CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt
du 17 mai 1996

sur le recours interjeté par A.________, à ********

contre

la décision sur réclamation du 29 janvier 1996 de l'Administration cantonale des impôts refusant une déduction (frais d'entretien d'immeuble)

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Composition de la section: M. J.-C. de Haller, président; M. Ch.-F. Constantin et M. Ph. Maillard, assesseurs.

Vu les faits suivants:

A.                     Le recourant A.________ est domicilié à ********, où il est propriétaire d'une maison d'habitation dont l'estimation fiscale a été fixée à 461'000 francs.

B.                    Il a déposé le 7 juin 1993 sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 1993-1994. Il y déclarait un revenu imposable de 152'700 fr. et une fortune imposable de 45'000 francs. Par décision de taxation définitive du 28 janvier 1994, la Commission d'impôt et recette de district de Cossonay-Ville a fixé le revenu imposable à 152'300 fr. (au taux de 54'300) et la fortune et imposable à 0. Cette décision a été précédée  le 12 janvier 1994 par la notification à l'intéressé d'une décision de répartition intercommunale des éléments imposables, pour la période 1993-1994.

C.                    Par courrier du 24 février 1994, le recourant a protesté contre le fait que la décision de taxation ne tenait pas compte d'une contribution unique de raccordement aux égouts de 16'800 fr. réclamée par la Municipalité de Cuarnens en 1991 (facture du 30 janvier 1991). Enregistrée comme réclamation, cette démarche a amené la Commission d'impôt à exposer au recourant que, comme le précisaient du reste les instructions générales sur la manière de remplir la déclaration d'impôt des personnes physiques, les contributions pour le raccordement aux canalisations et aux installations de protection des eaux n'étaient pas assimilées à des frais d'entretien d'immeuble, déductibles (lettre du 25 mars 1994). Invité dès lors à retirer sa réclamation, le recourant a répondu le 5 avril suivant qu'il la maintenait.

D.                    Le dossier a alors été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI) qui a confirmé les explications de la Commission d'impôt, invitant derechef le recourant à renoncer à sa contestation (lettre du 2 août 1995). Le recourant n'ayant pas donné suite à cette invitation, l'ACI a rendu, le 29 janvier 1996 une décision sur réclamation rejetant cette dernière. C'est contre cette décision qu'est dirigé le présent recours, déposé le 28 février 1996, dans lequel le recourant demande la déduction du montant litigieux à titre de "dépenses exceptionnelles".

                        L'ACI s'est déterminée en date du 24 avril 1996, concluant au rejet du recours. Le Tribunal administratif a statué à huis clos, sans audition des parties.

Considérant en droit:

1.                     La recevabilité de la réclamation du 24 février 1994 est douteuse, dans la mesure où le recourant a agi plus de trente jours après avoir reçu la décision de répartition intercommunale (du 12 janvier 1994) qui refusait expressément la déduction réclamée. L'autorité intimée étant toutefois entrée en matière pour rendre la décision litigieuse, le Tribunal administratif ne peut que faire de même.

                        Seule est en cause dans la présente procédure la déduction d'un montant de 16'800 fr. correspondant à la taxe unique de raccordement exigée en 1991 par la Commune de Cuarnens (déduction, soit dit en passant, que le contribuable n'avait pas revendiquée dans sa déclaration d'impôt).

2.                     Aux termes de l'art. 23 al. 1 lit. d de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (LI), les frais d'entretien et d'administration des immeubles sont déduits du revenu. L'art. 24 LI exclut en revanche la défalcation des "dépenses pour l'acquisition ou l'amélioration de biens". En droit fédéral - non applicable à la présente espèce qui ne concerne que la taxation cantonale et communale - l'art. 32 al. 2 LIFD (anciennement art. 22 al. 1 lit. e AIFD) prévoit la déduction des frais d'entretien d'immeubles et de bâtiments. D'autre part, l'art. 34 lit. d LIFD (anciennement art. 23 AIFD) exclut la déduction des dépenses d'amélioration de biens.

