canton de vaud

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

- A R R E T -

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du 17 décembre 1991

sur le recours interjeté par les époux X.________, à Y.________

contre

les décisions de taxation des gains immobiliers du 5 mars 1987 et du 4 mars 1987 de la Commission d'Impôt de Lausanne-Ville,

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Statuant à huis clos,

le Tribunal administratif, composé de

MM.     J.-C. de Haller, président
            J. Koelliker, assesseur
            J.-P. Kaeslin, assesseur

Greffier : M. J.-C. Perroud, sbt

constate en fait :

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A. Les époux X.________ ont vendu, le 12 décembre 1986, un immeuble locatif à Lausanne, dont ils étaient propriétaires chacun pour moitié après l'avoir hérité de leur père. L'immeuble comprend 3 appartements, soit de 3 pièces + hall, dont un était occupé par Mme X.________, et un deux pièces.

B. Cette vente est intervenue après que, en 1980, des travaux aient été effectué sur cet immeuble pour un montant de Fr. 44'476.--. La taxe d'assurance incendie a alors pris en compte une plus value de Fr. 44'000.--, mais l'estimation fiscale (Fr. 125'000.--) n'a pas été adaptée.

C. Les 11 et 12 janvier 1987, les recourants ont présenté deux déclarations identiques pour l'imposition des gains immobliers, déclaration dont le décompte s'établit comme suit :

Prix de vente Fr. 485'000.--

Prix du contribuable Fr. 242'500.--

Estimation fiscale de l'immeuble
cinq ans avant l'aliénation 1/2 Fr. 62'500.-

Frais de transformation selon
factures jointes : 1/2 de Fr. 44'476.-- Fr. 22'238.-

Facture Publicitas : 1/2 de Fr. 250,75 Fr. 125.-

Contrib. compl. introduction
aux égouts : 1/2 de Fr. 352.-- Fr. 176.- Fr. 85'039.-

Gain immobilier : 1/2 Fr. 157'461.-
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D. Par décision de taxation des 4 et 5 mars 1987, les gains immobliers dus par les recourants ont été arrêté à Fr. 179'875.--, pour chacun d'entre eux, l'autorité fiscale refusant d'admettre que l'on ajoute au prix d'acquisition une contribution d'introduction aux égouts (Fr. 176.-- par contribuable), ainsi que la valeur des travaux exécutés en 1980, par Fr. 44'476.--, à titre d'impenses.

E. Les époux X.________ ont recouru contre cette décision en date du 18 mars 1987, agissant apparemment également au nom de sa soeur. Par acte du 18 mai 1987, les recourants ont confirmé leur intention d'obtenir la prise en compte de la plus value de Fr. 44'000.-- résultant des travaux de 1980, dans une lettre portant leur deux signatures.

F. Ce n'est que le 16 mars 1989, et après deux réclamations des 31 août 1988 et 13 mars 1989 que l'Aministration cantonale des impôts, Section des gains immobiliers, a interpellé les recourants pour les rendre attentifs à la jurisprudence sur laquelle se fondaient les décisions entreprises, et leur demandait de se déterminer sur le maintien du recours. Le 1er juin 1990, et après une nouvelle réclamation, l'ACI a requis la production des factures correspondants aux travaux litigieux. Le 23 août 1990, sur la base de ces documents, l'ACI a confirmé les décisions de taxation de 1987. Le recours a finalement été transmis par l'ACI le 16 mai 1991, avec le dossier, à la Commission cantonale de recours en matière d'impôt, après que les recourants aient à nouveau, à plusieurs reprises, protesté contre le retard mis à traiter leur dossier.

