TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 19 juillet 2011

Composition

M. Rémy Balli, président; MM. Guy Dutoit et Nicolas Perrigault, assesseurs; M. Patrick Gigante, greffier.

Recourants

A.X.________, à Lutry,

B.X.________, à Lutry.

Autorité intimée

Commission d'estimation fiscale des immeubles des districts d’Aigle et Riviera-Pays d’Enhaut, à Vevey.

Objet	Estimation fiscale des immeubles
	Recours A.X.________ et B.X.________ c/ décision sur réclamation de la Commission d'estimation fiscale des immeubles des districts d’Aigle et Riviera-Pays d’Enhaut, du 4 avril 2011

Vu les faits suivants

A. Le 7 décembre 2006, A.X.________ et B.X.________ ont acquis pour un montant de 130'000 fr., en mains communes, une part de 48/1000^èmes de la propriété par étages, constituée sur la parcelle de base n° ******** du chapitre cadastral d’Ormont-Dessous, sises aux Mosses, au lieu-dit «1********». Cette part leur donne droit à la jouissance d’un appartement de 43 m² au premier étage de l’immeuble «2********», avec balcon et galetas, ainsi que d’une place de parc extérieure. L’estimation fiscale de cet appartement, en vigueur depuis la révision générale de 1994, était de 170'000 fr.

B. Le 31 mai 2007, A.X.________ et B.X.________ ont requis la révision de cette estimation, demandant qu’elle soit ramenée au prix d’achat. Par décision du 6 juin 2007, il a été fait droit à leur requête, l’estimation ayant été fixée à 130'000 fr., sans autre précision. Le 13 février 2008, constatant que l’ancienne estimation fiscale avait été prise en considération dans le cadre des impôts directs de l’année 2006, A.X.________ et B.X.________ ont requis de l’autorité compétente que la nouvelle estimation fiscale soit effective à la date de l’achat de l’appartement. Le 11 décembre 2008, la Commission d’estimation fiscale (ci-après: CEFI) du district d’Aigle les a informé de ce que l’estimation fiscale de 130'000 fr. entrait en vigueur au 31 décembre 2007. A.X.________ et B.X.________ ont formé une réclamation; ils ont demandé que cette estimation fiscale soit ramenée au montant de 105'000 fr., d’une part, et qu’elle prenne effet à la date d’acquisition de l’appartement, d’autre part. Le 4 avril 2011, la CEFI des districts d’Aigle et Riviera-Pays d’Enhaut a maintenu à 130'000 fr. la valeur de l’estimation fiscale et sa date d’entrée en vigueur au 31 décembre 2007.

C. A.X.________ et B.X.________ ont recouru contre cette décision, dont ils demandent l’annulation.

La CEFI propose le rejet du recours et la confirmation de la décision attaquée.

D. Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de circulation.

Considérant en droit

1. Le recours est dirigé contre la décision sur réclamation du 4 avril 2011 tant en ce qui concerne le montant de l’estimation fiscale du lot de PPE qu’en ce qui a trait à la date d’entrée en vigueur de la nouvelle estimation. Les recourants demandent que celle-ci soit arrêtée à 105'000 fr. et que sa prise d’effet soit reportée au 7 décembre 2006, date d’achat de l’appartement.

2. Le litige a trait à la problématique de la modification de l’estimation fiscale et à l’entrée en vigueur de celle-ci.

a) Il est établi une estimation dite «estimation fiscale» en vue de déterminer la valeur d'imposition des immeubles (biens-fonds, droits distincts et permanents, mines). Cette estimation représente l'estimation officielle au sens de l'article 19 de la Constitution vaudoise (art. 1^er al. 1 let. a et 2 de la loi du 18 novembre 1935 sur l’estimation fiscale des immeubles (LEFI; RSV 642.21). La compétence pour procéder aux estimations fiscales, leur mise à jour et leur révision, est attribuée à la commission de district du lieu de situation de l'immeuble, sous réserve des compétences du conservateur du Registre foncier; ce dernier est compétent pour les immeubles non agricoles, lorsque la valeur vénale est connue, pour les immeubles agricoles, lorsque la valeur de rendement est établie (art. 5 al. 1 et 2 LEFI, dans sa dernière teneur en vigueur depuis la novelle du 17 décembre 2008, applicable depuis le 1^er janvier 2009).

