CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt
du 3 septembre 2004

sur le recours formé par M. X._______, à Lausanne, dont le conseil est l'avocat Christophe Sivilotti, Rue de Bourg 1 à 1002 Lausanne,

contre

la décision rendue sur réclamation le 2 avril 2004 par l'Administration cantonale des impôts (ci-après : ACI), confirmant un refus de réviser la taxation de la période fiscale 2001-2002.

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Composition de la section: M. Etienne Poltier, président; M. Raymond Bech et M. Alain Maillard, assesseurs.

Vu les faits suivants:

A.                     Les époux M. et Mme X. :_______ ont déposé leur déclaration d'impôt le 20 août 2001. Celle-ci indiquait que M. X._______ exerçait la profession de conseiller auprès de la Y._______. Par ailleurs, M. X._______ invoquait diverses dépenses professionnelles à titre de déduction, au chiffre 12 du formulaire de déclaration. Figuraient sous lettre c "autres frais professionnels " les montants de 7'533 fr., pour l'année de calcul 1999 et 19'349 fr. pour l'année 2000. Il en découlait un revenu imposable de 66'725  fr. au taux  de 23'800 fr. (quotient 2,8) et une fortune imposable de 66'000 fr. au taux de 66'000 fr.

B.                    a) L'Office d'impôt de Lausanne-Ville a notifié, le 4 décembre 2001, au contribuable une décision provisoire de taxation et de répartition internationale des éléments imposables pour la période 2001-2002 ici en cause; elle retient notamment un revenu global de 66'600 fr., le revenu imposable dans le canton étant arrêté à 62'900 fr., au taux de 23'700 francs.

                        b) Le 20 janvier 2003, l'autorité précitée a notifié une décision définitive de taxation et de répartition internationale des éléments imposables pour la période précitée; dans ce cadre, elle retient un revenu global de 79'800 fr., soit un revenu imposable dans le canton de 78'100 fr. au taux de 28'500 francs. Cette décision s'écarte de la déclaration, notamment s'agissant des frais professionnels invoqués en déduction; la motivation de la décision précitée sur ce point est la suivante :

"la déduction pour autres dépenses professionnelles est limitée à 3% du salaire net mentionné au chiffre 2 du certificat de salaire, avec un minimum et un maximum (v. les instructions générales)."

                        Concrètement la déduction admise au titre des autres frais professionnels s'élève ainsi à 2'714 fr., soit un montant total pour l'ensemble du chiffre 12 de la déclaration de 6'377 fr. (montant indiqué expressément dans la décision définitive).

C.                    a) Dans une correspondance à l'ACI du 6 mars 2003, M. X._______ indique ce qui suit :

 "Je (…) vous prie de prendre note de ma réclamation concernant votre décision définitive de taxation et de répartition internationale des éléments imposables valables pour la période du 01.01.2001 au 31.12.2002 et plus particulièrement les montants des déductions pour frais professionnels.

              A cet effet, je me permets de joindre à la présente une lettre du 26 novembre 2000 de l'Association Vaudoise des Agents d'Assurance, commission fiscale adressée au Département des finances du canton de Vaud, lettre m'ayant servie de base de calcul pour le montant des déductions pour frais professionnels."

                        b) Le contribuable a été entendu par l'office d'impôt le 15 avril 2003; à cette occasion, son intention a été attirée sur la tardiveté de sa démarche, mais il a maintenu cette dernière.

                        Le 11 juillet 2003, l'ACI a déclaré la réclamation précitée irrecevable, pour cause de tardiveté.

                        c) Le 11 août 2003, M. X._______ a écrit à l'ACI, en fournissant des éléments d'information complémentaires dans le prolongement de sa réclamation; il a ainsi fait valoir qu'il a obtenu le poste d'inspecteur d'assurance dès juillet 1999, raison pour laquelle il pouvait se prévaloir des déductions forfaitaires convenues avec la Chambre vaudoise des assureurs et qu'il les avait invoquées dans sa déclaration d'impôt. Cette démarche n'a pas été traitée immédiatement, dans la mesure où l'intéressé avait par ailleurs déposé des demandes de remise d'impôt; après le rejet de celles-ci, l'ACI a interpellé le contribuable pour savoir s'il souhaitait que sa lettre du 11 août 2003 soit transmise au Tribunal administratif pour qu'il la traite comme un recours contre la décision du 11 juillet 2003 (lettre de l'ACI du 4 février 2004). Intervenant désormais par l'intermédiaire de l'avocat Christophe Sivilotti, l'intéressé a fait valoir que ses procédés devaient être considérés sous l'angle de la révision au sens de l'art. 203 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après : LI; la loi antérieure sur le même objet, du 26 novembre 1956, est abrégée aLI).

D.                    a) Par décision du 25 février 2004, l'ACI a rejeté la demande de révision.

                        b) Toujours par l'intermédiaire de l'avocat Sivilotti, M. X._______ a formé réclamation le 29 mars 2004 à l'encontre de cette décision. Cette dernière a été rejetée par décision du 2 avril 2004.

                        c) C'est à l'encontre de cette dernière que M. X._______ a recouru au Tribunal administratif, par acte déposé le 4 mai 2004 - en temps utile - par l'intermédiaire de l'avocat Sivilotti.

                        Dans sa réponse au pourvoi déposée le 11 juin 2004, l'ACI propose le rejet du recours.

Considérant en droit:

1.                     La procédure de révision est une voie de droit extraordinaire qui permet exceptionnellement de remettre en cause une décision entrée en force, ce qui est le cas des taxations fiscales n'ayant pas fait l'objet d'un recours (v. arrêts FI 1995/0046 du 13 juin 1996, 1994/0065 du 18 août 1995, 1993/0053 du 20 décembre 1994, 1993/0016, du 10 mai 1994). En droit vaudois, elle est réglée aux art. 203 ss de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après LI; v. également, à titre de comparaison, art. 107 à 109 aLI et 51 LHID).

                        Aux termes de l'art. 203 LI,

"Une décision ou un prononcé entré en force peut être révisé en faveur du contribuable, sur sa demande ou d'office:

a) lorsque des faits importants ou des preuves concluantes sont découverts;

b) lorsque l'autorité qui a statué n'a pas tenu compte de faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait connaître ou qu'elle a violé de quelque autre manière l'une des règles essentielles de la procédure;

c) lorsqu'un crime ou un délit a influé sur la décision ou le prononcé.

La révision est exclue lorsque le requérant invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui."

                        Selon la jurisprudence, une omission des faits importants au sens de l'art. 203 al. 1 lit b LI n'a pas à être retenue lorsque le contribuable a lui-même négligé de signaler dans sa déclaration certains faits essentiels; ainsi si, par inattention, il ne retranscrit pas sur sa déclaration l'entier des intérêts hypothécaires apparaissant sur un relevé d'annuités qu'il produit (Tribunal administratif du 2 décembre 1994, FI 1993/0047, confirmé par le Tribunal fédéral sur recours de droit public par arrêt du 4 juin 1996, 2P. 27/1995), s'il indique un quotient familial ne tenant pas compte d'un enfant majeur à charge (Tribunal administratif du 13 juin 1997, FI 1991/0073), s'il omet d'invoquer les intérêts d'une dette figurant au verso d'un décompte annexé à la déclaration (StE 1990, B 97.11, no 7) ou s'il annonce des chiffres entachés d'une erreur de comptabilité (ACCR FR 1978-1986, IX. C no 1). La caractère subsidiaire de la révision exclut alors de corriger un manquement qui aurait pu l'être en procédure de réclamation ou de recours (ATF 111 Ib 209; StE 1984, B 97.11, no 2; Casanova, in "L'image de l'homme en droit", Fribourg, 1990, p. 93 ss, spéc. p. 102). De même encore, le Tribunal administratif a traité le cas d'un agent d'assurance qui s'était borné à invoquer à titre de déduction sous la rubrique "autres frais professionnels" un montant correspondant à 3% du salaire pour chacune des années de calcul; par la suite, après l'entrée en force d'une taxation définitive fondée sur sa déclaration, il avait demandé à l'autorité fiscale de prendre en considération une déduction pour frais à hauteur de 30%, selon le régime applicable aux agents d'assurance. Dans son arrêt, le Tribunal administratif a considéré que l'autorité de taxation n'avait pas omis de prendre en considération des faits importants ressortant du dossier, de sorte qu'il n'y avait pas lieu de retenir un motif de révision (arrêt du 14 décembre 1998, FI 1997/0129).

2.                     a) Dans le cas d'espèce, la question s'est posée en procédure de savoir si le contribuable avait respecté le délai de 90 jours dès la découverte du motif de révision, prescrit à l'art. 204 LI; la décision attaquée a toutefois laissé la question ouverte et tel peut être également le cas ici. Cette solution paraît s'imposer, dans la mesure où l'ACI traite fréquemment les réclamations tardives - ce qui était le cas de la réclamation du 6 mars 2003, comme l'admet le recourant lui-même - comme des demandes de révision.

                        b) En l'occurrence, le recourant invoque essentiellement, comme motif de révision, le cas de l'art. 203 al. 1 lit. b, soit celui de l'omission par l'autorité de taxation de tenir compte de faits importants qu'elle connaissait ou devait connaître. A ses yeux, l'autorité de taxation aurait dû comprendre d'emblée, au vu des chiffres invoqués en déduction au chiffre 12 c de la déclaration d'impôt que l'intéressé pouvait se prévaloir des déductions forfaitaires convenues avec la Chambre vaudoise des assureurs; en outre, le fait qu'il n'ait pas mentionné, sous la rubrique profession, sa nouvelle qualification d'inspecteur en assurance restait sans incidence.

                        On ne peut cependant pas suivre le recourant sur ce terrain et retenir avec lui que la situation de fait était évidente pour le taxateur, en d'autres termes que ce dernier doit se voir reprocher une inadvertance manifeste. On rappellera ici les considérants du Tribunal fédéral, rendus dans l'arrêt du 4 juin 1996, cités plus haut, qui peuvent être transposés ici :

b) Le recourant soutient que l'autorité de taxation aurait dû corriger l'erreur qu'il avait commise. Or, on ne peut exiger du taxateur qu'il vérifie toutes les déclarations  d'impôt, en entier, à chaque période. Le citoyen n'a pas de droit subjectif au contrôle de sa déclaration, comme si l'autorité de taxation était sa fiduciaire. L'absence de contrôle  n'est donc pas un motif de révision car toute erreur décelable ne constitue pas un "fait important qui ressort du dossier" dont la méconnaissance choquerait le sentiment de la justice et aboutirait à un résultat insoutenable (ATF 98 Ia 572 consid. 5b p. 573). Au surplus, l'erreur commise par le recourant n'était pas évidente; il n'avait pas indiqué dans son état de dettes le taux d'intérêt dû sur la cédule hypothécaire qui grevait son immeuble au premier rang, ni fourni toutes les attestations relatives au paiement de ces intérêts. Enfin, comme l'ont constaté les premiers juges, il ne  sautait pas aux yeux que les attestations fournies ne portaient que sur des demi-annuités qui chevauchaient d'ailleurs deux années civiles. Preuve en est que le recourant lui-même ne s'est aperçu de son erreur que deux ans plus tard, au moment du dépôt de sa nouvelle déclaration. On ne saurait dès lors reprocher au taxateur d'avoir été négligent.

Certes, la taxation et la créance qui en résulte doivent en principe correspondre à la vérité matérielle. Toutefois, il appartient au contribuable de fournir au fisc des renseignements complets et exacts et d'user des moyens de droit qui sont à sa disposition pour atteindre ce but. En l'occurrence, le recourant n'a pas déposé de déclaration exacte et a laissé passer les délais de recours sans réagir. Or, il ne prétend pas qu'il n'aurait pas été en mesure de fournir ces moyens de preuve dans la procédure de taxation."

                        c) En définitive, on relèvera surtout ici que le contribuable a été régulièrement informé du traitement réservé à sa déclaration d'impôt. En particulier, la décision du 20 janvier 2003, qualifiée expressément de taxation définitive, se distinguait en cela de la taxation provisoire, qui lui avait été adressée précédemment. En outre, la taxation définitive précitée comportait une motivation expresse quant à la déduction des frais professionnels. Dès lors, le contribuable disposait de tous les éléments nécessaires pour la contester en temps utile; s'il ne l'a pas fait, cela résulte d'une inattention ou d'une négligence de sa part, qui ne saurait être réparée par le biais d'une révision (art. 203 al. 2 LI).

3.                     Il découle des considérants qui précèdent que le recours doit être rejeté, aux frais du contribuable, qui succombe (art. 55 LJPA).

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I.                      Le recours est rejeté.

II.                     La décision rendue sur réclamation le 2 avril 2004 est confirmée.

III.                     L'émolument d'arrêt mis à la charge du recourant M. X._______ est fixé à 1'000 (mille) francs.

IV.                    Il n'est pas alloué de dépens.

 

mad/Lausanne, le 3 septembre 2004

                                                          Le président:                                  

                                                                                                                 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint

Le présent arrêt, en tant qu'il concerne l'application de la LHID, peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110) et 73 LHID.