CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt du 3 novembre 2005

Composition

M. Jacques Giroud, président; M. André Donzé et M. Nicolas Perrigault, assesseurs. Greffier: M. Jean-François Neu.

recourant

X.________, Y.________,

autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à 1014 Lausanne,

Objet

Recours formé par X.________ contre la décision sur réclamation rendue le 27 avril 2001 par l'Administration cantonale des impôts (fixation des éléments imposables; ICC 95-96, 97-98)

Vu les faits suivants

A. 1******** indépendant, X.________ a déclaré un revenu net de son activité lucrative de 21'048 fr. pour l'année 1993 et de 16'900 fr. pour l'année 1994. Par décision de taxation définitive rendue le 2 décembre 1995 pour la période fiscale 1995-1996, l'Office d'impôt de Y.________ (ci-après: OI) a corrigé ces revenus en les portant à 50'000 fr. de moyenne annuelle. Le 10 janvier 1997, l'OI a notifié le calcul de l'impôt dû pour 1995. Le contribuable a déposé une réclamation contre la taxation relative à ce calcul en date du 27 janvier 1997, réclamation tenue pour tardive par l'autorité fiscale dans le cadre de propositions de règlement adressées à l'intéressé les 17 mars 1997 et 19 mai 1998.

B. Pour la période fiscale 1997-1998, X.________ a déclaré un revenu net de son activité lucrative indépendante de 8'977 fr. pour l'année 1996, montant que l'OI a également corrigé en le portant 50'000 fr. par décision de taxation définitive rendue le 12 mai 1999. Le 12 juin 1999, le contribuable a déposé une réclamation contre cette taxation. Invité à justifier les éléments imposables qu'il avait déclarés, l'intéressé répondit en substance, par courrier du 27 août 1999, que de graves problèmes de santé lui faisaient perdre la vue, justifiant ainsi la chute de son chiffre d'affaires; il fit pour le surplus valoir que ses moyens d'existence relevaient "du domaine confidentiel et privé".

C. Par décision sur réclamation du 27 avril 2001, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a déclaré la première des deux réclamations susmentionnées irrecevable pour cause de tardiveté et a rejeté la seconde au motif que le contribuable n'avait pas produit de justificatifs au sujet de sa situation financière. L'intéressé a déclaré maintenir sa réclamation par acte adressé à l'ACI le 4 mai 2001, transmis au Tribunal administratif, qui l'a traité comme un recours. Par réponse du 27 juin 2001, l'ACI a conclu au rejet du pourvoi.

Invité par le juge instructeur à motiver son pourvoi et à prendre des conclusions, le recourant a exposé, par lettre du 12 juillet 2001, ce qu'il avait déjà fait valoir dans le cadre de ses réclamations, à savoir qu'il était traité par un médecin ophtalmologue pour une affection évolutive et incurable l'empêchant de poursuivre son activité de 1********, respectivement qu'il avait contracté divers emprunts afin d'assurer sa subsistance, puis avait eu recours à l'aide des services sociaux, ceci dans l'attente d'une décision de l'assurance-invalidité.

Les arguments des parties seront repris ci-après dans la mesure utile.

Considérant en droit

1. Selon l'art. 200 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI), le recours s'exerce par acte écrit et motivé dans les trente jours dès la notification de la décision entreprise.

Formé par écrit et en temps utile, le pourvoi n'est, comme le rel¿e l'autorité intimée, que très sommairement motivé. Se bornant à invoquer la péjoration de son état de santé, le recourant fait cependant valoir un argument déjà invoqué dans le cadre de la procédure de réclamation, renvoyant ainsi aux actes déposés devant l'autorité de décision afin de justifier le faible montant de ses revenus, objet du présent litige. Partant, on retiendra que le pourvoi satisfait à l'exigence de motivation, de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2. En ce qui concerne la période fiscale 1995-1996, le litige est circonscrit à la question du respect du délai pour former une réclamation, délai péremptoire de trente jours prescrit par l'art. 101 al. 1^er de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI), dont le non respect entraîne la perte du droit de contester la taxation (Tribunal administratif, arrêt FI 2000/0101 du 13 mars 2001).

En l'espèce, le contribuable n'a jamais contesté avoir reçu la décision de taxation définitive du 2 décembre 1996 de sorte que celle-ci, adressée sous pli ordinaire, est réputée avoir été reçue dans le délai d'acheminement postal usuel (ATF 85 II 187, 105 III 43). Ne disconvenant pas non plus de ce que sa réclamation du 27 janvier 1997 est intervenue après l'échéance du délai de l'art. 101 aLI, l'intéressé s'est borné à faire valoir qu'il avait déjà contesté la taxation en question par lettre du 31 décembre 1996, soit en temps utile, lettre que l'autorité fiscale soutient quant à elle ne jamais avoir reçue.

De jurisprudence constante, si la preuve de la notification d'une décision incombe à l'autorité fiscale, la preuve du respect du délai de réclamation incombe en revanche au contribuable (Tribunal administratif, arrêt FI.2004.0277 du 3 novembre 2004; Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, Lausanne 1998, p. 176 et les référence citées). Invité à rapporter cette preuve, le recourant a répondu à l'autorité de taxation, par lettre du 28 février 1997, que sa réclamation du 31 décembre 1996 avait été envoyée sous pli ordinaire. N'ayant dès lors pu rapporter la preuve que dite réclamation avait été formée en temps utile, le recourant, qui n'a par ailleurs formulé aucune demande de restitution du délai de réclamation, pouvait donc se voir opposer le prononcé d'irrecevabilité dont est recours, qu'il convient de confirmer en application de la jurisprudence précitée.

3. S'agissant de la période fiscale 1997-1998, est seule litigieux le fait que l'autorité de taxation a procédé à l'augmentation du revenu déclaré par le contribuable. Celui-ci conteste cette reprise, justifiant le faible montant de ses revenus par le fait que la maladie évolutive dont il est atteint, soit une affection grave de la vue, l'a contraint à réduire son taux d'activité et à recourir à des emprunts privés.

a) Tenu de déposer une déclaration complète et exacte (art. 85 aLI), le contribuable a l'obligation de collaborer avec l'autorité fiscale, en particulier de produire, à la demande de celle-ci, les livres comptables, les documents et pièces justificatives en sa possession (art. 90 al. 2 LI). Vérifiant d'office le contenu de la déclaration, l'autorité est quant à elle tenue d'établir tous les faits pertinents pour aboutir à une taxation exacte, même lorsque le contribuable contrevient à son obligation de coopérer (art. 90 al. 1^er aLI). En pareil cas, l'autorité apprécie les preuves librement sur la base des éléments recueillis au cours de la procédure et selon son intime conviction (Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 1998, p. 139; Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 1994, p. 397). On déduit de l'art. 8 CC, applicable par analogie en matière fiscale, qu'il appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt ou qui l'augmentent. Le contribuable doit, quant à lui, démontrer de façon générale que les indications figurant dans sa déclaration sont exactes (Archives 61, p. 417 ss, not. 432; Xavier Oberson, Les procédures en droit fiscal, pp 136-137 et les références citées).

Lorsqu'elle n'est pas convaincue de l'exactitude de la déclaration d'impôt au terme de l'appréciation des preuves dont elle dispose, l'autorité de taxation peut établir les éléments relevants du cas concret sur la base de données et de facteurs objectivement comparables. Elle pourra ainsi s'écarter du contenu de la déclaration et procéder à une taxation sur la base d'indices concluants, lorsque, par exemple, le train de vie du contribuable s'écarte manifestement du contenu de sa déclaration (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 1998, § 22, n° 30). Ainsi, l'emploi effectif de moyens économiques par le contribuable au cours d'une période déterminée peut revêtir une certaine importance lorsqu'il atteint un niveau qui ne correspond pas au revenu déclaré. Après avoir effectué une comparaison avec le revenu déclaré, l'autorité peut, lorsqu'elle constate une disparité à l'issue de cette opération, procéder à une reprise (Tribunal administratif, arrêts FI 2000/0111 du 5 avril 2001, 1997/0016 du 25 septembre 1997, 1995/0126 du 27 septembre 1996; Rivier, op. cit., p. 159 et les références citées). Le résultat obtenu par l'autorité de taxation bénéficie alors de la présomption selon laquelle il existe un revenu imposable à reprendre dans les éléments déclarés par le contribuable, présomption qu'il reviendra au contribuable de renverser en rapportant la preuve de l'inexistence des éléments repris ou la neutralité de ceux-ci sur le plan de l'impôt sur le revenu (Roman Truog, Die natürliche Vermutung im Steuerrecht, in Archives 49, p. 97 et ss, not. 100-101, 106 ss).

b) Dans le cas d'espèce, sans méconnaître l'état de santé du contribuable, l'autorité a mis en évidence une contradiction évidente entre le train de vie de l'intéressé d'une part, le revenu déclaré ainsi que l'absence de fortune d'autre part. Pour la période de calcul 1995-1996, les ressources déclarées ne lui permettaient déjà pas de faire face aux charges que constituaient son loyer brut (34'000 fr.) et les pensions alimentaires versées à ses fils (33'600 fr.). A cela s'ajoute le fait que l'autorité fiscale a vainement tenté d'obtenir du contribuable les pièces propres à étayer la comptabilité sommaire qu'il avait produite, la justification chiffrée de ses moyens d'existence et la preuve matérielle de la conclusion d'emprunts pouvant expliquer son train de vie. Partant, en application de la jurisprudence rappelée ci-dessus, l'autorité de taxation était fondée à procéder à une reprise des éléments imposables. Fixant à 50'000 fr. le revenu annuel moyen de l'intéressé, l'autorité a effectué une reprise qui échappe à la critique dans la mesure où elle est fondée sur les charges de loyer et de pensions alimentaires susmentionnées, auxquelles furent additionnés les montants correspondant aux primes d'assurance-maladie et au minimum vital pour une personne seule.

4. Fondée, la décision entreprise doit être confirmée et le recours rejeté en conséquence, aux frais de son auteur et sans que celui-ci puisse prétendre à l'allocation de dépens (art. 55 LJPA).

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision sur réclamation rendue le 27 avril 2001 par l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

III. Un émolument judiciaire de 500 (cinq cents) francs est mis à la charge de X.________.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 3 novembre 2005

Le président: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.