CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt
du 30 novembre 2004

sur le recours interjeté par X.________, à ********,

contre

la décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des impôts le 6 septembre 2001 (recevabilité d'une réclamation).

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Composition de la section: M. Eric Brandt, président; M. Fernand Briguet et M. Dino Venezia, assesseurs ; Mme Christiane Schaffer, greffière.

Vu les faits suivants:

A. X.________ né en 1950 est agriculteur à Cudrefin. Le 9 avril 1999, la Commission d'impôt et recette de district d'Avenches (ci-après la commission) a adressé au contribuable un rappel pour les contributions communales 1998 se montant à 1'458 fr. Le 14 avril 1999, X.________ a écrit à la commission l'informant du fait que son immeuble avait été mis en vente par l'Office des poursuites et qu'il avait été acheté le 26 février 1999 par son beau-père M. Y.________ (parcelles nos 1******** et 2********). Etant devenu locataire des immeubles en question, il demandait à bénéficier d'une révision de sa taxation fiscale. La commission a répondu le 14 juin 1999 que la vente d'un immeuble ne constitue pas un motif de taxation intermédiaire et que la nouvelle situation serait prise en compte dans la taxation de la période fiscale 2001-2002 portant sur la période de calcul 1999-2000.

B. Le 1er novembre 1999, X.________ a déposé sa déclaration d'impôt 1999-2000. Sous chiffre 2 de la déclaration il a indiqué un revenu provenant de son activité d'agriculteur de 34'276 fr. en 1998, mais aucun chiffre pour l'année 1997. Sous chiffre 6, revenu des titres et autres placements des capitaux il a mentionné 406 fr. en 1997 et 1'410 fr. en 1998. Compte tenu du paiement d'allocations familiales, le revenu déclaré sous chiffre 9 se montait à 1'606 fr. en 1997 et 36'886 fr. en 1998. Compte tenu des déductions le contribuable a déclaré un revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal de 9'800 fr. au taux de 1.8. Sous fortune au 1er janvier 1999, il a déclaré les immeubles de ********, soit un bâtiment et un terrain de respectivement 760'880 fr. et 8'800 fr. de valeur imposable. Les dettes s'élevant à un montant total de 1'101'086 fr., la fortune imposable pour l'impôt cantonal et communal a été réduite à 0. A la date du dépôt de sa déclaration d'impôt, X.________ s'est présenté auprès de la commission et il a expliqué qu'il n'avait pas établi de comptes pour l'année 1997. Il a été informé du fait qu'il serait procédé à une taxation d'office basée sur les normes. Le 21 novembre 2000, Z.________, de 3********, a été entendu par la commission en tant que représentant de X.________. Il a produit un certain nombre de pièces et il a indiqué les modifications à apporter au bilan au 31 décembre 1997, établi par lui-même. Le 21 novembre 2000, la commission a déterminé le revenu agricole sur la base des coefficients expérimentaux, soit un revenu pour l'exploitation de 50'854 fr. Le décompte des contributions établi par le Service cantonal de l'agriculture indique, à titre de primes versées, un total de 43'664 fr. 50 (1997) et de 44'619 fr. (1998)

C. Le 1er mars 2000, la commission a procédé à une taxation provisoire des éléments imposables et du calcul de l'impôt 1999, fixant le revenu à 9'800 fr. au taux du même montant et la fortune à 0, le total de l'impôt étant de 762 fr. 55 (canton et commune). Le 2 mars 2000, la commission a envoyé au contribuable un décompte intermédiaire pour l'impôt revenu-fortune 1999, fixant le solde d'impôt à payer à 127 fr. 60. A la même date, la commission a notifié la taxation provisoire de l'impôt fédéral direct 1999 fixant le revenu à 28'600 fr. au taux du même montant et le total de l'impôt à 134 fr. 45. Le 20 mars 2000, elle a adressé au contribuable un rappel portant sur les impôts communaux 1999, soit 1'458 fr.

Par lettre du 20 mars 2000, X.________ s'est étonné du montant des nouvelles taxations de l'impôt 1999; il a retourné à la commission la taxation provisoire du 1er mars 2000, le décompte intermédiaire du 2 mars 2000 et la notification de la taxation IFD du 2 mars 2000. Il a expliqué qu'il avait "tout perdu, depuis le 26 février 1999" et qu'il avait de la peine à s'acquitter d'un montant mensuel de 1'000 fr. pour la location de l'appartement qu'il occupait. Il a également fait état des charges assumées pour l'entretien de ses deux enfants, dont il assurait la garde à mi-temps, et pour lesquels il ne touchait plus les allocations familiales, versées à son ex-épouse. Il a aussi expliqué qu'il versait 2'760 fr. par an à titre de liquidation du régime matrimonial. Devant payer de nombreuses factures, notamment celles relatives à son divorce, il a fait opposition à la nouvelle taxation 1999, estimant avoir payé trop d'impôts en 1998 et étant d'avis que c'est le fisc qui lui devait de l'argent.

Par lettre du 23 mars 2000, la commission a proposé au contribuable de l'entendre au sujet de sa réclamation du 20 mars 2000. Par lettre du 28 mars 2003 à la commission, le contribuable a contesté le montant qui lui était réclamé à titre de contributions commuales 1999 (rappel du 23 mars 2000 de 1'458 francs). Suite aux explications qui lui ont données par l'autorité fiscale le 30 mars 2000, le contribuable a déclaré être "d'accord avec les éléments de la taxation provisoire" (période fiscale 1999-2000) et il a retiré sa réclamation, en signant la copie de la lettre de la commission du 23 mars 2000.

D. Le 19 juin 2000, la commission a demandé au contribuable la production d'un certain nombre de pièces, soit la formule "Détermination de la valeur locative" dûment complétée et signée, les justificatifs pour les dettes et les intérêts échus en 1997 et 1998, des renseignements complémentaires sur le bilan au 1er janvier 1998, ainsi qu'une attestation justifiant l'augmentation de la valeur comptable des terres et améliorations foncières au 1er janvier 1998. Sans nouvelles du contribuable, la commission lui a fixé le 18 août 2000 un ultime délai au 31 août 2000 pour la production des pièces. Elle l'a averti qu'à défaut d'une suite favorable dans le délai imparti les éléments imposables seraient évalués d'office et qu'une amende pourrait être infligée.

E. Par décision de taxation définitive du 22 novembre 2000 (période du 1er septembre 1999 au 31 décembre 2000), la commission a fixé le revenu imposable de X.________ à 54'000 fr. au taux du même montant, la fortune étant fixée à 0 fr. compte tenu des dettes. La déclaration a été modifiée sur les points suivants: activité indépendante principale, revenu des titres et placements, primes d'assurance de personnes et pensions alimentaires versées. Il a été expliqué ce qui suit: "aucune comptabilité n'étant fournie pour l'exercice 1997, le bénéfice réalisé pour celui-ci est calculé par estimation selon les normes fixées pour l'application de l'art. 97 de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux". Une copie de la taxation a été adressée au mandataire Z.________. Par notification du 11 janvier 2001, la commission a invité le contribuable à payer l'impôt cantonal et communal ainsi que l'impôt fédéral direct pour l'année 1999. Ayant demandé à être entendu, X.________ a été reçu par la commission le 23 janvier 2001. Il a déclaré qu'il refusait catégoriquement de payer l'impôt, a déchiré les bordereaux reçus et les a jetés sur le bureau du représentant de l'autorité fiscale. Ce dernier lui a proposé de s'enquérir auprès de son mandataire pour retrouver un exemplaire des comptes 1997 que lui-même avait détruits. A la fin du mois de février 2001, le contribuable a renvoyé à la commission le décompte final impôt-revenu fortune 2000 et la majoration 2000 qu'il avait reçus.

Le 21 février 2000, le contribuable a recouru contre la décision de taxation du 22 novembre 2000, invoquant le fait que les prix agricoles avaient baissé et qu'il ne gagnait plus autant qu'auparavant. Il a déclaré faire opposition à la taxation "immobilière 1997" au motif que son immeuble avait été vendu aux enchères publiques. Il a également expliqué qu'en raison de sa situation familiale et financière, il ne pouvait plus payer ses impôts. Le 21 février 2001, la commission a écrit au contribuable que sa réclamation n'était pas recevable, ayant été formée hors délai. Elle l'a invité à se déterminer quant au maintien ou au retrait de sa réclamation. Le 26 février 2001, X.________ a maintenu son recours contre la décision de taxation du 22 novembre 2000. Il a affirmé avoir déjà recouru à plusieurs reprises, notamment à fin décembre "par oral", auprès de M. A.________, à la commission d'impôt. Il a également mentionné des recours pendants contre les taxations en matière d'impôt foncier 1997. Il a déclaré être dans l'impossibilité de payer le moindre impôt, étant obéré de dettes. Il a maintenu sa réclamation par sa signature et par la date du 26 février 2001 apposées sur la lettre de l'autorité fiscale du 21 février 2001. Le 28 février 2001, la commission lui a adressé une lettre rappelant qu'il avait l'obligation de payer l'impôt correspondant aux éléments déclarés (art. 216, al. 2, LI).

F. Le 6 septembre 2001, l'Administration cantonale des impôts (ci-après : l'ACI) a rendu une décision sur réclamation déclarant la réclamation de X.________ irrecevable. Le 25 septembre 2001, ce dernier a recouru contre la décision de l'ACI. Il explique n'être plus en mesure de payer les impôts et vouloir suspendre tout paiement durant les prochaines années. L'ACI s'est déterminée le 14 décembre 2001 en concluant au rejet du recours. Par courrier du 6 novembre 2001, le tribunal a proposé à l'autorité intimée de traiter le recours comme une demande de remise d'impôt et de suspendre l'instruction du recours jusqu'à droit connu sur la décision. Par lettre du 27 novembre 2001, l'ACI a déclaré ne pas pouvoir suivre la proposition du tribunal, la demande de remise d'impôt ne pouvant pas être traitée tant que la décision de taxation n'était pas entrée en force. Pour que la demande de remise puisse être examinée, X.________ devait d'abord retirer son recours. L'ACI a attiré l'attention du tribunal sur le fait que le contribuable avait annoncé dans sa déclaration d'impôt 1999-2000 un compte bancaire dont il était titulaire avec son ex-épouse et dont le solde au 31 décembre 1998 se montait à 94'636 fr. 40.

Considérant en droit:

1. a) L'ancienne loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (a LI) prévoit à l'art. 101 al. 1 que la réclamation s'exerce par acte écrit et motivé, adressée à l'autorité de taxation dans les trente jours dès la notification de la décision attaquée. L'art. 132, al. 1, de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (ci-après: LIFD) prévoit que le contribuable peut adresser à l'autorité de taxation une réclamation écrite contre la décision de taxation dans les trente jours qui suivent sa notification.

En l'occurrence, le contribuable a contesté la décision de taxation du 22 novembre 2000 par lettre remise à la poste le 20 février 2001 selon le sceau postal. La réclamation a donc été formée plus de trente jours après la notification de la décision de taxation. Le contribuable n'invoque pas l'art. 83 b aLI qui prévoit que la restitution d'un délai peut être accordée au requérant qui a été empêché, sans sa faute, d'agir dans le délai fixé. Il invoque par contre le fait qu'il aurait oralement informé un représentant de la commission qu'il n'était pas d'accord avec la décision de taxation. Une telle manifestation de volonté ne saurait suffire à fonder la réclamation, puisque celle-ci, comme le prévoit la loi, s'exerce par acte écrit et motivé.

b) Il est vrai que le contribuable a déposé sa réclamation après avoir reçu les bordereaux d'impôts. Le tribunal a toutefois jugé dans plusieurs arrêts (cf. notamment FI 2001/0035 du 4 décembre 2001 et FI 2001/0089 du 13 décembre 2001) que la réclamation déposée plus de trente jours à compter de la notification de la décision de taxation est tardive. Dans l'arrêt FI 2001/0035 cité, le tribunal a précisé que la fixation des éléments imposables, arrêtés dans un avis de taxation correctement établi, ne peut être remise en cause lors d'un recours contre le bordereau fondé sur cet avis (cf. arrêts FI 1997/0041 du 25 janvier 2000, 1995/0113 du 30 mai 1996, et 1991/0080 du 15 février 1993). La réclamation est par conséquent tardive et doit être considérée comme irrecevable.

c) Le recourant invoque essentiellement dans son acte de recours des difficultés financières actuelles à savoir la baisse des prix agricoles en 1999-2000, l’absence de fortune dès la vente aux enchères publiques de son immeuble en date du 26 février 1997, des dettes bancaires importantes auprès de la BCV pour le remboursement desquelles son revenu AVS ne suffirait pas, le montant d’un loyer qu’il aurait de la difficulté à payer ainsi que sa participation aux frais d’entretien de ses enfants à la suite de son divorce. Il conclut en indiquant qu’il n’est actuellement plus en mesure de payer les impôts des années à venir. Le recourant ne remet donc pas expressément en cause la situation de revenu et de fortune pendant la période de calcul 1997, mais fait état de difficultés financières actuelles en vue du règlement des impôts. De tels moyens doivent toutefois être soulevés dans le cadre d’une procédure de remise de l’impôt telle qu’elle est prévue à l’art. 321 de la nouvelle loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux et de l’art. 167 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct. Il appartiendra ainsi au recourant d’engager une procédure de remise auprès de l’autorité compétente en indiquant tous les éléments concernant sa situation financière actuelle.

2. Il résulte des considérants qui précèdent que le recours doit être rejeté dès lors que la décision attaquée constate à juste titre que les éléments de la décision de taxation du 22 novembre 2000 ne peuvent plus être contestés à la suite de l’envoi du bordereau du calcul d’impôt. Compte tenu de la situation financière du recourant, le tribunal renonce à percevoir un émolument de justice.

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision rendue sur réclamation le 6 septembre 2001 est confirmée, tant en matière d'impôt cantonal et communal qu'en matière d'impôt fédéral direct.

III. Il n'est pas prévu d'émolument.

mad/Lausanne, le 30 novembre 2004

Le président: La greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint

Le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)