b) La commission de district procède périodiquement à la mise à jour des estimations. Cette opération a pour but de revoir l’estimation des immeubles lorsqu’il est constaté notamment par demande motivée des propriétaires, par mutations, réunion ou division de biens-fonds, construction ou démolition de bâtiments, constitution ou radiation de servitudes, ou par d’autres opérations que la valeur fiscale de ces immeubles a notablement augmenté ou diminué (art. 20 LEFI). L’art. 23 al. 1 LEFI dispose que tout propriétaire peut demander la révision de l’estimation de son immeuble, s’il rend vraisemblable que la valeur fiscale de celui-ci s’écarte de l’estimation portée au registre; cette procédure de "révision" s’apparente dans une très large mesure à la procédure de mise à jour, dès lors que, sauf demande spéciale et motivée, elle se fait en même temps que la mise à jour périodique prévue par l’art. 20 LEFI (art. 23 al. 3 LEFI; EF.2000.0006 du 2 novembre 2000). L’art. 23 al. 1 LEFI ne vise pas la révision au sens ordinaire de ce terme en droit de procédure, en matière administrative en particulier, mais une demande de réexamen (ou de nouvel examen; ATF 136 II 177 consid. 2.1 p. 181 et les arrêts cités).

Dans la procédure ordinaire de mise à jour, il s’agit de fixer, à une date donnée, la valeur cadastrale d’un immeuble dont on présume qu’elle a notablement varié par rapport à l’estimation portée au registre (arrêts EF.2009.0007 du 9 février 2009 consid. 1a; EF.1997.0027 du 22 juin 2006; EF.1998.0006 du 17 juin 1998). L’art. 20 LEFI habilite l’autorité compétente à réviser d'office l'estimation fiscale d’une parcelle lorsque la valeur fiscale de celle-ci a notablement augmenté (v., notamment, arrêts EF.2009.0007 du 9 février 2009 consid. 1a; EF.2006.0001 du 30 novembre 2006). La mise à jour des registres des estimations en ce qui concerne les mutations de la propriété s'opère par les soins du conservateur du registre foncier en même temps que les mutations correspondantes dans les autres registres (art. 36 du règlement du 22 décembre 1936 sur l’estimation fiscale des immeubles (RLEFI; RSV 642.21.1). Le conservateur du registre foncier note et signale à la commission de district les modifications survenues aux propriétés ou aux inscriptions y relatives qui peuvent influencer l'estimation des biens-fonds (art. 38 RLEFI). L'art. 23 LEFI, quant à lui, ne vise pas la révision au sens ordinaire de ce terme en droit de procédure, en matière administrative en particulier. Il permet en effet de demander une nouvelle estimation lorsque les circonstances ont évolué et permettent de penser, avec une vraisemblance suffisante, que la valeur fiscale s'écarte de celle qui figure au registre foncier. Il s'agit donc d'une demande de réexamen ou de nouvel examen. Dans un arrêt F. 4/80 du 2 octobre 1981, la Commission centrale d’estimations fiscale des immeubles (ci-après: CCEF) a distingué à cet égard la révision ayant pour cause le transfert à titre onéreux ou la transformation totale, d’une part, de la transformation partielle d’un immeuble, d’autre part. Dans le premier cas, la réserve latente résultant de la différence de valeur entre l’estimation fiscale en vigueur et la valeur actuelle de l’immeuble est entièrement réalisée, ce qui ne serait en revanche pas le cas dans la deuxième situation. Seule l’augmentation de valeur intervenue du fait de la transformation devrait être prise en considération lorsque l’immeuble restant en mains du même propriétaire est transformé partiellement. C’est seulement si le motif de la mise à jour affecte l’immeuble dans son ensemble que l’estimation fiscale peut être mise à jour globalement (cf. sur ce point, arrêt CCEF P. 5/88 du 3 octobre 1989). Au surplus, la révision prévue par l'art. 23 LEFI s'apparente dans une très large mesure à la mise à jour de l'art. 20 LEFI (arrêt EF.2006.0005 du 31 mars 2009 consid. 1a). Ces deux institutions ont en commun la réalisation, depuis la dernière décision d’estimation fiscale entrée en force, d’une modification notable des circonstances. Dans les deux cas, il s’agit d’une révision lato sensu, qui étend l’obligation pour l’autorité d’entrer en matière à des motifs postérieurs à la dernière taxation (v. Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3^ème éd. Berne 2011, n° 2.4.4.2, références citées). Constituent notamment de tels faits nouveaux, les mutations, réunions ou divisions de biens-fonds, constructions ou démolitions de bâtiments, constitutions ou radiations de servitudes et toute opération qui a une incidence notable sur la valeur fiscale de l'immeuble (art. 20 LEFI; cf., outre EF.2006.0005, déjà cité, arrêt EF.1997.0027 du 22 juin 2006).

Une distinction s’impose toutefois entre les deux dispositions. La mise à jour de l’art. 20 LEFI peut soit intervenir d’office, soit sur requête du propriétaire. En revanche, il appartient exclusivement à celui-ci de requérir la révision au sens de l’art. 23 LEFI. Dans les deux cas sans doute, l'autorité doit, lorsqu'elle statue, appliquer le droit d'office (jura novit curia), sans être liée par les moyens qu'invoquent les parties; en revanche, on ne saurait reprocher à l'autorité d'avoir violé cette maxime après avoir statué. Par ailleurs, l'autorité n'a pas l'obligation d'accorder d'office aux administrés des droits que la loi fait dépendre d'une demande de leur part (v. Moor/Poltier, op. cit., n° 2.2.6.5).

c) La mise à jour intervient à la suite de faits déterminés (énumérés à l'art. 20 LEFI) et postule par conséquent une estimation à une date donnée, soit celle de la vente ou de la cession justifiant la révision, respectivement le 1^er janvier de l'année suivante, même si elle est arrêtée ultérieurement (arrêts EF.2007.0004 du 31 mars 2008; FI.1996.0060 du 17 octobre 2005; EF.2000.0014 du 5 février 2001, EF.1999.0018 du 27 janvier 2000 et les références). Une décision de nature fiscale peut en effet déployer ses effets sur une période fiscale, alors même qu'elle aurait été prise et notifiée à une date postérieure au début de ladite période, auquel cas, on ne saurait parler, sinon de manière impropre, d'effet rétroactif (arrêt FI.1993.0006 du 6 décembre 1994). Ainsi, à titre exemplatif, les estimations fiscales comprises dans la même étape d'une révision générale entrent toutes en vigueur simultanément, même si elles ont été prononcées ultérieurement, en première instance ou sur recours. De même, lorsque la cause de la remise à jour est un transfert de propriété opéré par donation, la nouvelle estimation fiscale peut fort bien "rétroagir" (arrêt EF.1990.0009 du 27 septembre 1991), les dates déterminantes d'une mise à jour étant le jour de la vente immobilière, en cas de transfert de propriété, ou encore celui du décès, en cas d'acquisition de la propriété par voie successorale (arrêt EF.1991.0010 du 5 janvier 1993). Enfin, le Tribunal administratif a retenu que la décision arrêtant une nouvelle estimation fiscale, à la suite d'une demande du contribuable, pouvait fort bien être déterminante au 1er janvier d'une année fiscale donnée, quand bien même elle était rendue ultérieurement seulement (en l'occurrence, la demande de nouvelle estimation était antérieure au 1er janvier de l'année déterminante : arrêt FI.1995.0115 du 29 novembre 1996; v. un cas similaire, EF.1995.0062 du 7 août 1996, relatif également à une demande de révision du propriétaire de l'immeuble, ensuite d'un déclassement de ce dernier ; v. en outre EF.2005.0001 du 30 mai 2005).

3. a) En l’espèce, la question se pose de savoir quand s'est produit l'événement qui devait donner lieu à la mise à jour de l'estimation fiscale, ce qui détermine par là-même l'entrée en force de la nouvelle estimation. En effet, les recourants concluent à ce que la décision attaquée se voie conférer une portée rétroactive, soit à compter du 7 décembre 2006.

