delle vecchie direttive in vigore fino al 31 dicembre 2018), le elargizioni dall’utile netto di una persona giuridica ai dipendenti che sono contemporaneamente titolari di diritti di partecipazione fanno parte del salario determinante, indipendentemente dalla designazione usata, se il motivo principale per il loro versamento è costituito dal rapporto di lavoro. Per le remunerazioni spettanti a un assicurato in qualità di organo di una persona giuridica si vedano i N. 2049 segg.
Non fanno invece parte del salario determinante le prestazioni pecuniarie concesse da una persona giuridica a quei salariati che detengono anche una partecipazione nella società, se i relativi diritti costituiscono il motivo del versamento. Questa regola concerne in particolari i dividendi e il valore di eventuali diritti d’opzione (marg. 2011 DSD).
I marginali 2012-2018 DSD nel tenore in vigore dal 1° gennaio 2019 (= ai marginali da 2011.1 a 2011.7 DSD nel tenore in vigore precedentemente), regolano il computo parziale dei dividendi quale salario determinante.
Per il marginale 2012 DSD a causa dell’imposizione parziale degli utili distribuiti ai sensi dell’art. 20 cpv. 1bis LIFD, a determinate condizioni i dividendi e le distribuzioni analoghe dell’utile netto concesse da una persona giuridica ai dipendenti titolari di diritti di partecipazione sono considerati in parte quale salario determinante.
Secondo il marginale 2013 DSD in linea di massima occorre basarsi sulla ripartizione tra dividendi e salario operata dalla società e accettata dalle autorità fiscali. A ciò si può derogare soltanto nel caso in cui sussistesse uno squilibrio evidente tra lavoro prestato e remunerazione o tra patrimonio investito e dividendo percepito.
Nella valutazione se sussista o meno uno squilibrio evidente, occorre considerare da una parte se la remunerazione sia adeguata al lavoro prestato e dall’altra se i proventi siano adeguati al capitale investito (mag. 2014 DSD).
I dividendi distribuiti sono considerati in parte quale salario determinante soltanto se viene versato un salario troppo esiguo oppure se non ne viene versato alcuno e se il dividendo è palesemente sproporzionato. In questo caso occorre computare un importo equivalente alla retribuzione usuale nel settore (marg. 2015 DSD).
Secondo il marginale 2016 DSD nella valutazione se per il lavoro prestato sia stata corrisposta una remunerazione adeguata corrispondente agli usi del settore, occorre considerare:
- mansionario;
- grado di responsabilità;
- apporto di conoscenze specialistiche;
- esperienze particolari;
- conoscenze specifiche del settore;
- tipo di attività svolta (p. es. attività operative aziendali o "mera" amministrazione di partecipazione presso una società holding);
- raffronto tra la remunerazione attualmente corrisposta e quella media degli anni precedenti (p. es. mediante i certificati di salario annuali) per rilevare eventuali improvvise riduzioni di salario;
- evoluzione generale dei salari all’interno dell’impresa;
- grado d’occupazione;
- calcolatrice individuale dei salari dell’Ufficio federale di statistica (Salarium);
- se possibile, occorre procedere a un raffronto con le quote di utile distribuite ai titolari di diritti di partecipazione che non lavorano per la società o con il salario di dipendenti privi di diritti di partecipazione.
L’adeguatezza del dividendo è misurata di principio in base al valore fiscale dei titoli (valore dell’imposta sul patrimonio), calcolato dalle autorità fiscali. Le notifiche di valutazione possono essere richieste per iscritto, indicando il motivo, presso l’autorità fiscale competente o presso il datore di lavoro (marg. 2017 DSD).
Per il marginale 2018 DSD i dividendi del 10 per cento ed oltre in rapporto al valore fiscale dei titoli sono presumibilmente eccessivi.
2.7. In concreto, __________, farmacista, attivo al 35%, è socio (nella misura del 75% [fr. 15'000 su fr. 20'000 di capitale sociale]) e gerente con diritto di firma individuale della RI 1 (cfr. estratto registro di commercio).
Dalle tavole processuali emerge inoltre che __________ ha conseguito un reddito annuo, calcolato sulla base di una percentuale lavorativa del 100%, di fr. 128'571 nel 2018 e nel 2019 (fr. 45'000 al 35%) e di fr. 157'143 nel 2021 (fr. 55'000 al 35%; doc. A1).
Le altre due farmaciste dipendenti della società, hanno percepito nel 2019 un reddito annuo, calcolato sulla base di una percentuale lavorativa del 100%, pari a fr. 95'500, rispettivamente fr. 103'500 (cfr. doc. I).
Nel 2018 la società ricorrente ha distribuito a __________ dividendi per un importo di fr. 300'000, pari al 14.99% del valore fiscale dei titoli, nel 2019 di fr. 225'000 (11,64%) e nel 2021 di fr. 240'000 (16,05%; cfr. doc. A e A1).
Tali valori non sono contestati.
Poiché essi superano di oltre il 10% il valore fiscale dei titoli, la Cassa li ha, rettamente, ritenuti eccessivi ed ha proceduto con un esame del salario versato a __________ (cfr. marg. 2018 DSD; DTF 141 V 634, consid. 3.3; DTF 145 V 50 consid. 4.3).
Anche su questo aspetto l’insorgente non solleva alcuna censura.
Utilizzando il calcolatore “Salarium”, l’amministrazione ha stabilito, nella sua decisione su opposizione, che il salario mediano per un farmacista nelle medesime condizioni dell’insorgente, ammonta a fr. 149'929 all’anno (doc. A: fr. 11'533 X 13). Dal calcolatore è inoltre emerso che il 25% dei farmacisti guadagnano di più di fr. 168'259 all’anno (doc. A: fr. 12'943 X 13).
L’amministrazione ha fatto capo ad un ulteriore elemento per stabilire il salario usuale, ossia il valore medio di 20 farmacie site nel Canton Ticino, in forma di SA o Sagl. I valori si fondano su persone che hanno dei diritti di partecipazione nelle società e lavorano al 100%. Il numero dei dipendenti va da un minimo di 4 ad un massimo di 20. Dai citati valori non è emersa alcuna relazione tra il numero dei dipendenti ed il reddito conseguito dal farmacista detentore dei diritti di partecipazione:
6 farmacie avevano un reddito tra fr. 131'400 e fr. 140'000;
4 farmacie avevano un reddito tra fr. 140'001 e fr. 150'000;
1 farmacia aveva un reddito tra fr. 150'001 e fr. 160'000;
1 farmacia aveva un reddito tra fr. 160'001 e fr. 170'000,
5 farmacie avevano un reddito tra fr. 170'001 e fr. 180'000;
1 farmacia aveva un reddito tra fr. 180'001 e fr. 190'000;
1 farmacia aveva un reddito tra fr. 190'001 e fr. 200'000;
1 farmacia aveva un reddito tra fr. 200'001 e fr. 210'000.
per un valore medio di fr. 158'400 (3'168'762 : 20).
Per la valutazione del salario usuale in funzione del luogo e dell’attività svolta quale farmacista e proprietario della farmacia per la quale lavora __________, la Cassa ha utilizzato sia il calcolatore “Salarium”, sia le circostanze concrete della farmacia, sia i valori di 20 farmacie ticinesi.
Sulla base degli accertamenti effettuati e dei calcoli svolti, la Cassa ha stabilito che nel caso concreto occorre ritenere che l’importo di fr. 158'400, calcolato in base alle statistiche di 20 farmacie in situazioni analoghe in territorio ticinese, va qualificato di salario usuale.
Ciò poiché, secondo l’amministrazione, non tutti i parametri del caso concreto possono essere presi in considerazione tramite il calcolatore “Salarium”. Non è infatti possibile inserire l’indicazione del farmacista socio della propria farmacia; inoltre nel parametro “Berufsgruppe” del farmacista fanno parte anche altre specializzazioni come fisioterapisti (che di principio hanno un salario inferiore), veterinari ed altri (doc. A, pag. 3: “[…] Gemäss Bundesgericht dient das Modell <<Salarium>> als Hilfsmittel bzw. Anhaltspunkt für die Ausgleichskasse und wird entsprechend verwendet. Hierzu ist hervorzuheben, dass Lohnberechnungen über <<Salarium>>, lediglich Parameter ermöglichen wie höhere, mittlere oder Kaderfunktion. Der Apotheker <<Gesellschafter>> mit eigener Beteilungen kann u.a. nicht erfasst werden. Auch ist hervorzuheben, dass einzelne Parameter wie im konkreten Fall das Kriterium <<Berufsgruppe>>, sämtliche weitere Spezialisten wie Physiotehrapeuten (tiefere branchenübliche Löhne), Geburtshelfer, Tierärzte, usw. enthalten. <<Salarium>> ermöglicht keine Punktschätzung und führt auch keinen Schwellenwert auf, ab welchem Betrag (CHF) der Lohn branchenüblich ist. Folglich kann auch, wie im vorliegenden Passus aufgeführt, nicht per se, auf den pauschalen <<Medialen Lohn>> als Grenzwert des <<Branchenüblichen>> abgestützt werden, da das <<Median>> in der Tat keine Definition des <<Üblichen>> ist”).
