CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt du 2 décembre 2005

Composition

M. Robert Zimmermann, président; M. Alain Maillard et Mme Lydia Masmejan, assesseurs.

recourante

Commune de X.________, à X.________,

autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

autorités concernées

Municipalité de Y.________,

Service cantonal des contributions (VS), Service juridique,

Recours Municipalité de X.________ contre décision rendue le 22 mai 2001 par l'Administration cantonale des impôts (détermination du domicile fiscal des époux Z.________)

Vu les faits suivants

A. M. Z.________, né le ********, s’est installé en 1977 à X.________. En 1979, il s’est inscrit au registre du Contrôle des habitants de cette commune. Il loue depuis cette époque un logement au chemin ********, où il demeure avec son épouse. Assistant social, il est employé par la Fondation « D________ » à A.________. Le couple Z.________ est domicilié à Y.________, dans le canton du Valais. En 1979, 1981, 1982, 1984, 1986, 1988, 1992 et 1995, le Service des impôts, de la caisse et du contentieux de la direction des finances de la commune de X.________ (ci-après : le Service communal) a demandé des renseignements sur sa situation personnelle à M. Z.________. Celui-ci a indiqué résider à X.________ de deux à trois jours par semaine et le solde, ainsi que l’été, à Y.________, pour travailler comme guide de montagne. Dès 1992, il a déclaré résider cent quatre-vingt cinq jours par an à Y.________. Le 21 mars 2000, le Service communal a indiqué à M. Z.________ qu’il considérait que son domicile fiscal se trouvait à X.________, dès le 1^er janvier 2001. M. Z.________ ayant contesté ce point de vue, le Service communal a transmis l’affaire à l’Administration cantonale des impôts (ci-après : l’ACI), comme objet de sa compétence au sens de l’art. 14 al. 6 de la loi sur les impôts directs cantonaux, du 23 novembre 1956 (aLI). Le 30 juin 2000, après avoir entendu M. Z.________ le 21 juin 2000, l’ACI a renoncé provisoirement à revendiquer un domicile fiscal en faveur de la commune de X.________, sous réserve d’un changement dans la vie familiale ou professionnelle de M. Z.________. Le 13 juillet 2000, le Service communal a demandé à l’ACI de revendiquer une répartition intercantonale de l’impôt, voire d’admettre le principe d’un domicile alternant. Le 22 mai 2001, l’ACI a indiqué au Service communal qu’il n’entendait pas revenir sur sa décision précédente.

B. La Commune de X.________ a recouru contre la décision du 22 mai 2001, en concluant à ce qu’il soit constaté que le domicile fiscal des époux Z.________ se trouve à X.________, dès le 1^er janvier 2001. L’ACI et le Service cantonal des contributions du Département des finances du canton du Valais (ci-après: le Service cantonal des contributions) ont conclu au rejet du recours. M. Z.________ a produit une réponse allant dans le même sens. La Municipalité de Y.________ ne s’est pas déterminée.

Dans le cadre d’un second échange d’écritures, les parties ont maintenu leurs conclusions. La cause est à juger depuis le 16 janvier 2002.

C. Le 13 octobre 2005, l’affaire a été attribuée à un nouveau juge instructeur.

La Commune de X.________, M. Z.________ et l’ACI ont complété leurs moyens.

Considérant en droit

1. Le litige a trait au domicile fiscal des époux Z.________ en matière d’impôt cantonal et communal, à compter du 1^er janvier 2001. Le recours est recevable. La Commune de X.________ a qualité pour agir (arrêt FI.2002.032 du 13 août 2004, consid. 3b, et les références citées).

2. Le contribuable est soumis à l’impôt communal dans la commune où il paie l’impôt cantonal (art. 9 de la loi du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux – LIC ; RSV 650.11). A teneur de l’art. 3 de la loi sur les impôts directs cantonaux, du 4 juillet 2000 (LI ; RSV 642.11), entrée en vigueur le 1^er janvier 2001 (art. 279 LI), les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent dans le canton (al. 1); une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu’elle y réside avec l’intention de s’y établir durablement ou lorsqu’elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2). Les personnes physiques domiciliées dans le canton, au regard du droit fiscal, doivent l’impôt au lieu de leur domicile (art. 18 al. 1 LI). Cette règle est conforme à celle de l’art. 3 al. 2 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes, du 14 décembre 1990 (LHID ; RS 642.14 ; cf. ATF 131 I 145 consid. 4.1 p. 150).

3. a) Le principe de la prohibition de la double imposition, déduit de l’art. 127 al. 3, première phrase, Cst., s’oppose à ce qu’un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet, pendant la même période, à des impôts analogues (double imposition effective) ou à ce qu’un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant les règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la seule compétence d’un autre canton (double imposition virtuelle; ATF 131 I 145 consid. 3 p. 149, 285 consid. 2.1 p. 286 ; 125 I 54 consid. 1b p. 55/56, 458 consid. 2a p. 466/467).

b) L’imposition du revenu et de la fortune mobilière d’une personne revient au canton où cette personne a son domicile fiscal (ATF 131 I 145 consid. 4.1 p. 149). On entend par là en principe le domicile civil, c’est-à-dire le lieu où la personne réside avec l’intention de s’y établir durablement (art. 23 al. 1 CC) et où se situe le centre de ses intérêts. Le domicile politique ne joue, dans ce contexte, aucun rôle décisif : le dépôt des papiers et l’exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l’impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal. Le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels se détermine en fonction de l’ensemble des circonstances objectives, et non des déclarations de la personne; dans cette mesure, il n’est pas possible de choisir librement un domicile fiscal (ATF 131 I 145 consid. 4.1 p. 149/150 ; 125 I 458 consid. 2b p. 467, et les arrêts cités).

c) Le domicile fiscal des contribuables exerçant une activité lucrative dépendante est fixé, en règle générale, au lieu où ils séjournent pour une durée longue ou indéterminée et d’où ils se rendent quotidiennement sur leur lieu de travail (ATF 125 I 458 consid. 2c p. 467; arrêt FI.2005.0176 du 4 octobre 2005, consid. 1c/aa, et les références citées). Le principe de l’unité du domicile (cf. ATF 121 I 14 consid. 4b p. 17) n’empêche pas cependant qu’une personne puisse séjourner alternativement à deux endroits et qu’elle entretienne des relations avec chacun d’entre eux, notamment lorsqu’elle réside au lieu de son travail une partie de la semaine et en un lieu différent l’autre partie de celle-ci. En ce cas, la détermination du domicile fiscal n’est pas laissée au libre choix du contribuable ; le critère déterminant est celui du centre des relations personnelles, familiales et vitales (ATF 125 I 54 consid. 2a p. 56, 458 consid. 2 d p. 467/468). Cet élément s’apprécie au regard de l’ensemble des circonstances spéciales du cas (ATF 123 I 289 consid. 2b p. 294). L’appartenance à des sociétés locales traditionnelles ne suffit pas pour créer un domicile fiscal principal (arrêt FI.2005.0176 consid. 1c/cc in fine, et les arrêts cités), pas davantage que le séjour en fin de semaine ou durant les vacances. Il existe au contraire une présomption que le contribuable est domicilié au lieu de son travail (arrêt FI.2005.0176, précité, consid. 1c/cc, et les références citées). On admet toutefois, exceptionnellement, que les liens créés par les rapports personnels et familiaux d’un couple ailleurs qu’au lieu de travail puissent prévaloir (arrêt FI 2002.0012 du 20 janvier 2005, consid. 2, p. 4; pour le cas du domicile alternant, cf. ATF 131 I 145 consid. 4.2 p. 150).

a) M. Z.________ est employé de la fondation « D________ », à A.________, en tant qu’assistant social, depuis le 31 octobre 1977. Jusqu’au 1^er janvier 2004, il exerçait cette activité à temps plein, soit à raison de 42 heures et demie par semaine, pour un salaire mensuel de 7000 fr. Depuis le 1^er janvier 2004, il a réduit son taux d’activité à 90%. Il effectue son horaire selon deux tranches, soit le matin (7h-16h), soit l’après-midi (13h-21h). Il dispose de deux jours de congé hebdomadaire d’affilée. La particularité de son contrat de travail tient au fait qu’il est libéré pendant tout l’été, soit du 15 juin au 15 septembre. Cela lui permet d’exercer une activité accessoire de guide de montagne. M. Z.________ et son épouse regagnent la maison familiale de C________, sur le territoire de la commune de Y.________, toutes les fins de semaine. Le couple, qui n’a pas d’enfants, passe la saison d’été dans un mayen sis au lieu-dit «********», à 7km environ de C________. Entendu par l’ACI le 21 juin 2000, M. Z.________ a indiqué avoir loué un appartement à X.________ dans le seul but de s’éviter les trajets quotidiens entre C________ et A.________. Il a estimé un établissement à X.________ comme incompatible avec son activité de guide de montagne. Il avait envisagé de s’établir à ********, lieu d’origine de son épouse et où sa belle-mère dispose d’une maison. Il avait toutefois renoncé à cette solution pour des raisons de commodité. Selon les procès-verbaux établis par le Service cantonal des contributions pour les périodes 1999-2000 et 2001-2002, M. Z.________ a tiré de son activité indépendante de guide un revenu imposable de 11'358 fr. en 1997, de 10'837 fr. en 1998 et de 9195 fr. en 2000. Pour la même époque, son activité d’assistant social lui a procuré un revenu imposable de l’ordre de 70'000 fr. par an. M. Z.________ fait partie de plusieurs sociétés locales de Y.________: le ski-club, la chorale, les Samaritains, la Société de développement ; il a été membre du Conseil général de 1992 à 1996. Quant à Mme Z.________ Z.________, elle exerce une activité à temps partiel auprès de la fondation «********» à ********. Selon les certificats de salaire établis par l’employeur, le gain réalisé s’est élevé à 7122 fr. pour 2001, 2876 fr. pour 2002, 3571 fr. pour 2003 et 4965 fr. pour 2004.

b) M. Z.________ réside à X.________ de façon continue depuis 1977, son épouse depuis leur mariage en 1981, soit, à l’époque où la décision attaquée a été rendue, depuis vingt-quatre et vingt ans. M. Z.________ travaille auprès du même employeur depuis 1977. Le couple vit dans son appartement de X.________ toute la semaine. Il passe toutes les fins de semaine dans la maison familiale de C________ et séjourne les trois mois d’été au mayen. Il réside ainsi à Y.________ environ cent quatre-vingt jours par an, selon ses propres estimations. Cet élément n’est pas décisif, car un séjour saisonnier dans un autre lieu que celui de résidence principal n’implique pas un changement de domicile. Selon la doctrine en effet, lorsque le contribuable exerce un emploi saisonnier dans un autre canton que celui où la famille est établie, il a son domicile dans le canton d’établissement de la famille pour peu qu’il y passe deux mois par an au minimum (Danielle Yersin, Le domicile des époux et la double imposition intercantonale, Revue fiscale 1988, p. 341ss, 343). Cette condition est réalisée en l’espèce. De ce point de vue, la situation des époux Z.________ ne diffère pas fondamentalement de celle de rentiers qui passeraient plus de la moitié de leur temps dans divers lieux de villégiature, en Suisse ou à l’étranger, tout en restant domiciliés à X.________. Le fait que M. Z.________ fasse partie de sociétés locales ou soit engagé politiquement n’est pas davantage déterminant, sur le vu de la jurisprudence qui vient d’être rappelée.

c) La situation de M. Z.________ est particulière du fait que son employeur le libère tout l’été, ce qui lui permet de s’adonner à son activité accessoire de guide de montagne. Si l’on retient une moyenne de 10'000 fr. de revenu imposable réalisé en cent quatre-vingt jours, la rétribution moyenne quotidienne est inférieure à 100 fr. Elle se situe ainsi à un niveau très en dessous de celle d’un guide professionnel qui en tire son revenu principal ou exclusif. Cela renforce la thèse que M. Z.________ considère son activité de guide plutôt comme un aspect de sa passion de la montagne que comme une source de revenus. Il ne s’en cache pas, au demeurant. Il ressort de ses déclarations que son emploi lausannois présente pour lui les traits d’une activité tout au plus alimentaire. Preuve en est qu’il a refusé une promotion professionnelle parce qu’elle aurait impliqué pour lui de renoncer à son congé estival.

Compte tenu de la longue durée du séjour des époux Z.________ à X.________ et du fait qu’il exercent à proximité immédiate de cette ville une activité lucrative dépendante qui leur fournit le quatre-vingt pour cent de leur revenu, il est présumé que leur domicile se trouve à X.________. Toutes les objections soulevées ne sont pas de nature à renverser cette présomption (cf. les arrêts FI.2005.0176 du 4 octobre 2005, FI.2005.0108 du 28 juin 2005, FI.2003.0031 du 30 juillet 2003 et FI.97/0010 du 28 décembre 1998).

4. Le recours doit ainsi être admis et la décision attaquée annulée. La cause est renvoyée à l’ACI pour nouvelle décision au sens des considérants. Eu égard au fait que les frais ne peuvent être mis à la charge de l’Etat, les intimés M. et Mme Z.________ Z.________, qui succombent, paieront un émolument d’un montant réduit (art. 55 LJPA). L’allocation de dépens n’entre pas en ligne de compte.

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I. Le recours est admis.

II. La décision rendue le 22 mai 2001 par l’Administration cantonale des impôts est annulée.

III. La cause est renvoyée à l’Administration cantonale des impôts pour nouvelle décision au sens des considérants.

IV. Un émolument de 500 fr. est mis à la charge des époux Z.________, solidairement entre eux.

V. Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 2 décembre 2005

Le président:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint