CANTON DE VAUD TRIBUNAL ADMINISTRATIF
	ARRET du 17 août 2007
Composition	M. Vincent Pelet, président; M. Guy Dutoit et M. Nicolas Perrigault, assesseurs  M. Christophe Baeriswyl, greffier.

 

Recourants

A. et B. X.________, à ********,

 

  

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

  

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT, à Berne,

  

 

Objet	impôt sur le revenu
	Recours A. et B. X.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 1er juin 2006 (frais d'entretien d'immeuble - IFD/ICC - période fiscale 2001-2002)

 

Vu les faits suivants

A.                                Le 12 mars 2001, A. et B. X.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2001-2002. Ils ont annoncé un revenu de 54'100 fr., imposable au taux de 19'300 fr., et une fortune de 851'000 fr.

Par décision de taxation définitive du 12 novembre 2002, l'Office d'impôt du district de Morges (ci-après: l'office d'impôt) a arrêté les éléments imposables de la période fiscale 2001-2002 à 66'600 fr. pour le revenu des époux X.________ (au taux de 23'700 fr.), et à 851'000 fr. pour leur fortune. L'autorité de taxation a supprimé la déduction pour double activité des conjoints, n'a pas pris en compte la réduction pour environnement défavorable dans la détermination de la valeur locative et a limité la déduction des frais d'entretien d'immeuble au 20% de la valeur locative. L'autorité a précisé par ailleurs que ces modifications avaient entraîné la rectification des déductions sociales pour le logement et pour contribuable modeste.

B.                               Par lettre du 20 novembre 2002, A. et B. X.________ ont déposé une réclamation à l'encontre de cette taxation. Ils ont reproché à l'autorité de taxation de ne pas avoir pris en compte une réduction pour environnement défavorable dans la détermination de la valeur locative de leur logement situé pourtant en zone industrielle. Ils ont contesté ensuite le montant retenu à titre de déduction forfaitaire pour les frais d'entretien d'immeubles. Ils ont fait valoir à cet égard que la déduction aurait dû être calculée sur la base du montant de 90'000 fr. retenu à titre de rendement locatif par la Commission d'estimation fiscale des immeubles du district de Morges (ci-après: la Commission d'estimation) dans sa décision du 22 mars 1994. Ils ont requis enfin des explications sur la suppression de la déduction pour double activité des conjoints.

Dans sa proposition de règlement du 2 décembre 2002, l'office d'impôt a maintenu les éléments fixés dans sa décision de taxation. Il s'est déterminé comme il suit sur les griefs soulevés par les époux X.________:

"- valeur locative de votre logement maintenue à fr. 18'010.-- par an, la situation en zone industrielle n'étant pas considérée comme un environnement exceptionnellement défavorable;

- la déduction pour double activité des conjoints est calculée sur le revenu le plus bas; l'activité de monsieur étant déficitaire pour 1999 et 2000, aucune déduction ne peut être accordée;

- déduction forfaitaire pour frais d'entretien d'immeuble maintenue à fr. 13'998.-- en 1999 et fr. 12'302.-- en 2000. La valeur de rendement supputée prise en considération pour le calcul de l'estimation fiscale n'influence pas la déduction fiscale".

Les époux X.________ ayant maintenu leur réclamation, l'office d'impôt l'a transmise le 17 décembre 2002 à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) comme objet de sa compétence.

Dans sa proposition de règlement du 5 octobre 2005, l'ACI a maintenu les éléments fixés dans la décision de taxation établie par l'office d'impôt. Elle a confirmé que la situation en zone industrielle n'était pas un cas réellement pénible justifiant un abattement pour environnement défavorable. Elle a relevé ensuite que le propriétaire qui choisit de déduire ses frais d'entretien d'immeuble de manière forfaitaire pouvait déduire le cinquième du revenu locatif fiscal, qui pouvait être différent du revenu locatif supputé par la Commission d'estimation fiscale. Elle a répété enfin qu'aucune déduction pour double activité des conjoints ne pouvait être accordée, dès lors que le revenu le plus bas des conjoints était négatif.

Par lettre du 22 novembre 2005, les époux X.________ ont déclaré maintenir intégralement leur réclamation.

Par décision du 1^er juin 2006, l'ACI a rejeté la réclamation des époux X.________ pour les motifs indiqués dans sa proposition de règlement du 5 octobre 2005.

C.                               A. et B. X.________ ont recouru le 21 juin 2006 auprès du Tribunal administratif contre cette décision. Ils contestent le montant retenu à titre de déduction pour les frais d'entretien de l'immeuble. Ils répètent que la déduction doit être calculée sur la base du montant de 90'000 fr. retenu par la Commission d'estimation et s'élever par conséquent à 18'000 fr. Ils ne reprennent en revanche pas les autres griefs (valeur locative et déduction pour double activité des conjoints) qu'ils ont soulevés dans le cadre de leur réclamation. Ils indiquent par ailleurs qu'ils déposent ce recours dans l'attente d'une décision de la Commission d'estimation sur leur demande de révision de l'estimation fiscale de leur logement (et implicitement requièrent une suspension de la procédure jusqu'à droit connu sur la révision).

L'autorité intimée s'est déterminée sur le recours le 4 août 2006. En ce qui concerne la requête de suspension de la procédure, l'intimée relève qu'une modification éventuelle du rendement locatif de l'immeuble par la Commission d'estimation n'aurait aucune influence sur l'objet du litige. Sur le fond, elle maintient que la déduction pour les frais d'entretien de l'immeuble se calcule sur la base du rendement locatif fiscal et non sur le rendement locatif supputé retenu par la Commission d'estimation. Elle relève par ailleurs l'incohérence des recourants: d'une part, ils ne contestent pas le montant retenu pour l'imposition du revenu de la fortune immobilière; d'autre part, ils veulent que la déduction forfaitaire pour les frais d'entretien de l'immeuble soit calculée sur la base du montant - plus élevé - retenu par la Commission d'estimation comme rendement locatif.

Le juge instructeur a interpellé le 14 août 2006 la Commission d'estimation pour lui demander quand elle rendrait sa décision sur la demande de révision déposée par les recourants.

Par courrier du 22 août 2006, la Commission d'estimation a transmis au tribunal copie de son dossier, ainsi que de sa décision refusant d'entrer en matière sur la demande de révision déposée par les époux X.________.

Dans une correspondance du 3 octobre 2006, les recourants ont maintenu leur position. L'autorité intimée s'est déterminée le 24 octobre 2006 sur cette écriture.

Le tribunal a statué à huis clos.

 

Considérant en droit

1.                                Les recourants s'en prennent uniquement au calcul du montant de la déduction forfaitaire pour les frais d'entretien d'immeuble.

2.                                Selon l'art. 36 al. 1 let. b de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts cantonaux sur le revenu et la fortune (LI; RSV 642.11), le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire de son revenu les frais nécessaires à leur entretien, les primes d'assurances qui les concernent et les frais d'administration par des tiers. Au lieu du montant effectif des frais et primes se rapportant aux immeubles privés, le contribuable peut faire valoir une déduction forfaitaire (art. 36 al. 3 LI; en droit fédéral, art. 32 al. 4 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11]). L'art. 3 al. 2 du règlement vaudois du 8 janvier 2001 sur la déduction des frais relatifs aux immeubles privés (RDFIP; RSV 642.11.2) arrête cette déduction forfaitaire au 20% du rendement brut des loyers ou de la valeur locative (en droit fédéral, art. 2 al. 2 let. b de l'ordonnance fédérale du 24 août 1992 sur la déduction des frais relatifs aux immeubles privés dans le cadre de l'impôt fédéral direct [RS 642.116]).

3.                                Les recourants soutiennent que la déduction forfaitaire doit être calculée sur la base du montant retenu par la Commission d'estimation au titre du rendement locatif de leur logement.

On ne saurait suivre ce point de vue. Le texte de l'art. 3 al. 2 RDFIP est en effet clair. Il retient comme base de calcul de la déduction forfaitaire pour les frais d'entretien des immeubles le rendement brut des loyers ou la valeur locative. Selon l'art. 25 LI, la valeur locative de l'immeuble dont le contribuable se réserve l'usage en raison de son droit de propriété ou d'un droit de jouissance obtenu à titre gratuit correspond à un loyer moyen de ce logement, estimé au moment de l'affectation (al. 1). Elle s'élève au 65% de la valeur statistique indexée au sens de l'alinéa 3 (al. 2). La valeur statistique est établie sur la base d'une statistique des loyers, mise à jour périodiquement. Elle tient compte de la surface du logement, de l'âge du bâtiment et de la commune de situation de l'immeuble, du type de logement, de l'absence de confort et de l'environnement défavorable. Entre les mises à jour de la statistique, la valeur statistique est adaptée d'après la variation du coût de la vie, des loyers et du coût de la construction (al. 3). La valeur locative représente ainsi une valeur d'usage du bien qui ne correspond pas nécessairement à sa valeur réelle (en ce qui concerne le droit fédéral, voir l'art. 21 al. 1 let. b et al. 2 LIFD). Les règles d'estimation fiscale (art. 2 al. 3 de loi du 18 novembre 1935 sur l'estimation fiscale des immeubles [LEFI; RSV 642.21] et 22 du règlement du 22 décembre 1936 sur l'estimation fiscale des immeubles [RLEFI; RSV 642.21.1] notamment) tendent en revanche à établir la valeur actuelle effective du bien au moment de l'estimation. C'est également sur une valeur réelle du bien que l'autorité fiscale tend à imposer le contribuable sur sa fortune, raison pour laquelle les immeubles sont imposés non pas sur un montant calculé à partir de la valeur locative déterminante pour l'imposition ordinaire sur le revenu, mais sur leur estimation fiscale (art. 53 LI). Les valeurs ainsi dégagées ne sont donc pas comparables (v. notamment à ce sujet, Tribunal administratif, arrêt EF.1994.0092 du 24 novembre 1995 consid. 3). Au demeurant, il serait illogique de calculer la déduction forfaitaire pour les frais d'entretien des immeubles sur la base d'un montant différent du rendement locatif retenu pour l'imposition du revenu de la fortune immobilière.

C'est dès lors à juste titre que l'autorité fiscale a calculé la déduction forfaitaire pour les frais d'entretien des immeubles sur la base du montant retenu pour l'imposition du revenu de la fortune immobilière (soit respectivement 69'990 fr. et  61'510 fr. en totalité pour chacune des années de calcul) et qu'elle a arrêté cette déduction à 13'998 fr. pour l'année 1999 et 12'302 fr. pour l'année 2000. On précisera ici que - contrairement à ce que paraissent soutenir les recourants - la déduction correspond au 20%, non pas de la seule valeur locative de l'immeuble affecté au domicile principal du contribuable (valeur corrigée à 18'010 fr. pour chacune des années de calcul), mais à l'ensemble des revenus bruts de la fortune immobilière, figurant sous les chiffres 5a, 5b et 5d de la déclaration d'impôt.

4.                                Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Vu l'issue du litige, les recourants supporteront, solidairement entre eux, les frais de justice.

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I.                                   Le recours est rejeté.

II.                                 La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 1^er juin 2006 est confirmée.

III.                                Un émolument de 1'000 (mille) francs est mis à la charge des recourants A. et B. X.________, solidairement entre eux.

Lausanne, le17 août 2007

 

Le président:                                                                                             Le greffier:

 

 

 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.