3.                     Dans sa jurisprudence, l'ancienne Commission cantonale de recours s'en est tenue dans l'application des règles cantonales, aux principes dégagés par le Tribunal fédéral en cette matière dans le cadre de l'AIFD. Elle a ainsi distingué les frais d'entretien des dépenses d'amélioration d'immeubles. Les premiers sont les frais qui servent au maintien ou à la remise en état des biens-fonds ou des bâtiments (Känzig, Die eidgenössische Wehrsteuer, éd. 1982, p. 646, n° 159 ad art. 22 AIFD; Känzig, Ergänzungsband, éd.1972, p. 111, n° 101 ad art. 22 AIFD; voir aussi ATF 99 Ib 362 c. 3a, publié dans RDAF 1975, p. 179). Quant aux dépenses d'amélioration, elles ne servent pas à maintenir l'immeuble dans un état donné, mais au contraire, elles ont pour effet d'en augmenter la valeur (voir en ce sens, Känzig, Wehrsteuer, éd. 1982, p. 652, n° 164 ad art 22 AIFD; Känzig, Ergänzungsband, éd. 1972, p. 113, n° 102 ad art. 22 AIFD; Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, p. 121).

4.                     Pour établir la distinction entre frais d'entretien et dépenses d'amélioration, on se fonde en principe sur la valeur de l'immeuble au moment de son entrée dans le patrimoine du contribuable, selon les auteurs précités. Cette valeur dépend notamment du degré d'entretien du bâtiment. Seules les dépenses nécessaires à rétablir ou à maintenir l'état d'entretien lors de l'acquisition de l'immeuble sont en principe déductibles, à l'exclusion des frais consentis par le contribuable pour améliorer cet état, qui représentent des dépenses d'amélioration (RDAF 1982, p. 151; voir aussi StE 1993 B 27.7 No 12). Or la valeur d'un immeuble, tout au moins sa valeur vénale, tient compte de l'ensemble de ses coûts, y compris des frais engagés pour respecter les différentes règles applicables en matière de police des constructions, au sens large du terme. En cas de vente, ces éléments sont pris en considération dans le calcul du prix, un bâtiment conforme à la réglementation existante présentant a priori une valeur marchande plus élevée qu'un autre qui ne le serait pas. Dès lors des travaux entrepris pour se conformer à de nouvelles règles en matière de protection des eaux doivent être considérés comme entraînant une plus-value et justifiant une augmentation de la valeur de l'immeuble. De même doit-on admettre que des contributions uniques de raccordement aux réseaux d'égouts et de distribution d'eau, qui sont également imposées aux propriétaires fonciers (l'obligation de raccordement peut résulter de nouvelles normes de protection des eaux), ne sont pas des frais d'entretien déductibles (Archives 41, 179; 48, 482; dans le même sens, Känzig, Wehrsteuer, 2è éd., 1982, n° 167 ad art. 22 AIFD). Cette solution concorde d'ailleurs avec la constatation, rappelée à maintes reprises par le Tribunal fédéral (v. p. ex. ATF 109 Ia 328), suivant laquelle l'équipement public apporte une plus-value aux biens-fonds privés.

5.                     C'est donc à juste titre que l'ACI, conformément d'ailleurs à la pratique qu'elle indique dans ses instructions sur la manière de remplir la déclaration d'impôt des personnes physiques (ch. 14), a refusé la déduction de la contribution unique de raccordement exigée en 1991 du recourant par la Commune de Cuarnens. Sa décision doit être confirmée et le recours rejeté aux frais de son auteur débouté (art. 55 LJPA).

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I.                      Le recours est rejeté.

II.                     Un émolument judiciaire de 600 (six cents) francs est mis à la charge du recourant.

 

fo/Lausanne, le 17 mai 1996

 

                                                          Le président:                                                 

 

 

 

 

 

 

 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint