CANTON DE VAUD TRIBUNAL ADMINISTRATIF
	Arrêt du 16 août 2006
Composition	M. Robert Zimmermann, président;  MM. Fernand Briguet et Alain Maillard, assesseurs. M. Patrick Gigante, greffier.

 

recourant

A.________, à 1********,

  

autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

  

autorité concernée

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT, à Berne.

  

 

Objet	Impôt cantonal et communal ; impôt fédéral direct
	Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 20 mars 2006 (impôt cantonal et communal et impôt fédéral direct pour la période fiscale 2003 ; déduction des frais professionnels)

 

Vu les faits suivants

A.                                A.________, membre de la direction de X.________, a déposé le 20 août 2004 sa déclaration relative à la période fiscale 2003 postnumerando ; il a annoncé un revenu de 142'100 francs, imposable au taux (quotient 3,3) de 43'000 francs et une fortune de 128'000 francs au taux imposable de 128'000 francs, s’agissant de l’impôt cantonal et communal et un revenu imposable de 136'100 francs, s’agissant de l’impôt fédéral direct. A.________ a notamment revendiqué la déductibilité d’un montant de 3'800 francs (chiffre 160 de la déclaration d’impôt) au titres d’« autres frais professionnels/ frais de perfectionnement et de reconversion ». Il a joint à dite déclaration un certificat de salaire de X.________ dont il ressort qu’il a perçu en 2003, à titre de frais de représentation et de dépenses liées à l’acquisition ou au suivi de clients, une indemnité forfaitaire de 8'400 francs, selon le règlement interne d’avril 2001, approuvé par les autorités fiscales du demi-canton de Bâle-Ville.

Par décision du 28 février 2005, la déduction  revendiquée sous chiffre 160 lui a été refusée et l’Office d’impôt de Lausanne-ville a arrêté son revenu à 145'900 francs, imposable au taux de 44'200 francs, pour l’impôt cantonal et communal, et à 139'900 francs pour l’impôt fédéral direct.

B.                               A.________ a formé une réclamation à l’encontre de cette taxation, en contestant le refus de cette déduction. Le 24 mai 2005, l’autorité de taxation lui a adressé une nouvelle détermination des éléments imposable, confirmant la taxation querellée. A.________ ayant maintenu sa réclamation, celle-ci a été transmise à l’Administration cantonale des impôts (ci-après : ACI) comme objet de sa compétence. Par courrier du 23 janvier 2006, l’ACI a soumis au contribuable une proposition de règlement, étayée d’explications, par laquelle la taxation querellée était confirmée. A.________ maintenant sa réclamation, l’ACI, par décision du 20 mars 2006, a rejeté celle-ci.

C.                               En temps utile, A.________ s’est pourvu auprès du Tribunal administratif à l’encontre de la décision sur réclamation du 20 mars 2006. Il conclut à la réforme de celle-ci et à ce que son revenu soit arrêté conformément au contenu de sa déclaration 2003, soit 142'100 francs, imposable au taux de 43'000 francs, en ce qui concerne l’impôt cantonal et communal, et 136'100 francs en ce qui concerne l’impôt fédéral direct. Ses moyens seront repris ci-après dans la mesure utile.

L’ACI a conclu, pour sa part, au rejet du recours et au maintien de la décision attaquée.

A.________ a confirmé ses conclusions dans sa réplique.

Considérant en droit

1.                                Il importe au préalable de cerner l'objet du litige. Le recourant s'en prend à la détermination par l'autorité intimée des éléments imposables. Il revendique la déductibilité des autres frais professionnels (déclaration, ch. 160) auxquels il dit être exposé, en se fondant sur le règlement d’entreprise de X.________ d’avril 2001, approuvé par les autorités fiscales du demi-canton de Bâle-Ville et sur la base duquel il perçoit une indemnité de représentation.

2.                                On rappelle que sont déductibles du revenu brut du contribuable exerçant une activité lucrative dépendante certains frais professionnels énumérés de manière exhaustive aux articles 26 LIFD et 30 LI.

a) En ce qui concerne les travailleurs dépendants, constituent des frais d'acquisition du revenu déductibles toutes les dépenses qui ne sont pas remboursées au travailleur par son employeur, nécessaires et en rapport direct avec l'acquisition du revenu du travail salarié (Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd., Lausanne 1998,  p. 304). Il peut s'agir aussi bien des dépenses faites immédiatement (Archives de droit fiscal 62, 403) que celles qui représentent la conséquence de l'activité professionnelle (Archives 64, 232). Il n'est pas nécessaire que ces dépenses se fondent sur une obligation juridique; il suffit qu'elles puissent être considérées, d'après une appréciation économique, comme favorables à l'acquisition du revenu et qu'on ne puisse exiger du contribuable qu'il y renonce. L'essentiel est, pour justifier de la dépense, de pouvoir démontrer l'existence d'un lien de causalité entre l'activité exercée et les frais encourus (cf. Circulaire de l'Administration fédérale des contributions, in Archives 64, 701 et ss; v. ATF 124 II 29, cons. 2a et 3a, avec renvois; v. en outre Markus Reich, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Basel 1997, ad art. 9 LHID, n° 9, p. 140).

Ainsi, n'en font pas partie ni les dépenses préparatoires en vue d'améliorer le revenu (qui doivent être distinguées des frais de perfectionnement et de reconversion professionnels), ni les dépenses d'entretien du contribuable et de sa famille (telles que les frais de nourriture, d'habillement, d'habitation, etc.), ni les impôts directs (v. art. 24 aLI et 38 LI; v. ég. art. 9 al. 1 in fine et al. 2 LHID; cf. plus particulièrement sur cette question, Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht I, 8. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 1997, § 14 nos 83 et ss, réf. citées, ainsi que Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des Steuerrechts, 5. Auflage, Zürich 1995, p. 222). La doctrine (cf. Rivier, pp. 376-377) distingue les frais d'acquisition proprement dits, qui peuvent être déduits du revenu brut dans la mesure où ils ne sont pas remboursés à l'employé dans le cadre de l'art. 327a CO, des frais liés à l'acquisition du revenu, à savoir les frais de déplacement, d'une part, les frais de repas, d'autre part; on doit réserver en outre une troisième catégorie pour les autres frais professionnels déductibles.

aa) La déclaration pour l'impôt cantonal et communal et les instructions de l'ACI relatives aux périodes de taxation ici concernées prévoient du reste trois catégories de dépenses professionnelles déductibles pour les salariés (ch. 12 a-c ; ch. 140 à 160 dès 2003).

Par dépenses professionnelles, on entend en premier lieu, les frais de transport du domicile au lieu de travail (art. 26 al. 1 lit. a LIFD et 30 al. 1 lit. a LI). Une déduction forfaitaire est prévue lorsque le contribuable utilise les transports publics ou, par confort personnel, un véhicule privé (calcul basé sur l'abonnement bleu-blanc de la région lausannoise; v. tableau ad instructions chiffre 12a ; chiffre 140 dès 2003). Une autre déduction forfaitaire, de 0 fr. 60 le kilomètre jusqu'à 15'000 km par an effectués au volant d'une automobile, peut être revendiquée par le contribuable lorsque celui-ci utilise à cet effet un moyen de transport privé, soit s'il n'existe aucun moyen de transport public à sa disposition, soit s'il rend vraisemblable qu'il n'est pas en mesure, si ce moyen existe, de l'utiliser (v. Peter Agner/ Beat Jung/ Gotthard Steinemann, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, Zurich 2001, ad art. 26 n° 2; v. au surplus art. 5 Ordonnance DFF 1993). Ce montant comprend entre autres le loyer du garage ou de la place de parc du véhicule privé utilisé à des fins professionnelles (v. Peter Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2001, ad art. 26, n. 14).

La deuxième rubrique concerne, quant à elle, les frais de repas ou de résidence hors du domicile (Instructions, chiffres 12b et 150, dès 2003; art. 26 al. 1 lit. b LIFD et 30 al. 1 lit. b LI).

La troisième rubrique (Instructions, chiffres 12c et 160, dès 2003; art. 26 al. 1 lit. c LIFD et 30 al. 1 lit. c LI) concerne les "autres frais professionnels" et la question de savoir quelles dépenses précises peuvent entrer dans cette catégorie apparaît naturellement plus délicate à cerner. On entend par là les dépenses pour vêtements professionnels, travaux pénibles et repas complémentaires qui y sont liés, usure particulière des vêtements, outillage professionnel et ouvrages spécialisés; font également partie de cette catégorie les frais pour l'utilisation d'une chambre de travail privée, les provisions et les frais de représentation, dans la mesure où ils sont nécessaires à l'acquisition de revenu et diminuent ce dernier (v. RDAF 2000, 412; frais d'achat d'un ordinateur pour un enseignant). En revanche, n'en font pas partie les dépenses privées que le contribuable dit devoir engager en raison de sa situation professionnelle; ces dernières sont considérées en effet comme des dépenses d'entretien non déductibles (v. Agner/Jung/Steinemann, op. cit., ad art. 26 LIFD, n° 4). Il s'agit donc de dépenses de natures fort diverses qui s'avèrent souvent impossibles à individualiser et à justifier par pièces. Les instructions en la matière permettent une déduction forfaitaire équivalant à 3% du salaire net selon le certificat de salaire, mais au minimum 1'800 francs et au maximum de 3'600 francs (montants en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses).

bb) Le principe de la praticabilité de l'impôt permet au législateur, dans une certaine mesure, de simplifier les situations imposables et de renoncer à des réglementations de détail afin d'édicter des normes fiscales d'application efficace et facilitée (v. Peter Locher, Praktikabilität im Steuerrecht - unter besonderer Berücksichtigung des materiellen Rechts der direkten Steuern -, in Steuerrecht: Festschrift zum 65. Geburtstag von Ernst Höhn, Berne 1995, p. 189 ss, p. 190). Aussi, lorsqu'ils sont revendiqués à la déduction par un contribuable de condition dépendante, certains des frais professionnels font l'objet, par mesure de simplification, d'estimations forfaitaires (v., pour l'impôt fédéral direct, l'Ordonnance du Département fédéral des finances - ci-après : DFF - du 10 février 1993, in RS 642.118.1; v. en outre Circulaires de l'Administration fédérale des contributions, in Archives 65, p. 340, 67, p. 280, 69, p., 634). L'art. 5 al. 4 de l'Ordonnance laisse aux autorités cantonales la possibilité de fixer un barème échelonné des déductions forfaitaires en fonction du nombre de kilomètres parcourus. Il ressort de cette disposition que le Département fédéral des finances entend laisser une certaine liberté aux autorités cantonales dans l'établissement des barèmes concernant les frais de déplacement en matière d'impôt fédéral direct. Le but est essentiellement de simplifier la taxation en adoptant les mêmes forfaits sur le plan cantonal et sur le plan fédéral, ce qui profite autant aux contribuables qu'à l'administration. Ce schématisme, motivé par des considérations d'intérêt général, peut entraîner certaines disparités de traitement entre les contribuables du point de vue de l'impôt fédéral direct (v. ATF 2A.4/2006 du 26 juin 2006, cons. 9.1 ; cf. Locher, op. cit. p. 196).

Depuis lors, l'art. 30 LI (calqué en fait sur l'articles 26 LIFD) a codifié la pratique dont il était fait usage jusqu'alors et que le Tribunal administratif a eu maintes fois l'occasion de confirmer (v. not. arrêts FI 2002.0055 du 4 février 2003 ; FI 2001.0029 du 23 janvier 2002; FI 2001.0007 du 15 mai 2001; FI 2000.0077 du 16 février 2001; FI 1993.0154 du 9 janvier 1995). Ces forfaits facilitent la tâche de l'Administration mais surtout celle du contribuable. En pareil cas, celui-ci peut en effet se contenter d'annoncer dans sa déclaration la déduction forfaitaire spécifiquement prévue pour chaque catégorie de dépense; il doit rendre vraisemblable le fait qu'il a été exposé à cette dépense, sans fournir d'autre justificatif. Ces forfaits doivent cependant être fixés de manière à permettre la déduction de tous les frais normalement encourus, tout en n'avantageant pas le contribuable ou une catégorie de contribuable (Rivier, op. cit., p. 376). Dans l’ATF 2A.4/2006 précité, le Tribunal fédéral a récemment jugé que ces différences, prises en compte par le législateur, ne constituaient pas une inégalité au sens de l'art. 8 Cst. Les forfaits correspondent en effet à des moyennes qui sont réputées correspondre aux dépenses effectives des contribuables, lesquels peuvent se trouver aussi bien favorisés que défavorisés par le système. Ainsi, le contribuable qui s'estime défavorisé doit prouver les frais qui allègent son imposition et assumer les conséquences de l'absence de justificatifs (cf. Denis Berdoz/ Marc Bugnon, La procédure mixte en matière d'impôts directs, in: Les procédures en droit fiscal, 2ème édition, Berne 2005, p. 527 ss, p. 656).

Lorsqu'il fait valoir des déductions en relation avec ces dépenses, le contribuable n'est en effet pas déchu du droit de revendiquer, en lieu et place du forfait, la déductibilité des frais effectifs lorsque ces derniers sont plus élevés; il lui incombe dans ce cas de justifier la totalité des dépenses effectives ainsi que leur nécessité sur le plan professionnel (cf. en impôt fédéral direct, art. 26 al. 2 LIFD; Ordonnance DFF 1993, art. 4; cf. pour l'impôt cantonal et communal, instructions générales, ch. 12, 2ème paragraphe; v. en outre, Reich, op. cit., n° 16). Ce principe est issu en fait de l'art. 8 CC, selon lequel chaque partie doit alléguer et prouver les faits dont elle entend déduire son droit. On admet généralement que cette disposition est applicable par analogie en matière fiscale, puisque les parties ont l'obligation de collaborer à l'établissement de la taxation (cf. art. 90 al. 2 LI et 42 al. 1 LHID; v. Rivier, op. cit., p. 142; Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, déjà cité, ad art. 42 LHID, n° 2, p. 496). Dès lors, s'il appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt ou qui l'augmentent, le contribuable doit en revanche alléguer et prouver les faits qui suppriment ou réduisent cette créance (v., outre Rivier, ibid., références citées, Xavier Oberson, in: Les procédures en droit fiscal, OREF, 2^ème éd. 2005, p. 723). Ainsi, celui-ci doit être en mesure de justifier par pièces les déductions qu'il revendique, ce que rappelle du reste le chiffre 12 des instructions générales cantonales précitées, au 2ème paragraphe (v. sur ce point, arrêts FI 1995.0106 du 2 décembre 1996; FI 1994.0155 du 10 octobre 1995).

cc) Ces dépenses professionnelles sont déductibles pour autant que l'employeur ne les ait pas prises à sa charge. En outre, lorsque le contribuable perçoit de son employeur une indemnité destinée à couvrir ses dépenses professionnelles, destinée notamment à compenser les frais d'utilisation d'un véhicule privé à des fins professionnelles, il ne peut prétendre à la fois à l'exonération de cette indemnité et à la déductibilité de ses frais (cf. Directives concernant les certificats de salaire, valables dès la période fiscale 1987-1988, in Revue fiscale 1986, p. 586 ss; v. au surplus, arrêt FI 2001.0007, déjà cité).

b) A cela s’ajoute que le contribuable salarié, à certaines conditions toutefois, peut se dispenser d’indiquer dans son revenu des indemnités perçues de son employeur.

Dans le but d'harmoniser, de systématiser sa pratique administrative et notamment, d'une part, de préciser à quelles conditions les entreprises peuvent être dispensées de l'obligation d'indiquer dans les certificats de salaire les montants des indemnités forfaitaires et, d'autre part, de définir la notion de frais de représentation déductibles, l'ACI a en effet émis des "Directives concernant les certificats de salaire" valables dès la période fiscale 1987-1988 (Revue fiscale 1986, p. 586 ss). Il y est fait la distinction entre deux catégories de frais, à savoir, d'une part, les frais encourus par le contribuable (dépendant) dans l'accomplissement de ses tâches professionnelles (transport, hôtel, nourriture, séminaires, congrès, réception de clientèle), qui sont en principe remboursés par l'employeur sur la base de leur coût effectif, et, d'autre part, les frais de représentation qui, par opposition aux précédents, et en raison de leur nature, sont plus difficiles à rembourser sur une base effective.

aa) S'agissant des frais de la première catégorie, la directive prévoit que l'entreprise pour qui l'indication, en francs, des indemnités non forfaitaires versées aux cadres et au personnel du service externe représente une charge administrative trop importante, peut, moyennant la mise sur pied d'un règlement d'entreprise, obtenir de l'administration fiscale d'être dispensée de cette obligation. La directive admet même, par mesure de simplification, le versement d'indemnités forfaitaires en raison de certaines dépenses, pour autant que le montant de ces indemnités soit fixé sur une base objective (moyenne des frais effectifs; op. cit., p. 587). L'entreprise peut, lorsque son règlement a été approuvé par l'ACI, se dispenser de fournir l'indication de ce montant sur le certificat de salaire et se contenter de rappeler l'existence d'un règlement approuvé par l'ACI (ibid.).

bb) S'agissant des frais de la seconde catégorie (frais de représentation), l'ACI admet le versement d'indemnités (forfaitaires), toujours moyennant l'existence d'un règlement d'entreprise, uniquement en faveur des membres du personnel qui ont un devoir permanent de représentation de leur entreprise; la réglementation doit en particulier poser le principe du versement d'indemnités pour frais de représentation et définir le cercle des bénéficiaires (ibid., p. 587-588).

Généralement, les frais de représentation versés à un dirigeant d'une entreprise sont liés à l'acquisition par cette dernière d'un certain revenu. Pour apprécier ces versements, il y a lieu d'examiner si les prestations effectuées trouvent effectivement leur origine dans la fonction de représentation externe de la société vis-à-vis des tiers et de la clientèle, exercée de façon permanente par le récipiendaire (v., s'agissant d'un cadre d'une entreprise, arrêts FI 1995.0016 du 15 janvier 1996 et 1993.0154 du 9 janvier 1995). On considère qu'il y a devoir permanent de représentation lorsque le bénéficiaire exerce, de manière régulière, une activité dont une part importante se déroule à l'extérieur, en contact direct avec la clientèle de l'entreprise, et que le lien entre la représentation et la promotion, d'une part, et la conclusion d'affaires, d'autre part, est essentiel, ou encore lorsque le bénéficiaire exerce, de manière régulière, une fonction impliquant un rôle d'animation, de coordination et de motivation vitale pour l'entreprise et qu'il assume de ce fait, et indépendamment de son appréciation personnelle, des obligations de représentation essentielles pour l'image générale de l'entreprise (Revue fiscale 1986, p. 588). Ces indemnités ne sauraient en revanche être allouées en vue de rembourser des dépenses professionnelles qui, selon l'usage commercial, donnent lieu au versement d'indemnités pour frais forfaitaires ou non forfaitaires (ibid.). Lorsque l'ensemble des conditions posées par la directive sont remplies, le versement d'une indemnité forfaitaire pour frais de représentation est admis et, logiquement, le contribuable n'a pas à prouver l'existence de ses dépenses, ni à démontrer leur rapport de causalité avec l'acquisition de son revenu. Il peut même, mais cette fois en apportant une preuve formelle, tenter de démontrer que ses frais de représentation effectifs sont supérieurs à l'indemnité versée par son employeur; s'il y parvient, il pourra sur ce point prétendre à une déduction supplémentaire (op. cit. p. 589). En l'absence d'un devoir permanent de représentation, les indemnités allouées à ce titre seront incluses dans la rémunération brute (ibid.). En revanche, l'entreprise n'est pas dispensée de l'obligation de faire figurer cette indemnité forfaitaire sur le certificat de salaire du récipiendaire.

cc) Toujours selon la circulaire précitée, l'entreprise qui entend verser à l'un ou à l'autre de ses collaborateurs des indemnités pour frais de représentation doit adresser à l'ACI une liste des bénéficiaires de ces indemnités, au début de chaque période fiscale, au plus tard à fin février. Une procédure de contrôle est alors mise en oeuvre en deux phases. En premier lieu, l'ACI contrôlera le respect des conditions formelles d'admission des indemnités (soit notamment l'adoption d'un règlement d'entreprise); à défaut, l'absence de devoir de représentation sera présumée et les indemnités incluses dans la rémunération brute. En second lieu, l'autorité de taxation (soit l’office d'impôt pour les personnes physiques) effectuera un contrôle matériel d'admission des indemnités; si elle arrive à la conclusion que le bénéficiaire n'a pas un devoir permanent de représentation, l'indemnité allouée sera incluse dans la rémunération brute; il en sera de même lorsque ce dernier n'a pas engagé les dépenses que l'indemnité est censée couvrir (ibid., pp. 588-589).

dd) On relèvera enfin que le contribuable ne saurait à la fois prétendre à l'exclusion des indemnités forfaitaires de son revenu imposable et à la déductibilité de ce même revenu des autres frais professionnels à titre forfaitaire (arrêt FI 2001.0007, déjà cité ; cf. en outre, Revue fiscale 1986, p. 589).

