CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt du 21 avril 2006

Composition

M. Xavier Michellod, juge; MM. André Donzé et Alain Maillard, assesseurs ; M. Nader Ghosn, greffier.

recourante

X.________, à ********, représentée par PSI Fiduciaire et Gérance Sàrl, à Lausanne,

autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

autorité concernée

Commission d'impôt et recette du district de ********,

Recours des époux X.________contre décision sur réclamation rendue le 11 avril 2001 par l'Administration cantonale des impôts (irrecevabilité de la réclamation formée c/ la taxation définitive ICC, période fiscale 1997-1998)

Vu les faits suivants

A. Les époux X.________ont déposé le 15 mai 1997 leur déclaration fiscale relative à la période de taxation 1997-1998, en indiquant une fortune négative et un revenu imposable de 42'600 fr. (avant application du quotient 1,8) provenant essentiellement de l'activité dépendante d’AX.________, directeur de la société 1********, dont il est par ailleurs l'actionnaire.

B. Par décision de taxation définitive du 4 novembre 1998, la Commission d'impôt de ******** a arrêté à 66'000 fr. (avant application du quotient 1,8) le revenu imposable et à 0 fr. la fortune imposable pour la période fiscale 1997-1998, en donnant le détail des corrections apportées à la déclaration d'impôt (soit essentiellement l'adjonction de reprises et de prestations à l'actionnaire notifiée par l'ACI pour 16'354 fr. en moyenne annuelle après contrôle périodique de l'inspection fiscale auprès de 1********, le 25 septembre 1998). Cette décision porte l'indication du délai de réclamation de 30 jours à former par acte écrit et motivé.

Le même jour, la commission d'impôt a rendu une décision définitive de répartition intercommunale des éléments imposables valables pour la période 1997-1998 avec l'indication du délai de trente jours pour déposer une réclamation.

Le 10 décembre 1998, la commission d'impôt a notifié, pour la période fiscale 1997-1998, les bordereaux de calcul d’impôt fondés sur la taxation définitive; le bordereau 1998 précise par ailleurs qu’il vaut rectification de la notification du 30 octobre 1998 (soit du bordereau provisoire établi antérieurement sur la base des données de la déclaration d'impôt).

C. a) Le 17 février 1999, AX.________ a formé une "réclamation du décompte final période 1995-1996" en soulignant que, suite à "la lettre du 4 novembre 1998 contestant mes frais forfaitaires", il avait pris contact avec l'administration fiscale afin de "rétablir une situation convenant aux deux parties", ce qui a abouti à un "arrangement", dont l'"effet rétroactif", bien qu’omis dans les discussions, devait avoir lieu AX.________ demandait la reconsidération du "décompte final" dans ce sens.

Le 22 février 1999, la commission d'impôt a rappelé à AX.________ - ce qu'elle précisait lui avoir déjà indiqué oralement - que les délais pour déposer une réclamation pour la période fiscale 1997-1998 étaient échus et l'a invité à dire s'il maintenait ou s'il retirait sa procédure. AX.________ a répondu le 23 février 1999 qu'il maintenait sa réclamation.

La commission d'impôt a transmis le dossier à l'ACI le 26 février 1999 en indiquant qu’elle avait considéré que la réclamation, formellement dirigée contre "le décompte final 1995-1996", portait en réalité sur "le décompte final 1998"; pour le surplus, la commission d'impôt rend compte qu’AX.________ était passé dans les bureaux à une date inconnue pour obtenir des explications sur le "décompte final", et que l'intéressé avait expliqué à cette occasion que les avis de taxation avaient été classés sans suite par son épouse.

b) Le 14 novembre 2000, l'ACI a récapitulé les faits et, vu la tardiveté de la réclamation, l'absence de motifs de restitution du délai ou de motifs de révision, a informé AX.________ qu'elle ne pouvait lui proposer que le maintien de la taxation.

AX.________ a répondu le 20 novembre 2000 et a mis en avant n'avoir jamais dit que son épouse aurait classé sans suite l'avis de taxation; il soutient par ailleurs avoir agi immédiatement en cherchant "une solution ou plutôt un accord pour l'avenir" de manière à ne pas être taxé pour des sommes qu'il n'avait pas gagnées.

D. Par décision du 11 avril 2001, l'ACI a constaté l'irrecevabilité de la réclamation, interjetée hors délai.

Agissant en temps utile, AX.________ a recouru contre cette décision. Il a développé ses moyens le 21 mai 2001 et expliqué que sa déclaration d’impôt 1995-1996 avait donné lieu à une première procédure de reprise pour les frais de représentation d’un montant, admis par lui, de 3'300 francs ; un second contrôle, effectué le 25 septembre 1998 par l’ACI auprès de 1********, a donné lieu à une reprise des frais forfaitaires, exception faite à titre exceptionnel d’un montant de 7'200 fr. pour chacun des exercices 1995 et 1996; c’est cette reprise qui a donné lieu à la "notification définitive 1997-1998", notifiée le 10 décembre 1998. A ce sujet, le recourant expose avoir obtenu, suite aux discussions engagées après cette décision, qu'une indemnité forfaitaire de 11'000 fr. pour ses frais soit admise "pour les années 1998, 1999 et 2000" et il ne comprend pas pourquoi l'ACI lui refuse la prise en compte de la même indemnité pour la période 1997-1998. L'ACI refuse certes d'entrer en matière faute de réclamation déposée dans les délais "mais c'est en fait sur le fond" précise l'intéressé qu'il "tente d'obtenir satisfaction". En conclusion, le recourant demande "que l’indemnité forfaitaire de 11'000 fr. par an soit acceptée pour les années 1995 à 2000 et non seulement pour les années 1998 à 2000".

L'ACI s'est déterminée le 31 juillet 2001 et conclut au rejet du recours.

Le Tribunal a statué à huis clos.

Les moyens des parties sont repris ci-après dans la mesure utile.

Le dossier a été transféré à un nouveau juge instructeur le 3 avril 2006.

Considérant en droit

1. Le Tribunal administratif a régulièrement jugé, en matière d’impôts directs cantonaux, que la fixation des éléments imposables, arrêtés par un avis de taxation correctement établi, ne pouvait être remis en cause lors d’un recours contre le bordereau fondé sur cet avis; seuls des griefs portant sur des questions relatives à la perception et au calcul de l’impôt cantonal et communal sont alors recevables contre le bordereau d’impôt, l’art. 121 de la Loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (dans sa teneur en vigueur jusqu’au 31 décembre 2000, ci-après : aLI) réservant au Département des finances – dont la décision est définitive – la compétence de connaître des recours en la matière (cf. FI.2003.0013 du 28 mai 2003, qui expose en outre les solutions du droit fédéral).

Dans ce contexte, s’agissant de l’objet de la réclamation (qui désigne formellement le "décompte final 1995-1996"), le Tribunal relève que la procédure de taxation pour la période 1995-1996 s’est close avec la détermination d’un montant de reprise de frais admis par le recourant et, de plus, qu’aucune nouvelle décision n’a été rendue par l’autorité de taxation à ce sujet ; par ailleurs, il ressort des explications de la commission d’impôt du 26 février 1999 que le recourant est intervenu oralement à la suite du "décompte final 1998" ; enfin, les griefs du recourant portent sur les éléments imposables tels qu’ils ont été fixés dans les décisions de taxation du 4 novembre 1998. Cela étant, au regard de ces éléments précis et concordants, l’autorité intimée a considéré à juste titre que l’objet de la réclamation portait sur la détermination des bases d’imposition de la période de taxation 1997-1998 (et non pas sur le calcul de l’impôt des bordereaux du 10 décembre 1998), en matière d’impôt cantonal et communal, et qu’elle était compétente. Les conclusions nouvelles prises par le recourant le 21 mai 2001, relatives aux périodes fiscales 1995-1996 et 1999-2000, étrangères à la procédure en cours, sont irrecevables.

2. a) Les décisions de taxation définitive sont notifiées par écrit au contribuable (art. 91 al. 1 aLI); lorsque la taxation s’écarte de la déclaration, la décision en indique brièvement les motifs (art. 91 al. 2 aLI). Tout contribuable qui a déposé sa déclaration peut former une réclamation contre la décision de l’autorité de taxation (art. 100 al. 1 aLI). La réclamation s’exerce par acte écrit et motivé, adressé à l’autorité de taxation dans les trente jours dès la notification de la décision attaquée (art. 101 al. 1 aLI).