La Cassa ha concluso che:
" (…) In concreto, zur Beurteilung Ihres orts- und branchenüblichen Lohnes als qualifizierter Apotheker und Inhaber der RI 1, wurden sowohl das Hilfsmittel <<Salarium>>, die konkreten Umstände der RI 1 in __________ und die eruierten Angaben der Ausgleichskasse mit marktkonformen Erfahrungswerten (Durschnittwert), ausgehend von 20 Tessiner Apotheken, eruiert. In Anbetracht der vorliegenden Ausführungen bis zum orts- und branchenüblichen Lohn, im konkreten Fall in Höhe von CHF 158'400.00 als Durschnittwert von 20 Apotheken im ganzen Tessin, als <<branchenüblich>> zu qualifizieren.” (doc. A)
L’amministrazione ha pertanto aggiunto al salario annuo di fr. 128'571 conseguito da __________ se avesse lavorato al 100%, nel 2018 e nel 2019 fr. 29'829, per un importo complessivo fr. 158'400. Nel 2021, considerato che __________ aveva già percepito fr. 157'143, ha aggiunto fr. 1'257.
2.8. In concreto occorre esaminare se la Cassa ha calcolato correttamente la retribuzione usuale nel settore nel quale lavora __________.
La ricorrente contesta il metodo di calcolo, poiché l’amministrazione si sarebbe fondata unicamente sul paragone con altre farmacie site nel Canton Ticino ed avrebbe invece negletto, contrariamente a quanto prevedono le DSD, di prendere in considerazione anche i salari stabiliti secondo il calcolatore “Salarium” e secondo il contratto di lavoro standard dell’Ordine dei Farmacisti Ticinesi (OFTC), nonché il reddito delle due farmaciste impiegate presso la RI 1 e prive di diritti di partecipazione della società.
L’insorgente ritiene che il salario annuo usuale per un farmacista nella medesima situazione di __________, calcolato dalla Cassa in fr. 158'400 sulla base di un confronto con altre 20 farmacie ticinesi è insolitamente elevato e non rappresentativo. Esso si fonda su farmacie che si trovano in situazioni particolari poiché quelle affiliate alla Cassa convenuta sono le più grandi del Cantone, mentre le farmacie medie e piccole sono affiliate ad altre Casse. Senza informazioni e confronti relativi al fatturato ed all’ubicazione delle farmacie di riferimento non è possibile procedere con un paragone.
L’insorgente chiede che venga utilizzato il salario annuo di fr. 128'571 che corrisponde a quello dichiarato per gli anni 2018 e 2019 e superiore del 12% al salario previsto dal contratto di lavoro standard dell’OFTC. Il valore è inoltre superiore a quello dell’ultimo quarto del calcolatore “Salarium” (fr. 122'904 [10'242 X 12]).
Lo stipendio versato a __________ dal 2018 al 2021 è superiore del 30-60% rispetto a quello calcolato dalla ricorrente secondo il calcolatore “Salarium” o a quello delle farmaciste impiegate presso l’insorgente e deve essere considerato come stipendio usuale del settore.
La ricorrente sostiene che l’interpretazione della Cassa secondo cui la retribuzione da lei calcolata si avvicina a quello di “Salarium” non è corretto poiché si fonda sul salario del 25% dei lavoratori che guadagnano di più, pari a fr. 12'904 al mese. Inoltre la selezione delle 20 farmacie in Ticino non è statisticamente corretta (la dispersione delle cifre è molto alta, i criteri di selezione non sono casuali). L’insorgente comprende che l’amministrazione non voglia rendere disponibili tutti gli elementi presi in considerazione per ragioni di protezione dei dati, tuttavia ciò riduce la possibilità di una valutazione oggettiva.
La società evidenzia che le DSD prevedono che solo i valori calcolati con “Salarium” devono essere presi in considerazione. “Salarium” utilizza i valori mediani, mentre la Cassa utilizza i valori medi. Si tratta di due valori diversi. Poiché le direttive utilizzano i valori mediani, anche per gli altri calcoli va utilizzato il valore mediano. Secondo i dati forniti dalla Cassa il valore mediano delle 20 farmacie è di fr. 145'000. L’amministrazione non ha rispettato le direttive e lo stipendio percepito da __________ è in linea con il salario determinante.
2.9. Preliminarmente questo Tribunale rileva che il marginale 2016 DSD elenca numerosi parametri da prendere in considerazione per stabilire se è stata corrisposta una remunerazione adeguata corrispondente agli usi del settore, tra cui il mansionario, il grado di responsabilità, l’apporto di conoscenze specialistiche, le esperienze particolari, le conoscenze specifiche del settore, il tipo di attività svolta, il raffronto tra la remunerazione attualmente corrisposta e quella media degli anni precedenti per rilevare eventuali improvvise riduzioni di salario, l’evoluzione generale dei salari all’interno dell’impresa, il grado di occupazione.
Se possibile, occorre inoltre procedere a un raffronto tra le quote di utile distribuite ai titolari di diritti di partecipazione che non lavorano per la società o con il salario di dipendenti privi di diritti di partecipazione.
Infine, occorre far capo alla calcolatrice individuale dei salari dell’Ufficio federale di statistica “Salarium”.
A quest’ultimo proposito l’Ufficio federale di statistica (UST), nel proprio sito internet, ha annunciato di avere cessato di utilizzare l’applicazione “Salarium” con il 31 dicembre 2023 per via della scadenza dei suoi componenti tecnici e della fine del supporto finora offerto dal fornitore di servizi informatici. L’UST ha nel contempo indicato di stare lavorando attivamente per sviluppare una nuova applicazione che risponderà in modo ancora più mirato alle esigenze degli utenti e che sarà di più facile utilizzo. La nuova calcolatrice dovrebbe essere operativa dall’autunno 2024. Nel frattempo, dal 1° gennaio 2024 l’UST invita gli utenti a consultare le tabelle della rilevazione svizzera della struttura dei salari (RSS).
In concreto, trattandosi degli anni dal 2018 al 2021 è ancora possibile far capo al calcolatore “Salarium” (cfr. anche marg. 2016 DSD).
Quest’ultimo, secondo il sito dell’UST, offre la possibilità di calcolare un salario mensile lordo (valore centrale o mediano) e la dispersione dei salari (intervallo interquartile) relativi ad un posto di lavoro specifico (regione, ramo economico, gruppo di professioni, ecc.) e in base a caratteristiche individuali prescelte (età, formazione, anni di servizio, ecc.).
I risultati non costituiscono delle raccomandazioni salariali. Derivano da un modello di calcolo (stima) e si basano sui salari effettivamente versati nel 2020.
Le stime di salari mensili lordi sono calcolate in base ai dati della rilevazione svizzera della struttura dei salari (RSS) 2020 e si fondano su più di 1,2 milioni indicazioni salariali di dipendenti del settore privato.
Secondo il Tribunale federale il calcolatore “Salarium” fornisce un aiuto, ma è decisivo solo nella misura in cui riflette sufficientemente i fattori oggettivi e soggettivi del caso concreto (STF 9C_248/2019 del 22 agosto 2019, consid. 4.3.1 con rinvio alla DTF 141 V 634, consid. 2.2.1: “[…] Rechtsprechungsgemäss stellt der Lohnrechner des Bundesamts für Statistik ("Salarium") eine Entscheidhilfe dar. Er kann aber nur insoweit massgebend sein, als er die im konkreten Einzelfall gegebenen objektiven und subjektiven Faktoren hinreichend abbildet (BGE 141 V 634 E. 2.2.1 S. 637 und E. 3.2.2 S. 641; Urteil 9C_557/2017 vom 6. Juli 2018 E. 4.2.2), was das Versicherungsgericht jeweils im Rahmen der Beweiswürdigung zu prüfen hat […]”).
Nel caso di specie, il calcolo effettuato dalla Cassa con il calcolatore “Salarium” (cfr. doc. XI/2), che, nella decisione su opposizione impugnata (doc. A, pag. 2), conclude, nel settore di attività di __________, per un salario mediano mensile di fr. 11'499 e annuo di fr. 149'929 (11'499 X 13), ritenuto che il 25% consegue un reddito superiore a fr. 168'259 all’anno (12'943 x 13), non può essere confermato.
È vero che per quanto concerne i parametri corretti inseriti nel calcolatore, figurano la regione (Ticino), il ramo economico (attività dei servizi sanitari; 86), il gruppo delle professioni (numero 22; specialisti della salute), la posizione nell’impresa (quadro superiore), la durata settimanale (42 ore), la formazione (politecnico), la grandezza dell’impresa (2-19 dipendenti; la ricorrente ne ha 14) e che per quanto concerne l’età di __________ è stato utilizzato il dato del 2020 (ultimo anno per il quale l’UST ha proceduto all’aggiornamento del calcolatore “Salarium”), essendo l’interessato nato nel 1962.
Tuttavia, non possono essere confermati gli anni di servizio, poiché l’amministrazione ne ha presi in considerazione 33 (nel 2020), allorché dalla documentazione prodotta emerge che l’interessato ha conseguito il suo diploma di farmacista il __________ (doc. VIII/2). Gli anni di servizio sono pertanto al massimo 31 nel 2020.
Ciò porta il salario lordo mensile a fr. 11'463 nel 2020, ritenuto che il 25% consegue un salario superiore a fr. 12'864.
La Cassa, inoltre, pur calcolando il salario su 12 mensilità, ciò che il ricorrente non contesta, nella decisione su opposizione ha invece fissato il salario mediano annuo sulla base di 13 mensilità, in fr. 149'929 (11'533 X 13) così come quello del 25% degli assicurati che guadagna più di fr. 12'943 (fr. 168'259). Sennonché, secondo il calcolatore “Salarium”, il salario mensile lordo comprende già 1/12 della tredicesima (cfr. doc. XI/1: “Der angezeigte monatliche Bruttolohn setzt sich zusammen aus: […] 1/12 des 13. Montaslohns”; DTF 141 V 634, consid. 3.2.2: “[…] Da im monatlichen Bruttolohnansatz gemäss "Salarium" der Anteil 13. Monatslohn bereits mitenthalten ist ("Der monatliche Bruttolohn setzt sich zusammen aus [...]1 /12 des 13. Monatslohns"), muss er nicht mit 13 sondern mit 12 multipliziert werden […]”; cfr. anche STF 9C_248/2019 del 22 agosto 2019, consid. 4.1) ed in sede di risposta la medesima Cassa ha fatto riferimento a quest’ultima retribuzione, ma l’ha moltiplicata per 12 (cfr. pag. 3 della risposta di causa dove è stato fatto riferimento al salario mensile di fr. 12'904 [cfr. anche doc. A5] in luogo di fr. 12'943 citati nella decisione su opposizione).
Già solo per questo motivo, la decisione su opposizione non può essere confermata.
Infatti, con i parametri corretti l’importo annuo mediano, nel 2020, secondo il calcolatore “Salarium” ammonta a fr. 137’556 (11'463 X 12), ritenuto che il 25% percepisce un importo superiore a fr. 154'368 (12'864 x 12).
Occorre pertanto concludere che, secondo il calcolatore “Salarium”, il salario usuale (“branchenüblich”; su questo punto cfr. anche DTF 141 V 634 consid. 3.1 dove viene indicato che secondo il Tribunale amministrativo cantonale “[…] Der branchenübliche Verdienst ergebe sich in erster Linie anhand des vom Bundesamt für Statistik erarbeiteten individuellen Lohnrechners “Salarium […] Auf Grund der zusätzlichen Ausbildungen des Beschwerdeführers 2 […] rechtfertige es sich ferner, das daraus resultierende mittlere Jahressalär von Fr. 173'563.- auf Fr. 180'000.- zu erhöhen, zumal sich die diesbezüglichen Höchstwerte gemäss “Salarium” auf Fr. 208'442.- beliefen und die Revisionsstellen zur Ermittlung der branchenüblichen Ansätze regelmässig auch Erfahrungs- und Vergleichswerte heranzögert […]” e consid. 3.2 per il quale secondo il Tribunale federale “[…] Den Darlegungen der Vorinstanz ist grundsätzlich beizupflichten […]”), nel 2020, per un farmacista nelle medesime condizioni di __________ ammonta a fr. 137'556.
Tuttavia, considerato il ruolo di __________ all’interno della società e la sua lunga esperienza in tale contesto (socio e gerente perlomeno dal mese __________; cfr. estratto registro di commercio) e la circostanza che il 25% dei farmacisti nella medesima situazione consegue un reddito superiore a fr. 154'368, l’importo va arrotondato a fr. 145'000 (su questo aspetto cfr. anche DTF 141 V 634 consid. 3.1 e seguenti). Ciò, secondo questo Tribunale, tiene pure conto del fatto che le altre due farmaciste che lavorano presso la RI 1, senza diritti di partecipazione, nel 2019 hanno avuto un salario di fr. 95'500 e di fr. 103'500 (cfr. doc. VII/1).
La Cassa, per calcolare la retribuzione usuale di un farmacista nella medesima situazione di __________, ha invece preso in considerazione il salario medio di 20 farmacie site nel Canton Ticino con caratteristiche simili a quelle della ricorrente, ritenendo che il calcolatore “Salarium” fornisce un aiuto, ma occorre comunque esaminare il caso di specie, ed è giunta ad un salario annuo di fr. 158'400, che secondo l’amministrazione corrisponde al salario usuale. Infatti per la Cassa questo valore tiene meglio conto della situazione concreta dell’insorgente, poiché con il calcolatore “Salarium” non è possibile inserire la funzione di proprietario, inoltre alcuni parametri sono troppo generici (il gruppo delle professioni comprende anche ad esempio i fisioterapisti che guadagnano molto meno).
A torto.
Infatti, se è vero che occorre comunque far capo anche ad altri parametri, oltre a quelli del calcolatore “Salarium” (cfr. marg. 2016 DSD), d’altra parte l’amministrazione non può fare astrazione dal citato calcolatore e stabilire il salario usuale sulla base dei dati di 20 farmacie site nel Canton Ticino, senza peraltro fornire alla ricorrente (ed al Tribunale) informazioni precise in merito alle loro caratteristiche, violando in questo modo il diritto di essere sentito dell’interessata.
Come rileva giustamente l’insorgente, del resto, mentre il salario calcolato in base al calcolatore “Salarium” fornisce il reddito “mediano” (ossia: metà dei dipendenti guadagna di più e metà dei dipendenti guadagna di meno), il salario calcolato dalla Cassa fornisce invece il dato del salario medio (ossia la media di tutti i salari conseguiti dai farmacisti presi in considerazione). Si tratta di due valori diversi, che non possono essere paragonati.
Considerata l’assenza di dati più precisi, non è possibile calcolare esattamente a quanto ammonterebbe, secondo il calcolo della Cassa, il dato mediano. Esso non supererebbe in ogni caso fr. 150'000 ritenuto che 10 delle farmacie prese in considerazione hanno un reddito tra fr. 131'400 e fr. 150'000 e 10 oltre fr. 150’001 (cfr. doc. A).
Del resto, considerato che attualmente in Ticino vi sono 201 farmacie (cfr. www4.ti.ch/dss/dsp/ufc/cosa-facciamo/farmacisti-e-farmacie#:~:text=In%20Ticino%20sono%20attualmente%20aperte,farmacie%20di%20tutta%20la%20Svizzera), non è neppure possibile, in assenza di dati più precisi, sapere se l’amministrazione ha preso in considerazione i dati corretti e più rappresentativi, ritenuto come la Cassa convenuta non ha contestato l’affermazione secondo cui non tutte le farmacie sono affiliate presso di lei.
A questo proposito, se è vero che l’amministrazione è tenuta al segreto (art. 33 LPGA), d’altra parte ella avrebbe dovuto, nella misura del possibile e nei limiti di legge, ossia tutelando gli interessi privati preponderanti (art. 47 LPGA) fornire essa stessa i dati rilevanti all’insorgente per permetterle di contestare compiutamente il calcolo effettuato sulla base delle 20 farmacie ritenute nel calcolo (cfr. art. 47 cpv. 1 lett. b LPGA). La Cassa non può limitarsi a delegare questo compito al Tribunale.
L’amministrazione, giustamente, non ha invece ritenuto determinante gli “stipendi 2020” figuranti nella locandina dell’Ordine dei Farmacisti Ticinesi (OFCT) prodotta dalla ricorrente (doc. XI/3) e secondo cui un gerente con contratto OFCT ha diritto, a fr. 8'800 al mese per tredici mensilità (fr. 114'400 all’anno), non trattandosi del salario “usuale” del ramo farmaceutico per un gerente nella medesima situazione di __________, ossia un farmacista con esperienza di 30 anni socio e gerente della società a garanzia limitata per la quale lavora da oltre __________ anni.
Alla luce di tutto quanto sopra esposto questo Tribunale deve pertanto concludere che il salario usuale nel ramo di attività di __________ negli anni oggetto del contendere va fissato in fr. 145'000 all’anno.
Ne segue che il ricorso va accolto, la decisione su opposizione impugnata va annullata e l’incarto rinviato alla Cassa per un nuovo calcolo dei contributi per il 2018 e il 2019, ritenuto che nel 2021 tale valore è superato e non va effettuata alcuna ripresa.
La richiesta dell’insorgente di poter accedere alla documentazione della Cassa relativa alle caratteristiche delle 20 farmacie ticinesi cui ha fatto capo l’amministrazione per il suo calcolo diventa priva di oggetto, non essendo determinante per l’esito della vertenza per i motivi sopra esposti.
2.10. L’art. 61 lett. fbis LPGA prevede che per le controversie relative a prestazioni, la procedura è soggetta a spese se la singola legge interessata lo prevede; se la singola legge non lo prevede il tribunale può imporre spese processuali alla parte che ha un comportamento temerario o sconsiderato.
Il Tribunale federale, nella sentenza 8C_265/2021 del 21 luglio 2021, al considerando 4.4.1 ha evidenziato che “(…) eliminando il principio della gratuità generalizzata di cui all'art. 61 lett. a LPGA, il legislatore federale non ha voluto imporre in maniera generalizzata per tutta la Svizzera l'applicazione di spese giudiziarie al di fuori del campo di applicazione dell'art. 61 lett. fbis LPGA, ma ha lasciato ai Cantoni la libertà di disciplinare la questione. Nulla impedisce a un Cantone in tale contesto di prevedere la gratuità della procedura integralmente o soltanto per alcune controversie (FF 2018 1334; BU 2018 S 668 segg; BU 2019 N 329 segg.). Se però un Cantone desidera imporre spese al di fuori del campo di applicazione dell'art. 61 lett. fbis LPGA, trattandosi di un tributo causale, deve prevedere una base legale formale chiara ed esplicita (art. 127 Cost.; DTF 145 I 52 consid. 5.2; 143 I 227 consid. 4.3.1; 124 I 241 consid. 4a, con riferimenti; UELI KIESER, Kommentar zum Bundesgesetz über den Allgemeinen Teil des Sozialversicherungsrechts ATSG, 2020, n. 209 ad art. 61 LPGA).".
Nel Cantone Ticino vige tuttora il principio della gratuità generalizzata (STF 9C_394/2021 del 3 gennaio 2022, consid. 5; STF 8C_265/2021 del 21 luglio 2021, consid. 4.4.3), perciò nel presente caso non si riscuotono spese giudiziarie.
Sul tema cfr. anche STF 9C_369/2022 del 19 settembre 2022; STF 9C_368/2021 del 2 giugno 2022; SVR 2022 KV Nr. 18 (STF 9C_13/2022 del 16 febbraio 2022); STF 9C_394/2021 del 3 gennaio 2022; STF 8C_265/2021 del 21 luglio 2021 (al riguardo cfr. Ares Bernasconi, Actualités du TF, 8C_265/2021 du 21 juillet 2021 - frais judiciaires pour les tribunaux cantonaux des assurances selon la révision de la LPGA du 21 juin 2019, in SZS/RSAS 2/2022 pag. 107).
Per questi motivi
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto ai sensi dei considerandi.
§ La decisione su opposizione impugnata è annullata e l’incarto rinviato alla Cassa CO 1 per un nuovo calcolo dei contributi.
2. Non si percepisce tassa di giustizia, mentre le spese sono poste a carico dello Stato.
3. Comunicazione agli interessati i quali possono impugnare il presente giudizio con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerna, entro 30 giorni dalla comunicazione.
L'atto di ricorso, in 3 esemplari, deve indicare quale decisione è chiesta invece di quella impugnata, contenere una breve motivazione, e recare la firma del ricorrente o del suo rappresentante. Al ricorso dovrà essere allegata la decisione impugnata e la busta in cui il ricorrente l'ha ricevuta.
Per il Tribunale cantonale delle assicurazioni
Il presidente Il segretario di Camera
Daniele Cattaneo Gianluca Menghetti