CANTON DE VAUD

TRIBUNAL ADMINISTRATIF

Arrêt du 21 novembre 2007

Composition

M. Robert Zimmermann, président; MM. André Donzé et Dino Venezia, assesseurs; M. Patrick Gigante, greffier.

Recourant

A.________, à 1.********,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT, à Berne.

Objet	Droit fiscal formel ; Droit pénal fiscal
	Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 22 mai 2007 (période fiscale 2005 ; impôt cantonal et communal ; impôt fédéral direct)

Vu les faits suivants

A. A.________, célibataire, salarié, a été taxé d’office durant les périodes de taxation 1999-2000, 2001-2002, 2001-2002bis, 2003 et 2004. Des amendes pour violation de l’obligation de collaborer lui ont été notifiées pour toutes ces périodes s’agissant de l’impôt cantonal et communal et depuis l’année 2003, s’agissant de l’impôt fédéral direct, selon le tableau suivant :

Périodes fiscales	Amendes ICC	Amendes IFD	Revenu imposable
1999-2000	300.--		53'000.--
2001-2002	600.--		68'800.--
2001-2002bis	200.--		68'800.--
2003	600.--	300.--	58'900.--
2004	1'200.--	600.--	65'000.--

Ses réclamations contre les amendes ont été rejetées par décision de l’Administration cantonale des impôts (ci-après : ACI) du 14 juin 2006.

B. Par sommation du 14 août 2006, A.________ a été invité à déposer sa déclaration d’impôt pour la période 2005 dans les trente jours. Aucune suite n’ayant été donnée à cette sommation, l’Office d’impôt du district de Morges, par décision de taxation du 5 décembre 2006, a arrêté d’office à 80'000 francs le revenu imposable de A.________ (quotient 1,0) pour l’impôt cantonal et communal et à 80'400 francs le revenu imposable du précité pour l’impôt fédéral direct. En outre des amendes de 2'400, respectivement 1'200 francs lui ont été notifiées.

Le 3 janvier 2007, A.________ a formé une réclamation à l’encontre de cette décision en déposant sa déclaration d’impôt 2005. Le 20 février 2007, l’office d’impôt lui a adressé une proposition de règlement fixant à 66'000, respectivement 66'400 francs son revenu imposable pour l’impôt cantonal et communal et l’impôt fédéral direct, les amendes étant maintenues. A.________ n’ayant pas répondu à cette proposition, sa réclamation a été transmise à l’ACI comme objet de sa compétence.

Par décision du 22 mai 2007, l’ACI a partiellement admis la réclamation et a repris les termes de la proposition de règlement s’agissant du revenu imposable. La réclamation a été rejetée s’agissant des amendes de 2'400 et 1'200 francs et celles-ci ont été maintenues.

C. A.________ recourt contre cette dernière décision ; il conteste tant le principe des amendes qui lui ont été notifiées que leur quotité.

L’ACI propose le rejet du recours et la confirmation de la décision attaquée.

Expressément interpellé à cet effet, A.________ a requis la tenue d’une audience.

D. Le Tribunal tenu audience le 19 novembre 2007, au cours de laquelle il a entendu A.________ et la représentante de l’ACI, B.________. On retient en substance de ses explications que A.________ estime ne pas avoir à déposer de déclaration, dès lors que le fisc reçoit un exemplaire du certificat de salaire rempli par son employeur. De façon plus globale, son refus de collaborer avec les autorités fiscales constitue pour lui une manière de manifester sa méfiance vis-à-vis de l’Etat. A.________ conteste en outre la quotité des amendes. A l’issue de l’audience, le Tribunal a délibéré à huis clos.

Considérant en droit

1. En vertu des articles 124 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (ci-après : LIFD ; RS 642.11) et 173 al. 1 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après : LI ; RSV 642.11), toute personne qui remplit les conditions d'assujettissement à l'un des impôts prévus par la loi doit déposer une déclaration complète et exacte.

a) Le contribuable, qui doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD et 176 al. 1 LI), a l’obligation de collaborer avec l‘autorité de taxation (v. Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2e éd., Lausanne 1998, p. 142; Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, ad art. 42 LHID, n° 2, p. 496). Ainsi, les personnes physiques doivent joindre à leur déclaration notamment les certificats de salaire concernant tous les revenus provenant d’une activité lucrative dépendante (art. 125 al. 1 let. a LIFD et 175 al. 1 let. a LI), l’état complet des titres et autres placements de capitaux ainsi que celui des dettes (art. 125 al. 1 let. c LIFD et 175 al. 1 let. c LI); le contribuable ayant un revenu d'une activité indépendante doit joindre à sa déclaration les comptes annuels signés (bilans, comptes de résultats, annexes) ou, en l'absence d'une comptabilité tenue selon l'usage commercial, l'état de ses actifs et passifs, de ses recettes et dépenses ainsi que de ses prélèvements et apports privés (art. 125 al. 2 LIFD et 175 al. 2 LI). Sur demande de l’autorité, le contribuable doit notamment fournir des renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les pièces justificatives et autres attestations, ainsi que les pièces concernant ses relations d’affaires (art. 126 al. 2 LIFD et 176 al. 2 LI).

b) Lorsque le contribuable ne dépose pas de déclaration dans les délais prescrits, l'autorité de taxation lui adresse une sommation l'invitant à déposer sa déclaration dans un délai raisonnable (art. 124 al. 3 LIFD), respectivement dans un délai de trente jours (art. 174 al. 4 LI). L’autorité de taxation contrôle la déclaration d’impôt, les annexes, et procède aux investigations nécessaires (art. 130 al. 1 LIFD et 180 al. 1 LI). Si, malgré sommation, le contribuable n’a pas satisfait à ses obligations de procédure et ne remet pas sa déclaration en temps utile, la taxation est effectuée d'office sur la base d’une appréciation consciencieuse (art. 130 al. 2 LIFD et 180 al. 2 LI).

c) La violation de ces obligations est sanctionnée par l'amende prévue par les articles 174 al. 2 LIFD, en matière d'impôt fédéral direct, et 241 al. 2 LI, en matière d'impôt cantonal et communal. Ces dispositions prévoient que celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence ses obligations de procédure, notamment en ne déposant pas une déclaration d'impôt ou ses annexes, encourt une amende de 1'000 fr. au plus, sous réserve des cas graves ou de récidives, où l'amende peut s'élever jusqu'à 10'000 francs. Le bien juridiquement protégé est, comme dans la soustraction, la créance d’impôt de la collectivité publique, mise en péril du fait que le contribuable ou le tiers a violé ses obligations de procédure. La loi punit l’omission fautive de remplir une obligation découlant de la loi elle-même ou d’une décision d’application de celle-ci, après que le débiteur ait été sommé de s’exécuter (Rivier, op. cit., p. 262).

Les dispositions précitées prévoient également les cas de récidive. En effet, lorsqu’un premier prononcé ne donne pas le résultat escompté, il est possible d’infliger au contribuable plusieurs amendes. On peut considérer à cet égard qu’il y a nouvelle infraction à chaque refus d’obtempérer à une injonction de l’autorité, même si c’est toujours la même obligation qui est violée. Toutefois, le principe de proportionnalité doit être respecté (v. Henri Torrione, Les procédures de taxation - Les infractions fiscales en matière d’impôts directs et dans le domaine de l’impôt anticipé, des droits de timbre et de la TVA, in : Les procédures en droit fiscal, 2^ème éd., Berne/Stuttgart/Vienne 2005, p. 1011, références citées).