La Cour observe que l’autorité intimée n'a pas procédé d’office à une nouvelle estimation au moment de l’acquisition de l’appartement par les recourants. Elle n’y était cependant pas tenue. Il apparaît en second lieu que les recourants ont requis la révision de l’estimation le 31 mai 2007 et qu’il a été donné suite à leur demande le 6 juin 2007, l’estimation étant ramenée à 130'000 fr., soit au prix d’acquisition. Les recourants n’ont pas attaqué cette décision et celle-ci est, entre-temps, entrée en force. Or, cette décision indique sans doute le montant de la nouvelle estimation fiscale, sans toutefois en préciser la date d’entrée en vigueur. Du reste, c’est seulement en recevant la notification des impôts directs 2006 que les recourants ont pu s’en rendre compte. Constatant dès lors que cette nouvelle estimation n’avait pas pris effet à la date d’acquisition, ils ont demandé à l’autorité intimée le 13 février 2008 que tel soit le cas, ce que celle-ci a toutefois refusé le 11 décembre 2008. Les recourants ont réclamé en vain contre cette décision.

Dans sa décision sur réclamation, l’autorité intimée considère que la nouvelle estimation déploie ses effets à compter du 31 décembre 2007, soit l’année durant laquelle la demande a été effectuée. L’autorité intimée ne peut être suivie dans ses explications; cette dernière date ne peut être considérée comme un événement susceptible de justifier une révision de l’estimation (v. sur ce point, arrêt EF.2010.0002 du 20 octobre 2010). L’événement justifiant la révision en l’espèce est bien la vente, respectivement l’achat du 7 décembre 2006. La décision attaquée ne résiste pas à ce premier grief. La nouvelle estimation fiscale doit prendre effet au 31 décembre 2006.

b) Les recourants reviennent en second lieu sur le montant de la nouvelle estimation fiscale qu’ils considèrent comme excessive. Ils demandent que celle-ci soit arrêtée à 105'000 fr. La décision du 6 juin 2007 a ramené l’estimation fiscale de l’appartement des recourants de 180'000 à 130'000 fr., soit le prix d’acquisition. Faute d’avoir été attaquée, cette décision est entrée en force, à tout le moins s’agissant du montant de l’estimation (v. Moor/Poltier, op. cit., nos 2.1.2.2 et 2.2.1.2). Elle ne peut plus aujourd’hui être remise en question autrement que par l’effet de la voie extraordinaire de l’art. 23 LEFI (v. sur ce point, André Grisel, traité de droit administratif, tome II, Neuchâtel 1984, pp. 891-892; Benoît Bovay, Procédure administrative, Berne 2000, p. 285). Or, on ne voit guère que les recourants puissent invoquer une modification notable des circonstances justifiant que cette estimation soit encore réduite. Tous les éléments dont ils font état à l’appui de leur conclusion leur étaient connus au dépôt de la demande en révision, le 31 mai 2007. Les recourants auraient ainsi pu les invoquer dans le cadre d’une réclamation contre la décision du 6 juin 2007, ce dont ils se sont abstenus. A cela s’ajoute que, depuis lors, la conjoncture immobilière est repartie à la hausse ces dernières années, y compris dans les stations de moyenne montagne. Il n’y a donc pas lieu d’entrer en matière sur la conclusion des recourants tendant à ce que l’estimation fiscale soit revue à la baisse.

4. Les considérants qui précèdent conduisent dès lors à l’admission partielle du recours. La décision attaquée sera réformée en ce sens que la prise d’effet de la nouvelle estimation fiscale, maintenue à 130'000 fr., sera ramenée au 31 décembre 2006. Vu le sort du recours, l’émolument judiciaire dû par les recourants sera réduit de moitié (art. 49 al. 1, 2^ème phrase, et 91 de la loi du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative – LPA-VD; RSV 173.36).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est admis partiellement.

II. La décision sur réclamation de la Commission d'estimation fiscale des immeubles des districts d’Aigle et Riviera-Pays d’Enhaut, du 4 avril 2011, est réformée en ce sens que l'estimation fiscale du lot, détenu par A.X.________ et B.X.________, représentant 48/1000^èmes de la propriété par étages constituée sur la parcelle n° ******** du cadastre de la Commune d’Ormont-Dessous est maintenue à 130’000 (cent trente mille) francs, avec effet au 31 décembre 2006.

III. Dite décision est confirmée pour le surplus.

IV. Un émolument d’arrêt, réduit à 750 (sept cent cinquante francs) est mis à la charge des recourants.

Lausanne, le 19 juillet 2011

Le président: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.