G. Enregistré le 31 mai 1991, le recours a fait l'objet d'une première mesure d'instruction (transmission du mémoire de réponse de l'ACI au recourant avec invitation à se déterminer) avant d'être transmis le 1er juillet 1991 au Tribunal administratif en application de l'art. 62 al.1 LJPA. Le Tribunal a reçu, le 14 août 1991, les déterminations des recourants sur la réponse du 16 mai 1991, déterminations accompagnées d'une pièce (convention entre la ville de Lausanne et les recourants à propos de l'inscription d'une mention de précarite). La procédure d'instruction s'est terminée le 30 août, après que les parties aient été invitées à requérir le cas échéant la tenue d'une audience. En l'absence de requête expresse dans ce sens, le Tribunal administratif a délibéré dans son audience du 3 décembre 1991.

et considère en droit :

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1. Les recours ont été déposés par les contribuables eux-mêmes par un acte écrit et signé dans le délai légal. Confirmés ensuite de l'interpellation du 11 mai de la Commission d'impôt, ils sont recevables à la forme.

2. Les décisions de taxation litigieuses, des 4 et 5 mars 1987, sont contestées sur deux points :

a) refus de l'ACI de prendre en compte à titre d'impenses, conformément à l'art. 42 LI, le montant des travaux effectués en 1980;

b) refus de l'autorité intimée d'appliquer un taux de 12 % en faveur de la recourante Mme X.________.

3. L'art. 42 al. 1 LI prévoit que le gain imposable est constitué par la différence entre le produit de l'aliénation et le prix d'acquisition augmenté des impenses. L'art. 44 LI offre aux contribuables le choix entre deux possibilités, s'agissant de fixer le prix d'acquisition, soit le pris réellement payé par l'aliénateur (al. 1) d'une part, et l'estimation fiscale de son immeuble 5 ans avant l'aliénation, d'autre part, lorsque l'acquisition est antérieure à cette période (al. 2).

Il résulte des déclarations pour l'imposition des gains immobiliers signées par les recourants en janvier 1987 qu'ils ont choisi la deuxième solution, tout en prétendant à la prise en compte des impenses de 1980, correspondant par conséquent à des travaux exécutés avant la période prévue par l'art. 44 al. 2 LI. Il convient donc de prendre position sur cette prétention, contestée par l'autorité intimée au bénéfice d'une jurisprudence déjà ancienne (RDAF 1969 p. 153 et ss.).

4. L'état du dossier ne permet pas au Tribunal de déterminer si le montant litigieux de Fr. 44'476,25 correspond à des dépenses d'amélioration, susceptibles d'être ajouté au prix d'acquisition (art. 42 et 48 LI) ou au contraire de simples frais d'entretien qui ne peuvent pas être pris en compte (art. 23 lit. d LI). En particulier, le document établi le 18 juin 1990 par le recourant X.________ ne permet pas de résoudre cette question, faute d'indications précises sur la nature et l'ampleur des travaux effectués. Le point n'étant toutefois pas contesté par l'autorité intimée, le Tribunal admet que l'on se trouve en présence réellement d'impenses au sens de la loi. Il reste à examiner si le fait qu'elles correspondent à des travaux exécutés avant la période de cinq ans prévue par l'art. 44 al. 2 LI fait obstacle à leur prise en compte.

Dans un arrêt du 6 juin 1991, la Commission cantonale de recours en matière d'impôt a laissé la question ouverte en relevant que sa solution ne découlait pas d'emblée du texte légal (CCRI Maurice P. contre Commission d'impôt de district, du 6 juin 1991).

En l'espèce, le Tribunal administratif considère que le refus de l'autorité intimée d'admettre à titre d'impenses des frais remontant au-delà de la période visée par l'al. 2 de l'art. 44 LI est fondé, et que la jurisprudence déjà citée sur laquelle il se fonde doit être maintenue.

Dans le système de la loi, en effet, le contribuable a le choix entre deux solutions, soit le calcul précis et concret du prix d'acquisition, d'une part, ce qui suppose qu'il fournisse tous les éléments nécessaires, et la prise en compte de l'estimation fiscale en vigueur cinq ans avant la vente, d'autre part. S'il fait usage de cette seconde possibilité, il est dispensé d'établir concrètement le prix d'acquisition, parce qu'on admet que l'estimation fiscale représente à la date en question la valeur de l'immeuble. Mais cette possibilité de choix ne concerne que la détermination du prix d'acquisition lui-même. La prise en compte des impenses, dans l'un et l'autre système, supposent nécessairement qu'elle soient postérieures à la fixation du prix d'acquisition, comme l'indique du reste clairement le texte de la loi qui exige qu'elles viennent augmenter ce prix. Dans un tel système, le contribuable est censé invoquer une valeur dont on peut et doit partir de l'idée qu'elle représente pour lui la valeur de l'immeuble y compris les impenses faites antérieurement.

Les travaux préparatoires précédant la novelle de 1962 qui a introduit la possibilité de retenir l'estimation fiscale démontre qu'il s'agissait dans l'esprit du législateur avant tout de simplifier la tâche aussi bien du contribuable que de l'autorité en les dispensant l'un et l'autre de rechercher dans un passé parfois lointain les éléments nécessaires (v. notamment BGC automne 1962 p. 248 et ss., plus spécialement 395 à 399). Admettre que le contribuable puisse invoquer des impenses découlant de travaux plus anciens va à l'encontre de cette volonté de simplification, puisque l'on devra précisément procéder à des vérifications que le choix de ce système veut éviter.

A cela s'ajoute enfin que l'estimation fiscale d'un immeuble est présumée être à jour (art. 20 de la loi du 18 novembre 1935 sur les estimations fiscales des immeubles) puisqu'elle doit être revue chaque fois qu'elle augmente ou diminue notablement à la suite de l'une où l'autre des opérations mentionnées la loi. Selon la jurisprudence de la Commission centrale d'estimation fiscale des immeubles, on doit ainsi tenir compte en cas de transformation partielle de l'augmentation de valeur résultant des travaux effectués, même s'il convient de ne pas absorber la réserve latente de valeur accumulée depuis la précédente révision générale (v. notamment un arrêt Raymond C., du 31 janvier 1991).

Dans ces conditions, le Tribunal considère que c'est à juste titre que la décision entreprise a refusé de prendre en compte des impenses antérieurs au cinq précédent l'aliénation.

5. Il reste à examiner si la recourante Mme X.________ peut bénéficier du taux de faveur de 12 % prévu par l'art. 51 al. 3 dernière phrase LI.

Cette disposition prévoit les conditions suivantes pour l'octroi du taux réduit en matière de maison d'habitation.

                        a) l'immeuble doit être principalement affecté à l'habitation:
                        b) il doit s'agir de l'habitation du propriétaire;
                        c) la durée de possession doit être supérieure vingt ans;
                        d) l'estimation fiscale de l'immeuble cinq ans avant la vente est déterminante comme prix d'acquisition.

De ces quatre conditions, seules la première est litigieuse. Or, il est constant que l'immeuble vendu se composait de trois appartements, dont un était habité par l'intéressée, les deux autres - représentant la majeure partie de l'immeuble - étant loués à des tiers. La comparaison des loyers perçu en 1985 - 1986 (Fr. 8'400.--) avec la valeur locative de l'appartement de l'intéressée pour la même période (Fr. 2'671.--) démontre de manière nette que l'immeuble n'était pas principalement affecté à l'habitation de Madame X.________.

Dans ces conditions, c'est à juste titre que l'autorité fiscale n'a pas admis l'application du taux en faveur de 12 %.

6. Le recours doit dès lors être rejeté, un émolument d'arrêt étant mis à la charge des recourants déboutés (art. 55 LJPA).

Par ces motifs,

le Tribunal administratif

a r r ê t e :

I. Le recours est rejeté;

II. Les décisions de taxation des gains immobiliers du 5 mars 1985 et du 4 mars 1987 de la Commission de Lausanne-Ville sont maintenues;

III. Un émolument d'arrêt est mis à la charge des époux X.________, par Fr. 250.-- chacun.

Lausanne, le 17 décembre 1991

Au nom du Tribunal administratif :

Le président : Le greffier :

Le présent arrêt est notifié :

- aux recourants, sous pli recommandé;

- à l'ACI, rue de la Paix 6, 1014 Lausanne, en 3 exemplaires dont un à l'intention de la Commission d'impôt de Lausanne-Ville