En matière d’impôt fédéral direct, le Tribunal fédéral a reconnu le caractère pénal de la sanction prévue en cas de soustraction fiscale et admis l’application des garanties instituées par l’art. 6 CEDH (v. ATF 119 Ib 311 consid. 2f). S’agissant des amendes d’ordre, il a également été admis qu’elles revêtaient un caractère pénal. De telles mesures de contrainte sont instituées pour empêcher que l’impôt ne soit déterminé sur une base erronée et poursuivent à la fois des buts de prévention et de répression (Archives de droit fiscal suisse, n° 66, p. 142, cons. 3b ; dans le même sens, v. TA, arrêts FI.2006.0042 du 7 décembre 2006 ; FI.2003.0127 du 29 avril 2004 ; FI.1992.0013 du 19 octobre 1992).

Le bien-fondé de l’amende infligée par l’autorité intimée doit par conséquent être examiné à la faveur d’une audience publique, en application de l’art. 6 CEDH. Une audience a été convoquée et le recourant a pu s’expliquer devant la section du Tribunal.

2. a) En l’occurrence, le recourant a indiqué, lors de l’audience, s’être soustrait volontairement à son devoir de collaborer avec le fisc, obligation inutile à son avis. Il n'a donc pas respecté son obligation de collaboration avec l’autorité de taxation, puisqu’il n’a pas donné suite à la sommation qui lui a été adressée le 14 août 2006 de déposer sa déclaration d’impôt 2005 dans les trente jours. Le recourant n’est nullement libéré de cette obligation par le fait que son employeur a adressé à l’autorité de taxation un exemplaire de son certificat de salaire, ce conformément aux articles 127 al. 1 let. a LIFD et 179 al. 1 let. c LI. Les éléments objectifs de l'infraction définie aux articles 174 al. 2 LIFD et 241 al. 2 LI sont ainsi réalisés.

b) Sur le plan subjectif, il ne fait aucun doute que l'omission du recourant, intervenue après la sommation du 14 août 2006, est fautive. Le recourant en est parfaitement conscient puisqu’il s’agit pour lui de manifester son opposition à la gestion des affaires publiques. On relève à cet égard que son refus de collaborer n’a pas pour but d’échapper à une taxation correcte. Il s’avère du reste que la taxation définitive de la période 2005 est inférieure à la première taxation effectuée par appréciation.

c) Par conséquent, les éléments constitutifs de l’infraction étant réalisée, c’est à juste titre que des amendes lui ont été infligées. En l’espèce, l’autorité intimée a appliqué sa pratique consistant à fixer le montant de l’amende en matière d’impôt fédéral direct à la moitié de l’amende en matière d’impôt cantonal et communal. En outre, elle a arrêté la quotité desdites amendes compte tenu de la récidive en la matière. Au regard de l'attitude du recourant qui, durant les périodes précédentes, a systématiquement produit les documents attendus avec un important retard, voire même n’a déposé aucune déclaration et ce, malgré les prononcé d’amendes, force est en effet de retenir que le montant des amendes qui lui ont été infligées par la décision querellée reste raisonnable, tant en matière d'impôt fédéral direct qu'en matière d'impôt cantonal, la pénalité totale apparaissant de surcroît adaptée au manquement commis (v. à ce propos Urs R. Behnisch, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, thèse Berne 1991, sp. p. 169 et jurisprudence citée). On relève sur ce point que l’autorité a fait preuve d’une certaine mansuétude à l’égard du recourant puisqu’elle a attendu la période 2003 pour prononcer une amende en matière d’impôt fédéral direct, ce lors même qu’il persistait depuis la période 1999-2000 à violer son obligation de collaboration.

3. Les considérants qui précèdent conduisent ainsi le Tribunal à rejeter le recours et à confirmer la décision attaquée. Vu l’issue de la procédure, les frais d’arrêt seront mis à la charge du recourant.

Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 22 mai 2007 est confirmée.

III. Les frais d’arrêt, par 500 (cinq cents) francs, sont mis à la charge de A.________.

Lausanne, le 21 novembre 2007

Le président: le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.