CANTON DE VAUD TRIBUNAL ADMINISTRATIF
		Arrêt du 23 mars 2005
Composition		Pierre Journot, président, Lydia Masmejan et Marc-Etienne Pache, assesseurs. Christiane Schaffer, greffière
Recourant			X.________, à ********,

  

 

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

  

I

 

Objet

Recours X.________ contre la décision sur réclamation rendue le 9 février 1999 par l'Administration cantonale des impôts (impôt cantonal et communal) et le 18 février 1999 par la Commission d'impôt et recette de Lausanne-District (impôt fédéral direct) (prestations en capital d'assurances de rentes viagères - déduction de pertes commerciales)

 

Vu les faits suivants

A.                                X.________, né en ********, marié et père deux enfants nés en ******** et ********, a travaillé comme directeur technique de la société ******** SA, à Lausanne, dont il était également administrateur, jusqu'au 30 juin 1992. Dès le 1^er juillet 1992, il a été employé et rémunéré par la société Y.________ SA, jusqu'au mois de février 1993. Du mois de mars 1993 au mois de septembre 1994, X.________ a obtenu le versement des prestations de l'assurance-chômage. Dès le 1^er novembre 1994, Y.________ SA lui a à nouveau versé un salaire jusqu'au 30 novembre 1995. Dès l'année 1996, X.________ a travaillé comme ingénieur pour la société ******** SA.

B.                               Pour les périodes fiscales 1995-1996 et 1997-1998, X.________ a déclaré avoir réalisé des pertes immobilières de 370'144 francs (1993) et de 336'194 (1995). L'autorité de taxation a admis la déduction des pertes invoquées et elle a rendu des décisions de taxation définitive fixant le revenu et la fortune pour les deux périodes fiscales à zéro (décisions des 18 octobre 1996 et 23 février 1998).

C.                               Le 5 avril 1994, la Compagnie d'assurances Vaudoise Vie a versé à X.________ une prestation en capital de 541'357,20 francs (valeur de rachat plus parts aux bénéfices) provenant d'une assurance de rente viagère différée (police n° ********). Le 3 juillet 1995, la Société mutuelle suisse d'assurances sur la vie Patria lui aurait versé une prestation en capital de 250'000 francs (police no 1******** déclaration n° ********) et le 15 juillet 1995, un montant de 257'522,80 francs pour la même police (déclaration n° ********), provenant d'une assurance de rente viagère. Le 12 décembre 1995, la Société suisse d'assurances sur la vie Elvia a versé au prénommé la somme de 538'129 francs (valeur de rachat plus parts au bénéfices) provenant d'une assurance de rente viagère différée avec restitution et participation aux excédents (police n° ********).

D.                               Le 19 juin 1998, la Commission d'impôt et Recette de Lausanne-District (ci-après : la CIR) a rendu trois décisions de taxation définitive fixant un impôt unique et distinct sur les prestations en capital versées, se montant à respectivement 541'300 francs (Vaudoise), 507'500 francs (Patria) et 538'100 francs (Elvia), fondées sur l'art. 29 de l'ancienne loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI). Pour l'impôt fédéral direct (art. 38 LIFD), elle a rendu le 19 juin 1998 une décision de taxation définitive uniquement pour les prestations de la Patria et de l'Elvia, soit un montant imposable de 1'045'600 francs. Les décisions précitées fixaient également le calcul de l'impôt.

E.                               Par lettre du 16 juillet 1998, X.________ a formé une réclamation contre les décisions de taxation du 19 juin 1998 pour les motifs suivants :

"-  La rente viagère contractée auprès de la Patria Assurances était d'un montant de Fr. 250'000.- et ne correspond pas à vos éléments imposables.

 -  Toutes les rentes ont été utilisées dans le cadre de mes activités professionnelles. J'ai subi des pertes commerciales importantes, qui dépassent largement le montant de ces rentes et mes autres revenus.

Fondé sur ce qui précède, je conclu à une réduction du revenu soumis à l'art. 29 LI correspondant aux pertes commerciales subies."

                  La CIR a présenté une proposition de règlement au contribuable par lettre du 2 octobre 1998, acceptant de réduire les éléments imposables à 257'522 francs (art. 29 aLI) et 795'600 francs (art. 38 LIFD) aux motifs ci-après :

"-  Selon entretien téléphonique du 2 octobre 1998 avec l'assurance Elvia-Patria, il s'avère que la 2^ème attestation émanant de leur service annule et remplace la précédente; il ne s'agit pas d'une prestation supplémentaire.

-   Seul le réinvestissement dans une nouvelle police d'assurance de rente viagère permet le report dans le temps de l'imposition."

                  Le 21 octobre 1998, X.________ a maintenu sa réclamation. Le 26 octobre 1998, M. Lienhard, du Bureau fiscal et comptable, BFC, à Lausanne, agissant au nom du contribuable, a expliqué au représentant de la CIR que le principe de la déduction aurait été admis par l'autorité de taxation dans un cas semblable traité par la CIR de ******** (dossier n° ******** - Z.________).

F.               Par lettre du 2 décembre 1998 adressée au contribuable, dont copie a été envoyée le même jour à la fiduciaire BFC en tant que mandataire, l'Administration cantonale des impôts (ci-après : l'ACI) a établi une nouvelle proposition de règlement (art. 103 al. 2 aLI). Elle a notamment relevé le fait que la CIR avait omis de mentionner dans sa proposition de règlement la taxation de la prestation de l'Elvia. Rappelant les dispositions légales en vigueur s'agissant de l'imposition des prestations en capital (art. 29 al. 1 lit. a aLI et 38 LIFD), elle a maintenu le refus de la déduction des pertes commerciales. Le contribuable a maintenu sa réclamation le 5 janvier 1999.

G.               Le 20 janvier 1999, l'ACI a demandé au contribuable de lui envoyer tous les contrats d'assurances de rentes viagères (différées ou non) conclus avec la Patria, ainsi que les justificatifs des montants qui lui ont été versés par celle-ci. Le 29 janvier 1999, X.________ a envoyé copies des documents suivants :

                  - Police de prévoyance Patria N° 1******** du 30 décembre 1998 portant sur une assurance de rente viagère différée avec une prime unique de 250'000 francs;

                  - Extrait du compte de prêt de l'Helvetia Patria daté du 8 août 1995 indiquant une valeur au 15 juillet 1995 de 268'590,95 francs;

                  - Décompte de la Patria du 3 juillet 1995 indiquant une valeur de rachat au 15 juillet 1995 de 250'000 francs dont a été déduit un montant de 250'000 francs à titre de prêt et intérêts, étant précisé que "Le solde négatif entre la valeur de rachat et le remboursement des intérêts sur prêt sont pris en compte lors de la transformation du contrat. Le solde s'élève à Fr. 7'522.80."

H.               Le 9 février 1999, l'ACI a rendu une décision sur réclamation admettant partiellement la réclamation en fixant le montant imposable de la prestation en capital versée par la Patria à 257'500 francs au taux du même montant et confirmant les montants imposables des prestations en capital versées par la Vaudoise et l'Elvia, respectivement 541'300 francs au taux du même montant et 538'100 francs au taux du même montant. L'autorité intimée s'est expliquée comme suit sur les conditions d'application de l'art. 29 aLI :

" Le contribuable soutient que les pertes subies dans le cadre de son activité commerciale doivent être déduites du montant de la prestation en capital imposable. Il invoque donc une application des art. 23, al. 1 lit. c et 72 LI dans le cadre de l'imposition des deux prestations en capital.

  Il convient de constater que l'art. 29 LI ne renvoie pas expressément aux règles générales sur le système d'imposition ordinaire du revenu. Les renvois aux différentes lettres de l'art. 20 LI ne visent qu'à expliciter les termes utilisés. Autrement dit, il ne s'agit pas d'un renvoi à un système d'imposition mais seulement d'un renvoi à des notions déterminées que le législateur n'a pas voulu définir à nouveau à l'art. 29 LI pour des raisons d'économie uniquement.

  Faute de renvoi exprès, il convient dès lors d'interpréter la loi. Selon la jurisprudence, l'art. 29 LI règle exhaustivement l'ensemble des questions relatives à l'impôt unique et distinct, à savoir les cas d'imposition (al. 1), les déductions (al. 1bis), la naissance de la créance fiscale (al. 2) et le taux d'imposition (al. 3); ainsi, l'art. 29 LI, en tant qu'il régit une imposition séparée du revenu ordinaire, doit être compris comme une disposition spéciale qui se suffit à elle-même, sans que l'on doive recourir pour son application aux règles des art. 20 et suivants LI (Tribunal administratif, arrêt FI 97/0001 du 2 juillet 1997, considérant 2, p. 5; publication collection ACI n° 11/97). Il résulte de l'interprétation systématique de la loi que l'art. 29 al. 1bis LI règle exhaustivement les déductions admises. La déduction des pertes commerciales n'y figure pas et ne saurait dès lors être prise en compte.

  Par ailleurs, on peut relever que la pratique des autorités fiscales en matière d'imposition du bénéfice de liquidation (art. 29 al. 1, lit b LI), admettant la déduction des pertes commerciales au sens des art. 23 al. 1 lit. c et 72 LI, ne saurait être admise dans le cadre de l'imposition d'une prestation en capital selon l'art. 29, al. 1 lit. a LI. En effet, les systèmes d'imposition ne sont pas comparables. S'agissant de l'imposition du bénéfice de liquidation, le principe est l'imposition ordinaire où le montant du bénéfice de liquidation est ajouté aux autres types de revenu et l'exception est l'imposition de l'art. 29 al. 1 lit. b LI, limitée aux cas de fin d'assujettissement ou de taxation intermédiaire. En revanche, pour les prestations en capital provenant d'assurances de rentes viagères, il n'existe pas d'imposition ordinaire; seul le système de l'imposition de l'art. 29 LI est applicable. De plus, l'imposition de l'art. 29 al. 1 lit. a LI est, elle, sans rapport avec le produit de l'activité lucrative.

  On constate aussi que le système d'imposition prévu à l'art. 29 al. 1 lit. b LI est favorable au contribuable (application d'un taux réduit pour éviter la progression de celui-ci) et que le refus d'admettre la déduction des pertes commerciales aboutirait à une imposition défavorable qui, par conséquent, détournerait l'objectif visé par le législateur, et qui constituerait de plus une inégalité de traitement puisque rien ne justifierait alors de traiter différemment le contribuable taxé de manière ordinaire et celui taxé conformément à l'art. 29 al. 1 lit. b LI au motif qu'il s'agit d'un cas de fin d'assujettissement ou de taxation intermédiaire. Rien de tel ne peut être constaté pour l'imposition d'une prestation en capital selon l'art. 29 al. 1 lit. a LI. Il ne saurait être question d'une inégalité de traitement puisque la prestation en capital n'est jamais imposée selon les règles de l'imposition ordinaire."

            Le 18 février 1999, la CIR a rendu une décision sur réclamation en matière d'impôt fédéral direct admettant partiellement la réclamation et fixant le montant imposable des prestations en capital versées par l'Elvia et la Patria le 12 décembre 1995 à 795'600 francs au taux du même montant. Elle a notamment précisé ce qui suit :

"(…) Dès lors, il convient de constater que l'art. 38 LIFD règle exhaustivement l'ensemble des questions relatives à l'impôt unique et distinct. Cette disposition doit donc être comprise comme une règle spéciale qui se suffit à elle-même, sans que l'on doive recourir pour son application aux règles des art. 16 et suivants LIFD. Il résulte de l'interprétation systématique de la loi que l'art. 38 LIFD règle exhaustivement la question des déductions admises. Cette disposition ne prévoyant aucune déduction, les pertes commerciales ne sauraient dès lors être prise en compte."

I.          Par lettre du 8 mars 1999, X.________ a recouru auprès du Tribunal administratif contre les décisions sur réclamation des 9 février 1999 (impôt cantonal et communal) et 18 février 1999 (impôt fédéral direct). Il explique que ses activités professionnelles étaient la construction et la promotion immobilière. Dans ce cadre, mis en demeure par les banques créancières, il a nanti les polices d'assurances de rentes viagères à prime unique (Vaudoise Assurances, Patria et Elvia) et il les a utilisées afin d'honorer une partie de ses dettes auprès des établissements en question. Les montants qui lui ont été versés sont les suivants :

"Vaudoise Assurances:        480'872 francs (mars 1994) intérêts déduits

Patria:                                       213'931,85 francs (juillet 1995) intérêts déduits

Elvia:                                        538'129 francs (novembre 1995)."

                  Le recourant a expliqué que les montants perçus ne correspondaient pas à ceux retenus par l'ACI et que les pertes subies dans le cadre de ses activités professionnelles durant cette période dépasseraient largement les montants versés par les assurances. Après avoir versé le produit des rachats des rentes viagères à la banque, il lui serait encore redevable d'un montant de près de deux millions de francs. Un acte de défaut de biens aurait été délivré. Il a conclu à une réduction du revenu soumis à l'art. 29 aLI en fonction des pertes commerciales.

                  Le recourant a demandé au tribunal à être dispensé du versement de l'avance de frais, en invoquant sa situation financière obérée. Il a produit le 19 avril 1999 deux actes de défaut de biens pour lui-même de respectivement 1'199'796,15 francs (8 avril 1997) et 137'751,55 francs (16 octobre 1997), ainsi qu'un acte de défaut de biens pour son épouse A de 2'339,325 francs (17 décembre 1997). Il a également produit une copie de la notification du calcul de l'impôt 1998 (période fiscale 1997-1998) fixant l'impôt à zéro franc, les éléments imposables et la fortune étant de zéro franc. La dispense a été accordée le 21 avril 1999.

                  L'ACI s'est déterminée sur le recours le 19 mai 1999, concluant au rejet du recours. Elle a précisé que les montants versés pour les assurances devaient être pris en compte avec les intérêts, soit :

"Prestation en capital Vaudoise Assurance du 5 avril 1994:       541'357,20 francs

Prestation en capital de la Patria du 15 juillet 1995:                     257'522,80 francs

Prestation en capital de l'Elvia du 12 décembre 1995:                                538'129,00 francs.                       

      

Considérant en droit

1.                                Formé par acte écrit et motivé dans le délai de trente jours prévu à l'art. 104 de l'ancienne loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI), le recours est recevable quant à la forme et il convient d'entrer en matière sur le fond.

2.                                Le recourant conteste devoir payer un impôt sur les prestations en capital, car les montants qu'il a reçus auraient été utilisés dans le cadre de son activité professionnelle dans l'immobilier, activité qui s'est soldée par des pertes pour les périodes fiscales 1995-1996 et 1997-1998.

                   a) En droit cantonal, selon l'art. 20 aLI, l'impôt sur le revenu a pour objet le revenu net global du contribuable provenant d'une activité lucrative, de la fortune immobilière et mobilière et de toutes autres sources de gains et avantages appréciables en argent (al. 1). Est notamment considéré comme revenu imposable le revenu des activités indépendantes (commerce, industrie, métiers, exploitation du sol et des forêts, professions libérales ou autres), compte tenu des prélèvements de l'exploitant à des fins privées (al. 2). L'art. 41, al. 1, lit. a précise que l'impôt sur les gains immobiliers n'est pas perçu sur les gains que l'aliénateur réalise dans le cadre de son activité professionnelle ou sur des immeubles affectés à l'exercice de cette activité, lorsque le gain est déjà soumis à l'impôt sur le revenu dans le canton. Quant au gain imposable, il est constitué par la différence entre le produit de l'aliénation et le prix d'acquisition augmenté des impenses (art. 42 aLI).

                   En droit fédéral, l'art. 18, al. 1 de la loi sur l'impôt fédéral direct, entrée en vigueur le 1^er janvier 1995, prévoit que sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante. Le nouveau droit innove par rapport à l'AIFD en ce sens que l'assujettissement à l'impôt sur les bénéfices en capital réalisés sur des éléments de la fortune commerciale ne dépend plus de l'obligation de tenir des livres conformément à l'art. 934, al. 1 CO et aux art. 53 et 54 de l'Ordonnance sur le Registre du commerce, mais s'étend à l'ensemble des activités indépendantes (Agner/Jung/Steinmann, Commentaire LIFD, 2001, n. 4 ad art. 18, p. 66, et les références citées).

                   En l'espèce, il n'est pas contesté que le recourant, qui disposait d'une formation d'ingénieur civil et qui dirigeait une entreprise de construction, a agi à titre professionnel en tant que commerçant d'immeubles. Pour les périodes fiscales 1995-1996 et 1997-1998, l'autorité fiscale a admis les décomptes présentés par le recourant pour la vente de ses immeubles, qui indiquent des pertes portées en déduction des revenus. Durant cette même période, le recourant a demandé le rachat des assurances de rentes viagères qu'il avait conclues à titre personnel. L'autorité fiscale a imposé les prestations en capital versées à ce titre en se fondant sur l'art. 29 aLI, imposition que le recourant conteste en faisant valoir que les montants en question ont été utilisés pour son activité immobilière déficitaire.

                   b) L'art. 29 aLI prévoyait ce qui suit :

"Un impôt unique et distinct de l'impôt ordinaire sur le revenu est perçu :

a) (…) sur les prestations en capital provenant de la prévoyance professionnelle ou de la prévoyance individuelle liée (art. 20, lettre f bis), ainsi que sur celles découlant d'assurances de rente viagère (art. 20, lettre f ter);

(…)

Des revenus définis à l'alinéa 1, lettres a et b, et réalisés au cours d'une année fiscale peuvent être déduites les primes et cotisations mentionnées à l'article 23, lettre j, payées la même année, pour autant que le contribuable soit assujetti à l'impôt ordinaire dans le canton dès l'obtention du gain jusqu'à la fin de la période de taxation en cours (art. 3, al. 1, ch. 1) et pendant toute la période de taxation suivante. L'article 23 lettre j est réservé."

(…)

L'impôt se calcule selon les taux suivants :

a) pour les revenus mentionnés à l'alinéa 1, lettres a et b, à 50 % des taux fixés à l'article 28, alinéa 1;

(…)."  

                   Le Tribunal administratif a rappelé que cette disposition visait à l'origine la réalisation, en une seule fois, de prestations destinées à remplacer une rente ou une pension de retraite et qu'elle a été modifiée en dernier lieu le 21 mai 1986 pour tenir compte de l'entrée en vigueur le 1^er janvier 1985 de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) et introduire les notions de prévoyance professionnelle et de prévoyance individuelle liée. L'alinéa 3 a également été modifié à cette occasion pour unifier le mode d'imposition des prestations en capital. Un système unique fixant le taux à 50 % des taux de l'art. 28 aLI a remplacé la distinction introduite en 1972, qui prévoyait d'une part, un taux de 40 % des taux fixés à l'art. 28 al. 1 let. a aLI, lorsqu'il s'agissait de prestations remplaçant une pension de retraite ou une rente et, d'autre part, un taux correspondant à la moyenne des revenus imposables des deux périodes précédentes pour les autres prestations en capital (arrêt TA FI 1996/0087 du 19 décembre 2000; BGC août-septembre 1956, p. 712 et printemps 1986, p. 482). Le Tribunal fédéral a notamment rappelé que l'imposition des prestations issues d'assurances de rente viagère constitue le pendant des déductions fiscales dont a pu bénéficier le contribuable (arrêt 2P.194/1998 du 4 mai 1999, consid. 3e).

                   Le Tribunal administratif, dans le cadre de l'examen des déductions sociales et de la règle de l'art. 26 aLI relative au quotient familial, a jugé que l'art. 29 aLI, en tant qu'il régit une imposition séparée du revenu ordinaire, doit être compris comme une disposition spéciale qui se suffit à elle-même - sous réserve du renvoi exprès à l'art. 28 al. 1 aLI - sans que l'on doive recourir pour son application aux règles des art. 20 ss aLI. Il a également précisé que : "Encore que cette question soit extrêmement délicate, le tribunal parvient à la conclusion que, compte tenu de la liberté qui doit être laissée au législateur cantonal en cette matière et de la nature particulière de cet impôt spécial, distinct de l'impôt ordinaire, l'art. 29 al. 3 lit. a aLI, compris en ce sens qu'il ne renvoie pas aux règles relatives au quotient familial, mais seulement au barème de l'art. 28 aLI, est conforme au principe constitutionnel de l'imposition selon la capacité contributive" (arrêt TA FI 1997/0001 du 2 juillet 1997, publié in RDAF 1997 II 519). Dans un arrêt plus récent, qui concerne le cas du promoteur immobilier cité par le recourant (v. lettre E. in fine de la partie "Faits"), le tribunal a jugé que l'impôt unique et distinct ne saurait donner lieu à la déduction des pertes commerciales revendiquées par le recourant (arrêt TA FI 1998/0097 du 17 novembre 2004).

                   c) En droit fédéral, l'art. 38 LIFD est entré en vigueur le 1^er janvier 1995 et l'al. 1 prévoit ce qui suit pour l'imposition des revenus provenant de la prévoyance (art. 22 LIFD) :

"Les prestations en capital selon l'article 22 (…) sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier."

                   Cette disposition légale apporte une importante modification par rapport au droit applicable depuis 1987: dès le 1^er janvier 1987, les prestations en capital provenant de la prévoyance étaient imposables séparément des autres revenus et au taux de la rente. D'importantes prestations en capital restaient ainsi exemptes d'impôt, alors même que les cotisations pouvaient largement être portées en déduction du revenu (Agner/Jung/Steinmann, op. cit., n. 2 ad art. 38). Le nouveau régime de l'art. 38 LIFD ne s'applique toutefois qu'aux prestations obtenues dès le 1^er janvier 1995. Les prestations en capital acquises en 1993 et 1994 ne sont ainsi pas soumises à l'impôt, puisque, selon l'ancienne législation (art. 40 al. 5 AIFD), elles auraient dû être imposées en 1995-1996, alors que la LIFD ne prévoit pas leur imposition. Les Chambres fédérales ont décidé de ne pas modifier la LIFD, qui a ainsi gardé son imperfection (v. Traitement fiscal des IIe et IIIe piliers, par Gladys Laffely Maillard, Cours SSQEA donné les 25 et 26 mars 1994 à Manno, au Tessin, p. 37). Le Tribunal fédéral a quant à lui confirmé le fait que l'assurance de rente viagère, en droit vaudois, était soumise au nouvel impôt fédéral direct (ATF 2P.194/1998 cité, consid. 4c et les références citées). Toutefois, contrairement à ce qui était valable sous l'AIFD, l'impôt selon l'art. 38 LIFD n'est plus prélevé pendant les deux années de la période de taxation; en tant qu'impôt annuel, il n'est perçu qu'une seule fois. Une réglementation ancrée sous l'ancien droit est, en revanche, reconduite : toutes les prestations en capital au sens de l'article 38 versées la même année sont additionnées et soumises ensemble au même impôt annuel (Jung/Agner/Steinmann, op. cit., n. 3 ad art. 38 et n. 2 ad art. 48). L'impôt est calculé au taux correspondant au cinquième du barème ordinaire, selon l'art. 36, applicable en fonction de la situation de famille, les déductions sociales n'étant pas autorisées. Cela signifie, en d'autres termes, que l'impôt calculé en fonction des barèmes de l'article 36 doit toujours être divisé par 5. Il convient de relever que seuls les barèmes de l'article 36 s'appliquent, à l'exclusion de ceux prévus à l'art. 214 (Jung/Agner/Steinmann, op. cit., n. 3 ad art. 38).

                   Si l'on compare les règles de droit cantonal et de droit fédéral, ainsi que leur application, il apparaît qu'en droit vaudois il n'est pas tenu compte du quotient familial, mais que les prestations échues aux membres d'une même famille - selon la pratique de l'ACI - sont imposées séparément (v. arrêt FI 1997/0001 cité), de même que celles échues durant la même année. Quant au droit fédéral, il prévoit l'application des barèmes selon la situation de famille, par contre, les prestations acquises durant l'année au sein d'une même famille sont additionnées pour déterminer le taux applicable. Dans les deux cas, les déductions admises sont énumérées exhaustivement dans la loi.  

3.                En l'espèce, il convient tout d'abord de constater que l'autorité n'a, à juste titre, pas imposé au titre de l'impôt fédéral direct la prestation en capital versée au recourant par la Vaudoise Assurances le 5 avril 1994, en raison d'une lacune de la loi évoquée ci-dessus. Quant aux montants pris en compte, ils correspondent à ceux effectivement versés par les assurances, arrondis à la centaine inférieure.

                   Il apparaît ensuite que le recourant conteste devoir payer l'impôt sur les prestations en capital versées, car il a réalisé des pertes immobilières. Selon lui, l'impôt devrait être déduit de la prestation versée.

                   En théorie, s'il fallait tenir compte des pertes immobilières réalisées par le recourant pour diminuer l'impôt à payer, seules deux solutions seraient possibles. La première consisterait à ajouter le montant des prestations en capital aux revenus ordinaires, revenus grevés des pertes immobilières et réduits à zéro. Or, comme cela ressort clairement de la loi et de la jurisprudence rendue en la matière, les prestations en capital sont frappées d'un impôt unique et distinct et échappent à l'imposition ordinaire. Cette solution est en principe - elle a d'ailleurs été conçue dans ce but - favorable au contribuable qui bénéficie d'un taux d'imposition plus bas, puisque la prestation est prise en compte seule, sans être ajoutée aux autres revenus, à un taux au surplus réduit de moitié. En outre, comme cela a déjà été mentionné, en droit vaudois, toutes les prestations en capital acquises au cours d'une même année sont imposées séparément, ce qui a pour effet de diminuer le taux de l'impôt. Il est dès lors exclu d'ajouter les prestations en capital aux revenus ordinaires. La deuxième solution, invoquée par le recourant, serait d'admettre en déduction du revenu que représente la prestation en capital l'impôt ou les pertes liées à l'activité immobilière. Là également la loi et la jurisprudence sont clairs : en droit vaudois, les seules déductions admises sont celles prévues à l'art. 29 al. 2 aLI, c'est-à-dire les primes et cotisations mentionnées à l'art. 23 lettre j aLI. Quant au droit fédéral, le barème tient compte de la situation de famille et la loi ne prévoit pas d'autres déductions. La demande du recourant tendant à être exonéré du paiement de l'impôt doit par conséquent être écartée.

                   Le recourant invoque également le fait qu'il aurait utilisé les montants reçus pour diminuer ses dettes envers les banques. A cet égard, il est rappelé que le fait d'utiliser des biens personnels pour garantir des transactions commerciales ne les exonère pas de l'impôt dû. Ainsi, si le recourant avait investi dans ses affaires un bien acquis par succession ou entre vifs à titre gratuit, il n'aurait pas pu demander à être dispensé de payer l'impôt sur les successions, respectivement sur les donations, prévu par la loi (art. 11 et 12 LMSD).

4.                Il résulte des considérants qui précèdent que le recours doit être rejeté et les décisions querellées confirmées. Un émolument doit être mis à la charge du recourant, émolument qui sera réduit pour tenir compte d'une situation financière particulièrement.

 

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I.                                   Le recours est rejeté. 

II.                                 La décision sur réclamation rendue le 9 février 1999 par l'Administration cantonale des impôts pour l'impôt cantonal et communal est maintenue.

III.                                La décision sur réclamation rendue le 18 février 1999 par la Commission d'impôt et recette de Lausanne-District pour l'impôt fédéral direct est maintenue.

IV.                              Un émolument de 1'500 (mille cinq cents) francs est mis à la charge du recourant.

Lausanne, le 23 mars 2005

 

Le président:                                                                                             La greffière:

                                                                                                                 

 

 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint

Le chiffre III du dispositif du présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)