CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt
du 9 septembre 1997

sur les recours formés par  X.________, à ********

contre

1. la décision rendue sur réclamation le 20 décembre 1996 par la Commission d'impôt et Recette du district de Lavaux, arrêtant la taxation d'un bénéfice en capital à teneur de l'art. 43 AIFD,

ainsi contre

2. la décision rendue sur réclamation le 20 décembre 1996 par l'Administration cantonale des impôts, concernant la taxation pour l'impôt spécial de l'art. 29 LI.

* * * * * * * * * * * * * * * *

Composition de la section: M. Etienne Poltier, président; M. Charles-F. Constantin et M. Raymond Bech, assesseurs.

Vu les faits suivants:

A.                     X.________ exploite depuis 1979 un bureau, inscrit au registre du commerce sous la raison individuelle "Cabinet fiscal  X.________". Il est simultanément actionnaire à hauteur de 50% de A.________ SA et à hauteur de 40% de B.________ SA. Le chiffre d'affaires réalisé par l'intéressé, calculé sur la base des encaissements, s'est élevé régulièrement de 1979 à 1983, passant de 82'662 fr. à 813'984 fr.

                                L'activité principale du recourant est celle d'un conseiller fiscal, comme l'indique d'ailleurs l'inscription au registre du commerce. A ce titre il exécute divers mandats en rapport avec la fiscalité: déclarations d'impôt, représentation de contribuables devant les autorités, rédaction de mémoires de recours notamment. Une partie importante de sa clientèle se recrute parmi les étrangers imposés à forfait selon les dispositions de l'art. 18 bis AIFD. Cependant  X.________ assume également de nombreux mandats d'administrateur de sociétés suisses, agissant dans ces cas fréquemment à titre fiduciaire; les actions souscrites par lui ne figurent pas dans son état des titres et, selon ses propres allégations et l'attestation qui lui a été délivrée par C.________, sont déposées systématiquement dans des safes ouverts au nom de A.________ SA. Il gère également à titre fiduciaire certaines sociétés étrangères, notamment de droit panaméen ou de droit du Liechtenstein. Au surplus, il procède pour ses clients à de nombreuses démarches liées à la constitution de sociétés anonymes et de fondations, voire à leur liquidation. Le recourant admet également déployer une activité importante dans le domaine de la police des étrangers. Dans la foulée, il accomplit souvent d'autres opérations liées, procédant fréquemment à des paiements pour des clients ou entreprenant encore d'autres démarches, par exemple auprès de l'AVS ou de compagnies d'assurances.

                        Lors du dépôt de sa déclaration d'impôt pour la période 1985-1986, le 8 décembre 1985,  X.________ a annoncé qu'il exerçait désormais une activité lucrative dépendante à compter du 31 décembre 1984 au sein de la société "Cabinet fiscal X.________ SA" constituée le 29 novembre 1984; il demandait ainsi une taxation intermédiaire au 31 décembre 1984.

B.                     Ayant annoncé la réalisation d'un bénéfice en capital, sous ch. 10 de la déclaration d'impôt précitée,  X.________ a été invité à déposer encore des formules en vue de l'imposition des bénéfices en capital canton/commune et AIFD pour 1984; la première de ces déclarations a été déposée le 17 mars 1986. Compte tenu d'une correction effectuée postérieurement, cette déclaration porte essentiellement sur des montants de 400'000 fr., correspondant à la clientèle, et de 360'318 fr., lequel concerne des honoraires pour travaux en cours (après correction). En revanche, dans sa lettre d'accompagnement du 17 mars 1986, l'intéressé a d'emblée déclaré ne pas être assujetti à l'impôt spécial de l'art. 43 AIFD et il s'est dispensé en conséquence de déposer la déclaration correspondante. Par lettre du 10 novembre 1986, il a confirmé qu'il contestait son assujettissement à l'impôt précité; il a même qualifié sa démarche de réclamation.

C.                    Par décision de taxation d'office du 27 janvier 1987, l'Administration cantonale des impôts a adressé au contribuable une taxation du bénéfice en capital à forme de l'art. 43 AIFD, arrêtant le bénéfice en capital imposable à 684'611 fr., dégageant un impôt de 78'589 fr.  X.________ a contesté cette taxation par un acte intitulé recours, adressé à la Commission cantonale de recours en matière d'impôt (ci-après CCRI), dont il a transmis un double à l'ACI en le qualifiant de réclamation. La CCRI a néanmoins enregistré le dossier, puis l'a transmis à l'autorité de céans le 1er juillet 1991.

                        Par décision sur réclamation du 26 août 1987, la Commission d'impôt et recette de district de Lavaux a confirmé l'assujettissement de X.________ à l'impôt spécial de l'art. 43 AIFD; elle n'a en revanche pas statué sur la réclamation dirigée contre la taxation d'office. X.________ a recouru contre la décision précitée par acte du 9 septembre 1987; en substance, il fait valoir qu'il exerce une profession libérale et que, partant, il n'est pas astreint à tenir des livres et ne remplit dès lors pas l'une des conditions posées pour l'imposition prévue par l'art. 43 AIFD. Ce recours, qui avait été adressé exclusivement à l'ACI, n'a été transmis au Tribunal administratif, entré en fonction le 1er juillet 1991, que le 4 mai 1993 avec la réponse de l'autorité intimée.

D.                    Par arrêt du 24 mars 1994, le Tribunal administratif a rejeté le recours et confirmé ainsi l'assujettissement de  X.________ à l'impôt sur le bénéfice en capital prévu par l'art. 43 AIFD. Le Tribunal fédéral, dans un arrêt du 10 janvier 1996, a écarté le recours de droit administratif formé par l'intéressé à l'encontre du jugement cantonal. On notera en particulier que le Tribunal fédéral n'est pas entré en matière sur le moyen tiré de la prescription, soulevé pour la première fois dans le cadre du recours de droit administratif; l'arrêt relève encore que le moyen tiré de la prescription ne peut pas être résolu sur la base des faits établis ou que le Tribunal fédéral serait à même d'établir sur la base du dossier.

E.                    Par décision, rendue sur déclamation le 20 décembre 1996, la Commission d'impôt et Recette de district de Lavaux a aggravé la taxation du bénéfice en capital, à teneur de l'art. 43 AIFD, fixée précédemment le 27 janvier 1987; elle a arrêté le montant imposable à 758'000 fr., au lieu du montant retenu précédemment de 684'611 fr.; cette solution s'explique, à lire la décision attaquée, de par le fait que la décision antérieure avait tenu compte d'une déduction de charges AVS, prescrites dans l'intervalle, qui ne peut dès lors plus être admise.  X.________ a recouru contre cette décision par acte du 14 janvier 1997, soit en temps utile. Il fait valoir à nouveau le moyen tiré de la prescription; il conteste au surplus la matière imposable, dans l'hypothèse où son premier moyen ne serait pas accueilli.

                        Dans le cadre de l'instruction de ce pourvoi, l'ACI a produit sa réponse le 21 avril 1997, en concluant au rejet de celui-ci. L'Administration fédérale des contributions en a fait de même, dans une écriture du 20 mars précédent.

F.                     Par ailleurs, l'ACI, dans une décision du 20 décembre 1996 également, a rejeté la réclamation formée par l'intéressé en matière d'impôt cantonal et communal et aggravé la taxation de l'impôt spécial de l'art. 29 LI, arrêtant, comme en matière d'impôt fédéral direct, le montant imposable à 758'000 fr.

                         X.________ a également recouru contre cette décision par acte du 14 janvier 1997, déposé en temps utile; il fait valoir le moyen tiré de la prescription, subsidiairement une réduction de la matière imposable à un montant ne dépassant pas 400'000 fr.

                        Dans sa réponse, l'ACI conclut également au rejet du recours.

                        Les parties ont encore complété leurs moyens dans des écritures des 17 juin, pour le recourant, et 24 juillet, pour l'ACI.

Considérant en droit:

                        I. Le recours formé en matière d'impôt fédéral direct

1.                     Comme on vient de le voir,  X.________ fait valoir à titre principal le moyen tiré de la prescription.

                        a) On relèvera tout d'abord que, dans le cas d'espèce, il n'est pas sérieusement contesté que la règle posée par l'art. 98 AIFD a été respectée en l'espèce; celle-ci prévoit en effet que le droit de commencer la taxation s'éteint trois ans après la clôture de la période de taxation.

                        En l'espèce, la procédure de taxation pour l'impôt annuel entier de l'art. 43 AIFD a bien été commencée dans le délai prescrit, sans qu'il y ait lieu de déterminer ici de manière précise si ce délai venait à échéance le 31 décembre 1987 (pour autant que la période de taxation ici considérée soit la période 1983-1984) ou le 31 décembre 1989, dans l'hypothèse où la période de taxation correspondante serait la période 1985-1986). Il n'est en effet pas douteux que l'autorité de taxation a remis à  X.________ un formulaire de déclaration pour ledit impôt, ce dernier ayant déclaré expressément, dans une lettre du 17 mars 1986, ce qui suit :

              "... je me dispense de remplir la déclaration IFD que vous m'avez remise."

                        On sait en effet que l'administration satisfait à ses obligations au regard  de l'art. 98 AIFD en remettant au contribuable le formulaire de déclaration d'impôt (voir à ce sujet Archives 56, 559).

                        b) Au demeurant, le recourant invoque surtout le fait que la prescription de la créance fiscale, que l'art. 128 AIFD arrête à cinq ans, serait en l'occurrence acquise; plus précisément, il se serait écoulé plus de cinq ans entre la décision rendue sur réclamation le 26 août 1987 par la Commission d'impôt et Recette du district de Lavaux, confirmant son assujettissement à l'impôt annuel entier de l'art. 43 AIFD, et le dépôt par l'ACI de sa réponse audit recours, en date du 4 mai 1993. Cette seule constatation devrait conduire à l'admission de ses conclusions.

                        aa) Durant la période courant entre 1987 et 1993, la LIFD n'était pas en vigueur, de sorte que ce dernier texte n'a pas vocation à s'appliquer dans l'hypothèse où la prescription aurait été acquise dans cet intervalle, soit sous l'empire de l'AIFD (v. dans ce sens TA, arrêt du 5 novembre 1996, FI 96/0057).

                        bb) Le moyen du recourant a trait ici essentiellement à la question de l'interruption du délai de prescription; selon l'art. 128 AIFD, 3ème phrase, la prescription de la créance fiscale est interrompue par tout acte tendant au recouvrement de celle-ci. En l'occurrence, il n'est pas établi qu'il y ait eu, entre 1987 et 1992, quelque acte que ce soit tendant au recouvrement de l'impôt dû cas échéant par  X.________. Cependant, selon la jurisprudence, la prescription de la créance fiscale, qui court pendant la durée de la procédure de taxation, est également interrompue par tout acte officiel tendant à la détermination de la prétention fiscale en question. La jurisprudence a notamment admis que tel était le cas des décisions de taxation et des décisions rendues sur réclamation (Archives 43, 130; v. également Markus Binder, Die Verjährung im schweizerischen Steuerrechts, p. 261 et références citées); les mesures d'instruction ordonnées dans le cadre d'une procédure de taxation, de réclamation ou de recours, pour autant qu'elles soient connues du contribuable, constituent également des actes interruptifs de la prescription (Archives 59, 257; 56, 561; v. aussi Binder, op. cit. p. 251); tel est également le cas du dépôt de la réponse de l'autorité intimée, dans le cadre d'une procédure de recours (mêmes arrêts). L'interruption de la prescription a par ailleurs pour effet de faire courir un nouveau délai, de même durée.

                        Appliquées au cas d'espèce, les solutions qui viennent d'être évoquées impliquent en tous les cas que la notification de la décision sur réclamation, le 26 août 1987, a interrompu la prescription de la créance fiscale, pour faire courir un nouveau délai de cinq ans; il en va de même, en tous les cas, du dépôt par l'Administration cantonale de l'impôt fédéral direct de sa réponse au recours contre la décision précitée, le 4 mai 1993. Cependant, comme on l'a vu ci-dessus, il s'est écoulé plus de cinq ans entre ces deux dates, de sorte que la prescription, telle qu'elle est prévue à l'art. 128 AIFD, est acquise, à moins qu'un autre motif d'interruption de ce délai puisse être établi.

                        cc) On va dès lors passer en revue ci-après les faits susceptibles d'avoir entraîné une interruption du délai de prescription dans l'intervalle.

                        aaa) Il est douteux que le dépôt du recours (contrairement au recours formé par une autorité fiscale, l'AFC par exemple), le 9 septembre 1987, puisse être considéré comme un motif d'interruption de la prescription de la créance fiscale,  au sens de l'art. 128 AIFD. Il en est de même de l'audition du 19 novembre 1987 du recourant par l'ACI; certes, une audition, qui constitue une mesure d'instruction, est généralement susceptible d'entraîner l'effet précité. Cependant, dans le cas d'espèce, l'ACI y a procédé alors que le contribuable avait saisi la commission cantonale de recours, de sorte que la première autorité ne pouvait peut-être plus procéder à des mesures d'instruction, qui relevaient désormais plutôt de la seconde; l'ACI, il est vrai, conservait peut-être néanmoins la compétence de compléter son dossier en vue d'arrêter la taxation, cela quand bien même la question  de l'assujettissement faisait l'objet d'un pourvoi. Cette question peut toutefois demeurer indécise, l'admission ici d'un motif d'interruption du délai de prescription étant de toute façon insuffisante pour empêcher que celle-ci ne soit acquise, comme on va le voir plus loin.

                        bbb) L'ACI s'est adressée à plusieurs reprises aux autorités compétentes en matière de registre du commerce, dans le but d'élucider la question de l'assujettissement ou non du recourant à l'inscription audit registre. On note en effet deux lettres de l'autorité intimée du 27 janvier 1988 au Registre du commerce de Lausanne, respectivement à l'Office fédéral du registre du commerce, à Berne; ces autorités ont répondu par lettres des 3 mars, respectivement 3 février 1988.

                        Là encore, ces démarches étaient le fait de l'autorité de taxation, alors même que l'autorité de recours était désormais saisie. On peut se demander également s'il s'agissait de mesures d'instruction tendant à faire avancer la procédure de taxation, dans la mesure où elles concernaient la question de l'assujettissement et reprenaient, pour l'essentiel, des points sur lesquels l'autorité cantonale et l'autorité fédérale du registre du commerce avaient déjà été interpellées auparavant. En définitive, apparaît surtout déterminant ici le fait que ces démarches de l'ACI, comme le résultat de celles-ci ont été accomplies à l'insu du contribuable, qui n'en a pas été informé avant le 3 mai 1993. Cela étant et conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral, ces mesures ne peuvent pas être retenues comme des faits interruptifs de la prescription (v. notamment ATF 79 I 248 = Archives 22, 399; v. surtout Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, no 12 ad art. 128 AIFD).

                        ccc) Peuvent également constituer des motifs interruptifs de la prescription les mesures d'instruction ordonnées par l'autorité de recours. Il s'agit dès lors de vérifier si la Commission cantonale de recours en matière d'impôts (ci-après : CCRI), puis le tribunal de céans ont procédé à des actes pouvant être considérés comme tendant à la détermination de la taxation de l'impôt annuel entier de l'art. 43 AIFD.

                        On constate tout d'abord que la CCRI, dès réception du "recours", a d'emblée constaté qu'il s'agissait d'une réclamation, ne relevant pas de sa compétence, tout au moins avant qu'une décision sur réclamation ne soit rendue. Le dossier, ouvert néanmoins dès février 1987 (sous la référence 13/87), est resté en suspens depuis lors, sans que l'ACI n'informe l'autorité de recours du dépôt d'un pourvoi, formé cette fois contre une décision rendue sur réclamation en matière d'assujettissement le 9 septembre 1987 déjà; ce dernier n'a été transmis à l'autorité de recours, soit désormais au Tribunal administratif, que le 3 mai 1993. Cela étant, les actes de la CCRI, puis du Tribunal administratif accomplis dans l'intervalle ne pouvaient guère être considérés comme des mesures d'instruction tendant à faire avancer la procédure vers une décision sur le recours formé en matière d'assujettissement; en particulier, tel n'a pas été le cas de la demande du magistrat instructeur tendant à la production de la décision du 27 février 1987, puis de la réception de celle-ci (courriers des 8 et 19 janvier 1993), ni même de la demande d'avance de frais émise le 11 février 1993, alors même que le Tribunal administratif n'avait pas encore connaissance du recours formé en matière d'assujettissement. Les démarches qui précèdent ne peuvent dès lors pas être considérées comme des facteurs interruptifs de prescription.

                        En revanche, tel pourrait éventuellement être le cas de la demande, formée par le magistrat instructeur le 2 mars 1993, tendant à la production du dossier complet de la cause et de la réponse de l'autorité intimée. Cependant, cette question peut demeurer indécise également, dans la mesure où il s'est déroulé plus de cinq ans, dans la meilleure des hypothèses entre l'audition du recourant par l'ACI le 19 novembre 1987 et le courrier précité, du 2 mars 1993.

                        dd) Il résulte de ce qui précède que le délai de prescription fixé à l'art. 128 AIFD était échu le 2 mars 1993 et, à plus forte raison, le 3 mai suivant, ce qui doit conduire à l'admission du recours, sauf si l'on doit admettre que les éventuelles procédures de réclamation ou de recours ont pour effet de suspendre le cours du délai précité.

                        On relève que l'art. 128, 4ème phrase AIFD ne prévoit de suspension du délai de prescription que dans l'hypothèse où le contribuable ne peut être poursuivi en Suisse; a contrario, on doit en déduire que la prescription de la créance fiscale n'est pas suspendue dans d'autres hypothèses, notamment celle d'une réclamation ou d'un recours (autrement dit, la solution prévue expressément par l'art. 120 al. 2 lit. a LIFD ne saurait être appliquée ici, par analogie ou par extension du texte de l'art. 128 AIFD; voir dans ce sens FF 1983 III 218; v. aussi à ce sujet Binder, op. cit. p. 214 et références citées, ainsi que Känzig/Behnisch, op. cit. no 10 in fine ad. art. 128 LAIFD; voir il est vrai Archives 59, 257 s., qui laisse cette question ouverte).

                        ee) Il découle de ce qui précède que la prescription de l'art. 128 AIFD est en l'occurrence acquise, la décision querellée et la taxation qu'elle comporte devant dès lors être annulées.

                        II. Le recours formé en matière d'impôt cantonal et communal

2.                     Le recourant soutient tout d'abord avoir réalisé un bénéfice en capital en 1984 (sans doute le 31 décembre de cette année-là); dans la mesure où, s'agissant de bénéfices en capital, la période de réalisation et la période de taxation coïncident, suivant la pratique à sa connaissance des autorités fiscales vaudoises, le délai de douze ans, soit le délai de prescription absolu du droit de taxer déterminé par l'art. 98a al. 4, serait venu à échéance le 31 décembre 1996, excluant ainsi toute confirmation par l'autorité de recours de la taxation querellée.

                        a) L'art. 29 al. 2 LI prévoit que l'impôt unique et distinct est dû au moment de l'acquisition de la prestation ou du bénéfice en capital. L'art. 98a LI fixe tout d'abord un délai de prescription relative du droit de taxer (al. 1), fixé à quatre ans après la fin de la période de taxation; quant à l'al. 4 de la même disposition, il détermine un délai de prescription absolu, de douze ans après la fin de la période de taxation.

                        b) Dans le cas d'espèce, il s'agit de déterminer le dies a quo du délai de prescription; si celui-ci coïncide avec la date du 31 décembre 1984, la prescription est acquise, alors que si celui-ci correspond au 31 décembre 1986, le droit de taxer n'est pas prescrit.

                        aa) Il convient dès lors d'arrêter, conformément à l'art. 29 al. 2 LI, la date de réalisation du revenu ou du bénéfice en capital, susceptible d'être imposé au titre de l'art. 29 al. 1 lit. b LI.  X.________ a transféré à la société anonyme la clientèle de sa raison individuelle, ainsi que les créances correspondant à des travaux en cours ou encore à des factures non encaissées; ces éléments figurent au bilan d'entrée de la société anonyme, au 1er janvier 1985, pour des montants de 400'000 fr. (goodwill) et 363'318.15 fr. (débiteurs, travaux en cours).  X.________ ne tenait pas de comptabilité, à proprement parler, pour sa raison individuelle; en tous les cas, celle-ci ne comporte pas de bilan où figurait un poste "goodwill", ni un inventaire des travaux en cours ou des débiteurs (v. à ce sujet la formule "questionnaire complémentaire pour avocat, notaire, agent d'affaires et conseiller fiscaux", pour la période 1983-1984). L'on se trouve dès lors ici en présence de l'hypothèse d'une transformation de raison individuelle en société anonyme, cette opération étant franche d'impôt en cas de reprise d'actifs aux valeurs comptables, mais non si celle-ci est accompagnée d'une réévaluation d'actifs (v. à ce sujet art. 20 al. 2 lit. c LI, dans sa teneur actuelle, qui renvoie aux art. 55c et 55d; cette solution était toutefois valable, avant même l'adoption de ces dispositions légales, introduites par la loi du 31 mai 1988, entrée en vigueur le 1er janvier 1989). Quoiqu'il en soit, l'opération examinée ici constitue un transfert d'actifs d'une personne physique à une personne morale, qui doit être considéré comme une réalisation effective; sous réserve d'un report d'imposition dont les conditions ne sont pas remplies ici (continuité subjective dans la titularité de l'entreprise; reprise aux valeurs comptables), l'impôt porte alors sur un cas de réalisation effective et non sur une réalisation simplement comptable (v. à ce sujet Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse p. 139). Il s'agit dès lors de déterminer la date à laquelle cette réalisation est intervenue; celle-ci coïncide avec la date du transfert des actifs de la raison individuelle à la société anonyme.

                        On relève à cet égard que l'assemblée constitutive de la société Cabinet fiscal  X.________ SA a eu lieu le 21 novembre 1984; l'art. 3 des statuts adoptés à cette occasion prévoit ce qui suit:

"La société reprendra valeur trente-et-un décembre mil neuf cent huitante-quatre, les travaux en cours, la clientèle, les installations et les débiteurs de la raison individuelle "Cabinet fiscal  X.________" à ******** et ce, pour un montant maximum de 1'500'000 fr. (un million cinq cent mille francs)."

                        Par ailleurs, le recourant fait valoir - sans être contredit -, dans une lettre au tribunal du 4 juin 1997, que l'autorité fiscale aurait considéré que le transfert était intervenu auparavant, soit à fin novembre 1984, dans la mesure où elle a retenu que le chiffre d'affaires de la raison individuelle pour 1984 avait été réalisé en 330 jours et non pas en 360 jours. Quoi qu'il en soit, l'on doit conclure des éléments qui précèdent que le transfert des biens en question de  X.________ à la société anonyme est intervenu en 1984, le 31 décembre au plus tard. Cette date coïncide en outre avec le moment de l'acquisition du bénéfice en capital ici litigieux, pour reprendre la formulation de l'art. 29 al. 2 LI.

                        bb) A cela, l'autorité intimée objecte essentiellement une jurisprudence du Tribunal fédéral (ATF 97 I 434), ainsi que sa pratique en matière de gains immobiliers.

                        S'agissant tout d'abord du premier point, il faut rappeler que l'arrêt en question concernait bien les relations entre l'imposition séparée d'un bénéfice en capital et l'imposition ordinaire, mais cela en matière d'impôt fédéral direct; dans le cas d'espèce, une autorité de recours, saisie uniquement d'une décision portant sur une taxation séparée, avait constaté que le revenu en question relevait de l'imposition ordinaire; cela étant, elle avait annulé la décision de taxation séparée et intégré le revenu correspondant au revenu imposable ordinaire, alors même que la taxation ordinaire était en force depuis plusieurs années. Le Tribunal fédéral, après avoir relevé que les questions liées à l'application des art. 98 et 128 AIFD ne se posaient pas, a confirmé la décision cantonale; la solution apparaît en effet parfaitement équitable, quand bien même elle constitue en quelque sorte une modeste brèche au principe de l'autorité de la force de chose jugée des décisions fiscales. On ne voit cependant guère ce que l'on peut tirer de cet arrêt en matière de prescription, spécialement dans le cadre de l'application des règles vaudoises; on peut tout au plus admettre que, lorsque l'autorité de taxation procède à des mesures d'instruction, celles-ci constituent des motifs interruptifs de la prescription, s'agissant du droit de taxer aussi bien le revenu spécial que le revenu ordinaire.

                        L'ACI fait apparemment valoir sa pratique en matière de gains immobiliers. Selon celle-ci, le dies a quo du droit de taxer un gain immobilier devrait être fixé, non pas à la fin de la période de taxation au cours de laquelle le gain a été réalisé, mais à la fin de la période de taxation suivante. Au demeurant, le Tribunal administratif a mis en doute cette solution, en la qualifiant de très discutable; à ses yeux, le dies a quo devrait plutôt être arrêté à la fin de la période fiscale au cours de laquelle la vente immobilière est intervenue (TA, arrêt du 27 janvier 1993, FI 92/085; l'ATF du 14 mars 1995, invoqué et produit par l'ACI, a confirmé l'arrêt cantonal, en admettant qu'il était dépourvu d'arbitraire). Il n'y a pas lieu de creuser plus avant cette question, qui relève du régime des gains immobiliers et qui ne se pose pas en l'espèce (on rappellera seulement la teneur de l'art. 51 al. 2 LI, qui coïncide matériellement avec celle de l'art. 29 al. 2 LI).

                        Les objections de l'ACI à cet égard n'apparaissent dès lors guère pertinentes. L'autorité intimée fait encore valoir que la solution qui consisterait à retenir comme dies a quo le 31 décembre 1984 serait extrêmement défavorable au fisc, dans la mesure où le gain capital ici litigieux n'a été annoncé que le 17 mars 1986, de sorte que, à cette date, le délai de prescription aurait déjà couru depuis plus d'une année. Cependant, même s'il s'agit-là sans doute d'un inconvénient, il ne paraît pas décisif dans l'application de l'art. 98 al. 4 LI, celui-ci prévoyant en effet un délai de prescription de douze ans; il ne saurait en tous les cas justifier que l'on s'écarte d'une interprétation littérale des dispositions ici applicables.

                        cc) Ainsi et en conclusion, le tribunal retiendra que l'application littérale des art. 29 al. 2 et 98a al. 4 LI conduit à retenir que la prescription est en l'occurrence acquise également en matière d'impôt cantonal et communal (l'art. 29 al. 2 LI correspond d'ailleurs en outre à la règle de l'art. 18 al. 2 LHD, s'agissant de la date de réalisation du gain).

                        Le recours formé en matière d'impôt cantonal et communal doit dès lors être accueilli également.

3.                     Vu l'issue des pourvois, le présent arrêt sera rendu sans frais.

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I.                      Le recours formé en matière d'impôt fédéral direct est admis.

II.                     La décision sur réclamation rendue le 20 décembre 1996 par la Commission d'impôt du district de Lavaux et la taxation qu'elle arrête sont annulées.

III.                     Le recours formé en matière d'impôt cantonal et communal est admis également.

IV.                    La décision sur réclamation rendue le 20 décembre 1996 par l'Administration cantonale des impôts et la taxation pour l'impôt spécial de l'art. 29 LI qu'elle arrête sont annulées.

V.                     Il n'est pas perçu d'émolument.

sa/Lausanne, le 9 septembre 1997

                                                          Le président:                                  

                                                                                                                 

 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint

En tant qu'il a trait à l'impôt fédéral direct, le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)