3.                                En l’occurrence, on se trouve précisément confronté à une situation de ce genre.

a) En sa qualité de membre de la direction, le recourant perçoit de son employeur, en sus de son salaire, une indemnité dont le fondement résulte du chiffre III, premier paragraphe du Règlement complémentaire d’avril 2001 de la direction de X.________ relatives aux voyages d’affaires et remboursement des frais pour certains cadres supérieurs, approuvé, comme on l’a vu, par les autorités fiscales du demi-canton où cette compagnie à son siège, disposition dont la teneur est la suivante :

« Dans le cadre de leur activité professionnelle, les cadres supérieurs susmentionnés ont de plus en plus de frais de représentation et de dépenses liées à l’acquisition ou au suivi des clients. Comme il est généralement difficile, voire impossible, de se procurer les justificatifs correspondants, les cadres supérieurs visés par le présent Règlement ont droit à un dédommagement forfaitaire dont le but est de simplifier le travail administratif. »

Le règlement précité cite du reste à titre d’exemple une série de « petites dépenses », parmi lesquels on retiendra les dépenses sans quittance faites en compagnie de clients, les trajets en tram, bus ou taxi, les déplacements professionnels dans un rayon de 30 km à partir du lieu du travail, les pourboires, le nettoyage des vêtements, etc. Ainsi, il y a lieu d’admettre avec l’ACI que cette indemnité est censée couvrir tous les frais de représentation et autres frais professionnels du recourant. Durant l’année 2003, cette indemnité s’est élevée à 8'400 francs ; le recourant, conformément à ce qui a été exposé ci-dessus au considérant 2b, n’a pas été imposé sur cette indemnité, celle-ci n’ayant à juste titre pas été prise en considération dans son revenu imposable.

b) Le recourant revendique, par surcroît, la déduction forfaitaire, figurant sous chiffre 160 de la déclaration d’impôt, soit 3'800 francs, à titre d’autres frais professionnels. Comme il a été exposé ci-dessus sous 2b, le cumul de cette déduction et de la non imposition de l’indemnité pour frais de représentation et autres frais professionnels n’est cependant pas possible. Supposé un instant que les frais auxquels le recourant a réellement été engagé excèdent le montant de l’indemnité forfaitaire qu’il a perçue, rien ne l’empêchait de revendiquer le montant effectif de ses dépenses et de produire à l’appui de sa revendication l’ensemble des justificatifs. L’indemnité perçue aurait, certes, été incluse dans ses revenus mais le recourant aurait pu faire valoir avec succès au demeurant une déduction supérieure à ce montant. Comme il s’en est abstenu, la question ne se pose de toute façon pas en l’occurrence.

4.                                Les considérants qui précèdent conduisent ainsi le tribunal à rejeter le recours et à confirmer la décision attaquée, tant en ce qu’elle a trait à l’impôt cantonal et communal qu’à l’impôt fédéral direct.

Le recourant succombant, des émoluments d’arrêt seront par ailleurs mis à sa charge.

 

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I.                                   a) Le recours est rejeté, en tant qu’il a trait à l’impôt fédéral direct.

                   b) La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 20         mars 2006 est confirmée en ce qui concerne l’impôt fédéral direct.

                   c) Un émolument d’arrêt de 150 (cent cinquante) francs est mis à la charge de       A.________.

II.                                 a) Le recours est rejeté, en tant qu’il a trait à l’impôt cantonal et communal.

                   b) La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 20         mars 2006 est confirmée en ce qui concerne l’impôt cantonal et communal.

                   c) Un émolument d’arrêt de 350 (trois cent cinquante) francs est mis à la     charge de A.________.

 

Lausanne, le 16 août 2006

 

Le président:                                                                                             Le greffier:

                                                                                                                 

 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Le présent arrêt peut faire l'objet (le chiffre II en tant qu’il a trait à l’application de la LHID uniquement), dans les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)