En l’occurrence, la commission d’impôt, autorité de taxation, a notifié le 4 novembre 1998 toutes les décisions de taxation définitive ayant trait aux éléments imposables des années 1997-1998. Le recourant est réputé avoir reçu les décisions de taxation dans le temps nécessaire aux voies d’acheminement des plis ordinaires (cf. ATF 85 II 187 ; ATF 105 III 43), c’est-à-dire dans les jours suivants. Le délai de réclamation ayant commencé à courir le lendemain de la réception des décisions du 4 novembre 1998, le recourant était de toute évidence à tard le 17 février 1999 pour contester par la voie d’une réclamation les éléments imposables retenus, le délai de trente jours étant alors largement échu.

Le recourant rend compte dans sa réclamation de démarches, orales, qu’il aurait entreprises suite aux communications du 4 novembre 1998; dans son recours il explique en revanche avoir réagi à la réception des bordereaux du 10 décembre 1998. Cette indétermination est toutefois sans incidence sur la question à juger. En effet, les décisions du 4 novembre 1998, non seulement font état des modifications apportées aux déclarations du recourant, mais mentionnent expressément les modes et délais de recours ; les démarches informelles du recourant ne peuvent remplacer une réclamation écrite ou en tenir lieu. Il ressort au demeurant des explications mêmes du recourant que celui-ci, lorsqu’il a pris contact avec les autorités fiscales, cherchait une solution "pour l’avenir" (cf. lettre du 20 novembre 2000) et on peut déduire des termes de la réclamation du 17 février 1999 (omission de prévoir un "effet rétroactif") que le règlement de la question de la période de taxation courante 1997-1998 n’avait pas été abordé. Cela étant, le Tribunal relève que l’indication, apparue pour la première fois en recours, selon laquelle l’accord trouvé avec les autorités fiscales sur le mode de prise en compte des frais de représentation serait applicable dès l’année 1998 (comprise ici comme période de taxation), est dénuée de toute force convaincante.

Il résulte de ce qui précède que la réclamation du 17 février 1999, formée hors délai, est irrecevable.

b) La restitution d’un délai peut être accordée si le requérant a été empêché, sans sa faute, d’agir dans le délai fixé (art. 83 b al. 1 aLI) ; la demande de restitution doit être présentée, par acte écrit et motivé, dans les dix jours à compter de celui où l’empêchement a cessé et le requérant doit accomplir dans le même délai l’acte omis (art. 83 b al. 2 aLI).

Le recourant, qui ne soutient pas avoir été dans l’impossibilité de faire valoir ses droits en temps utile sans sa faute, ne peut se prévaloir de l’art. 83 b al. 1 aLI. C’est dès lors à juste titre que la réclamation formée le 17 février 1999 a été considérée comme tardive. Les décisions de taxation sont ainsi entrées en force.

3. La voie de la révision, au sens de l’art. 107 aLI, est exclue lorsque, comme en l’espèce, le contribuable, en faisant preuve de diligence, aurait été à même de faire valoir ses moyens au cours de la procédure ordinaire (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 18 avril 2001, 2P.237/2000, consid. 2 lettre c).

4. En présence d’une réclamation irrecevable, l’autorité intimée est dispensée d’examiner les griefs matériels invoqués par le recourant contre la décision attaquée, sauf si elle constate que la décision est entachée de nullité, ce qu’elle peut faire d’office et en tout temps (cf. FI.2004.0114 du 1^er mars 2005); le recourant n’a, à juste titre, fait valoir aucun moyen de cet ordre. L’autorité intimée était dès lors fondée à refuser d’entrer en matière sur les questions de fond soulevées par le recourant.

5. Le recours est rejeté et la décision entreprise maintenue. Un émolument de justice est mis à la charge du recourant, qui ne peut prétendre à l’allocation de dépens.

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I. Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable.

II. La décision rendue le 11 avril 2001 par l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

III. Un émolument de justice de 1'000 (mille) francs est mis à la charge du recourant.

IV. Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 21 avril 2006/san

Le président:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint