CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt du 30 mars 2006

Composition

Pierre Journot, président; M. Jean-Claude Favre et M. Jean-Daniel Henchoz. Greffier: M. Björn Bettex

recourant

X.________, à 1********, représenté par Cabinet fiscal Jean-Pierre Spahn, à Prilly,

autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

Objet

Décision sur réclamation rendue le 10 janvier 2000 par l'Administration cantonale des impôts (irrecevabilité pour cause de tardiveté)

Vu les faits suivants

A. Les recourants ont déposé leur déclaration d’impôt pour la période 1993/1994 le 27 avril 1993. Ils ont indiqué un revenu imposable net moyen de 31'476 fr. sans fortune imposable. Au sujet du revenu, le recourant fait état d’une perte de 32'179 fr., résultant d'une activité indépendante.

B. Par lettre du 10 mai 1994, la Commission d’impôt et recette de district de Lausanne-ville (la commission d’impôt) a demandé la production de l’acte d’achat d'un bien immobilier en France ainsi que le bilan, les comptes d’exploitation et de pertes et profits de l’exercice clos en 1992 relatifs à l’activité indépendante exercée par X.________. Le mandataire du contribuable, la fiduciaire Y.________ SA, a transmis les pièces demandées le 19 mai 1994.

X.________ a été entendu avec son épouse par la commission d'impôt le 24 mai 1994. Le recourant a notamment signalé à cette occasion qu’il renonçait aux services de la fiduciaire Y.________ SA.

C. La commission d’impôt a notifié au recourant une décision de taxation définitive datée du 27 mai 1994. L’autorité fiscale a retenu un revenu imposable global de 70'900 fr. sans fortune imposable. Au sujet du revenu, la commission d’impôt s'est écartée sur plusieurs points de la déclaration. Elle a ainsi mentionné n'avoir pas tenu compte de la perte résultant de l’activité indépendante du contribuable, considérée comme un hobby.

D. Agissant par l'intermédiaire de la fiduciaire Y.________ SA, X.________ a recouru contre cette décision par courrier daté et posté le 5 juillet 1994. Il estime que son activité indépendante ne doit pas être considérée comme un hobby en raison du fait notamment qu'il est assujetti à la TVA.

E. La commission d’impôt a déclaré la réclamation irrecevable le 20 juillet 1994, pour le motif qu’elle n’avait pas été déposée dans les 30 jours suivant la notification de la décision. Le 1er septembre 1994, X.________, agissant par l'intermédiaire de son nouveau mandataire, le cabinet fiscal Jean-Pierre Spahn, a informé la commission d'impôt qu'il s'était rendu en France du 25 mai au 5 juin 1994 à la suite du décès d'un proche parent et qu'il n'avait pu prendre connaissance de la décision de taxation avant cette date. Le 7 septembre 1994, l'autorité de taxation a confirmé sa décision antérieure.

F. Par décision sur réclamation du 10 janvier 2000, l’Administration cantonale des impôts (l'ACI) a déclaré la réclamation irrecevable, en raison de sa tardiveté.

G. X.________ a recouru contre cette décision auprès du Tribunal administratif le 10 février 2000. Il conclut à ce que la décision de l’ACI soit annulée et le dossier renvoyé à l’autorité de première instance pour examen de la réclamation du 5 juillet 1994. L'autorité intimée s'est déterminée le 21 mars 2000, en concluant au rejet du recours.

Considérant en droit

1. Le recours interjeté a été déposé dans le délai de 30 jours prévu par l'art. 104 al. 2 de l'ancienne loi cantonale du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI), en vigueur jusqu'au 31 décembre 2000. Il respecte au surplus les exigences de forme prévues par l'art. 31 de la loi sur la juridiction et la procédure administratives (LJPA). Le recours est ainsi recevable et il y a ainsi lieu d'entrer en matière sur le fond.

2. Le recourant reproche à l'autorité intimée une fausse application de l'art. 100 al. 1 aLI; il estime en substance que le délai pour déposer sa réclamation devait commencer à courir dès qu'il a eu effectivement connaissance de la décision de taxation.

a) L'ancienne loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux a été abrogée par l'art. 271 de la nouvelle loi sur les impôts directs cantonaux du 4 juillet 2000 (nLI), qui est entrée en vigueur le 1er janvier 2001 (art. 272 nLI). La validité de la décision attaquée doit cependant être examinée selon le droit en vigueur au moment où elle a été prise (ATF 119 Ib 174 consid. 3 p. 177) de sorte que seules les règles de l'ancienne loi de 1956 sont déterminantes pour statuer sur le recours.

b) Selon l'art. 100 al. 1 aLI, tout contribuable peut former une réclamation contre la décision de l'autorité de taxation. La réclamation doit être déposée dans les trente jours dès la notification de la décision attaquée (art. 101 al. 1 aLI). Le délai de trente jours étant fixé par la loi, il ne peut être prolongé (art. 83 al. 1 aLI). En revanche, ce délai peut être restitué si le requérant a été empêché sans sa faute d'agir dans le délai fixé (art. 83b al. 1 aLI); la demande de restitution doit alors être présentée dans un délai de dix jours à partir du jour où l'empêchement a cessé, l'acte omis devant être exécuté dans ce même délai (art. 83b al. 2 aLI). Le délai de réclamation de trente jours court dès le lendemain du jour où est intervenue la notification de la décision (art. 83a aLI). Lorsque le délai échoit un samedi, un dimanche ou un jour férié, son terme est reporté au premier jour utile qui suit.

c) La décision est en principe notifiée non pas au moment où le contribuable en prend connaissance, mais le jour où elle est dûment communiquée. S'agissant d'un acte soumis à réception, la notification est parfaite au moment où la décision entre dans la sphère d'influence de son destinataire (Grisel, Traité de droit administratif, vol. II, p. 876 et arrêts cités; Poudret, Commentaire de la loi fédérale d'organisation judiciaire, vol. I, n. 1.2 ad art. 32, p. 199; RDAF 1957 p. 83).

L'autorité fiscale n'est pas tenue d'adresser l'envoi sous pli recommandé et peut se contenter d'une notification sous pli simple (ATF 115 Ia 12). Dans un tel cas, elle court néanmoins le risque de ne pas pouvoir apporter la preuve de la date de la notification, étant entendu que c'est elle qui supporte le fardeau de la preuve sur cet objet (ATF 92 I 253; Rivier, Droit fiscal suisse, 2ème éd., Lausanne 1998, p. 167 et références citées). La notification peut néanmoins résulter de l'ensemble des circonstances (arrêt TA FI 98/0029, du 7 octobre 1999). En cas de doute, il y a lieu de se fonder sur les déclarations du destinataire de la communication (Donzallaz, La notification en droit suisse, Berne 2002, p. 595).

Lors de la notification par envoi recommandé (actuellement lettre signature), la notification intervient dès la remise effective au destinataire. Si l'agent distributeur laisse un avis de retrait, la notification intervient seulement lors du retrait effectif à la poste, pour autant que celui-ci intervienne dans le délai de garde (Poudret, op. cit., p. 200). La notification est réputée accomplie au moment de la présentation du pli lorsque le destinataire refuse sans droit de la recevoir. Si le destinataire ne retire pas l'envoi dans le délai de garde, son omission est assimilée à un refus et la notification est censée être accomplie le dernier jour du délai de garde. La fiction de la notification au terme de délai de garde doit être écartée lorsque le destinataire de l'acte est absent durant tout le délai de garde et n'a pas de raison de s'attendre à une telle notification (RDAF 1991 p. 272; ATF 107 V 189; ATF 102 V 243; ATF 101 Ia 9; ATF 97 III 10). Le Tribunal administratif, a étendu ce principe à la notification d'une décision de taxation par courrier B lorsque le contribuable a fait garder son courrier à l'office de Poste (arrêt TA FI 98/0029 précité).

d) En l'espèce, la décision de taxation définitive adressée par la Commission d'impôt est datée du 27 mai 1994. Dans sa décision sur réclamation attaquée rendue le 10 janvier 2000, l'ACI soutient que la lettre a été postée le 27 mai 1994. Elle ne fournit toutefois aucun élément de preuve pouvant justifier la réalité de ce fait. Le fait que la date du 27 mai 1994 figure sur la décision ne prouve évidemment pas que c'est à cette date que l'envoi a été posté. L'ACI indique ensuite qu'en vertu des conditions générales de la Poste, un envoi posté en courrier B doit être distribué dans les 3 jours qui suivent (sauf le samedi et le dimanche ou il n'est pas distribué). Sur la base de ces arguments, l'ACI en déduit que la décision de taxation définitive a été distribuée dans la boîte aux lettres du recourant le 1er juin 1994.

Les arguments invoqués par l'autorité ne constituent pas d'éléments de preuve et ne permettent pas d'obtenir la conviction que l'acte a été posté le 27 mai 1994, et reçu le 1er juin 1994. Néanmoins, la date de la notification peut résulter des circonstances. En l'espèce, dans son mémoire de recours, X.________, bien qu'il déclare n'avoir pris connaissance de la décision que le 5 juin 1994 lors de son retour de France, admet que "le pli litigieux se trouvait bien à disposition dès le 3 juin 1994 au plus tard". Ceci résulte du fait que le courrier B n'est distribué ni le samedi, ni le dimanche. Par conséquent, force est d'admettre que c'est au plus tard le vendredi 3 juin 1994 que l'envoi est parvenu dans la boîte aux lettres du recourant.

Calculé à partir du lendemain 4 juin 1994, le délai de réclamation est venu à échéance le dimanche 3 juillet 1994 et il était reporté au premier jour utile (art. 83a LI, soit le lundi 4 juillet 1994. Déposée le lendemain seulement, la réclamation du 5 juillet 1994 est tardive.

3. Lorsque le recourant est rentré de son séjour en France le 5 juin 1994, le délai de recours n'était pas échu et il a donc eu la possibilité effective de déposer un recours en temps utile. On ne se trouve pas dans un cas de restitution du délai car à la date de l'échéance de ce dernier, le recourant n'était aucunement empêché d'agir au sens de l'art. 83b aLI. C'est donc à juste titre que l'autorité intimée a déclaré la réclamation irrecevable pour cause de tardiveté.

4. Pour ces motifs, le recours doit donc être rejeté. Le recourant, qui succombe, supportera un émolument judiciaire. Au surplus, il ne sera pas alloué de dépens.

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision sur réclamation rendue le 10 janvier 2000 par l'Administration cantonale des contributions est confirmée.

III. Un émolument judiciaire de 300 francs est mis à la charge de X.________.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 30 mars 2006

Le président:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint