TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
	Arrêt du 20 décembre 2010
Composition	M. Vincent Pelet, président;  MM. Robert Zimmermann et Rémy Balli, juges.

 

Recourante

X.________, à BAD WORISHOFEN, représentée par Y.________, à Aigle,

  

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

  

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,

  

 

Objet
	Recours X.________ c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 14 août 2009 (refus de révision - ICC, IFD - période fiscales 1999 à 2004)

 

Vu les faits suivants

A.                                X.________, actuellement domiciliée en Allemagne, a acquis deux immeubles dans le canton de Vaud, l'un à Blonay le 11 novembre 1998, l'autre à Vevey le 11 août 1999. Elle a vécu à Vevey du 1^er octobre 1999 au 7 août 2000, date à laquelle elle a annoncé son départ pour la Nouvelle Zélande.

L'office d'impôt du district de la Riviera et du Pays-d'Enhaut (ci-après : l'office d'impôt) a renoncé à soumettre la contribuable à un assujettissement illimité, pour l'imposer exclusivement sur le rendement et la fortune de ses immeubles en Suisse. X.________ a été imposée selon le système simplifié - dit taxation par estimation ou par appréciation (basée sur l'estimation fiscale des immeubles et leur valeur locative) - jusqu'à fin 2004, puis, à partir de la période 2005, selon le système ordinaire, dès lors qu'elle louait son appartement de Vevey. La décision de taxation relative à la période fiscale 2005, datée du 7 mars 2007, a fixé le revenu imposable de la contribuable à zéro franc.

B.                               Par décision du 16 avril 2007, l'Administration cantonale des impôts (ci-après : l'ACI) a admis partiellement les réclamations formées les 8 mai 2002 et 16 octobre 2005 par la contribuable à l'encontre des taxations des périodes fiscales 1998 à 2004, pour fixer :

-          le revenu imposable sur le plan cantonal et communal et fédéral à zéro et la fortune sur le plan cantonal à CHF 55'000.- au taux de CHF 275'000.- pour la période du 11 novembre 1998 au 31 décembre 1998,

-          le revenu imposable sur le plan cantonal et communal et fédéral à zéro et la fortune imposable sur le plan cantonal à CHF 55'000.- au taux de CHF 275'000.- pour la période du 1^er janvier 1999 au 10 août 1999,

-          le revenu imposable sur le plan cantonal et communal et fédéral à CHF 5'400.- au taux de CHF 60'000.- et la fortune sur le plan cantonal à CHF145'000.- au taux de CHF 725'000.- pour la période du 11 août 1999 au 31 décembre 2000,

-          le revenu imposable sur le plan cantonal et communal et fédéral à CHF 5'400.- au taux de CHF 60'000.- et la fortune imposable sur le plan cantonal à CHF 145'000.- au taux de 725'000 pour la période fiscale 2001-2002,

-          le revenu imposable sur le plan cantonal et communal et fédéral à CHF 5'400.- au taux de CHF 60'000.- et la fortune imposable sur le plan cantonal à CHF 145'000.- au taux de CHF 725'000.- pour la période fiscale 2003,

-          le revenu imposable sur le plan cantonal et communal et fédéral à CHF 5'400.- au taux de CHF 60'000.- et la fortune imposable sur le plan cantonal à CHF 145'000.- au taux de CHF 725'000.- pour la période fiscale 2004."

X.________ a recouru auprès du Tribunal administratif à l'encontre de cette décision le 6 mai 2007 (cause enregistrée sous la référence FI.2007.0062). Par décision du 13 septembre 2007, le juge instructeur a déclaré le recours irrecevable. Cette décision, qui n'a pas fait l'objet d'un recours au Tribunal fédéral, est entrée en force.

C.                               Le 24 juin 2008, X.________ a écrit à l'office d'impôt et à l'ACI pour contester les taxations des périodes antérieures à 2005, et en particulier la décision sur réclamation du 16 avril 2007 (qu'elle prétendait - sans souci de vraisemblance - avoir reçue quelques jours plus tôt). Les 10 juillet et 28 août 2008, elle a confirmé - de manière quelque peu confuse - cette nouvelle "réclamation" tendant à la réouverture de son dossier, aux fins d'être imposée sur un revenu nul les périodes fiscales antérieures à 2005. Cette requête a été traitée comme une demande de révision.

Le 3 octobre 2008, l'office d'impôt a rejeté cette demande de révision. Cette décision expose que les éléments imposables de taxation de 2005 et de 2006 étaient connus de l'intéressée avant que ne prenne fin la procédure de recours devant le Tribunal administratif, si bien que les conditions de la révision ne sont pas réalisées.

Le 6 octobre 2008, la contribuable a écrit à l'office d'impôt pour demander formellement une révision des taxations antérieures à 2005. Cette demande a été traitée comme une réclamation. Il s'en est suivi un abondant échange de correspondances entre la contribuable et l'administration fiscale. Le dossier a été transmis à l'ACI.

Le 13 juillet 2009, l'ACI a invité (en vain) la contribuable à retirer sa réclamation, après avoir rappelé les faits et exposé les conditions de la révision.

D.                               Par décision du 14 août 2009, l'ACI a rejeté la réclamation formée le 6 octobre 2008 et confirmé la décision rendue le 3 octobre 2008 par l'office d'impôt.

X.________ a recouru contre cette décision le 4 septembre 2009 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (autorité qui a remplacé le Tribunal administratif). A l'appui, la recourante fait valoir pour l'essentiel qu'il ne lui était pas possible de savoir - et donc d'invoquer - qu'elle serait imposée sur un revenu nul au cours des années 2006 et 2007.

Dans sa réponse du 12 octobre 2009, l'ACI a conclu au rejet du recours, en renvoyant à ses précédentes écritures et notamment à la proposition de règlement du 13 juillet 2009. L'Administration fédérale des contributions, également interpellée, a renoncé à se déterminer.

Considérant en droit

1.                                Interjeté dans le délai de 30 jours prévu par l'art. 140 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et l'art. 95 de la loi du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; RSV 173.36) auquel renvoie l'art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), le présent recours est recevable.

2.                                Dans sa décision sur réclamation du 16 avril 2007, l'ACI a arrêté le revenu imposable de la contribuable à 5'400 fr. (au taux de 60'000 fr.) pour les périodes du 11 août 1999 au 31 décembre 2000, 2001-2002, 2003 et 2004. Pour autant qu'on la comprenne, la recourante conteste l'assiette fiscale ainsi calculée et donc l'impôt dû sur cette base pour toutes ces périodes. Pour ce faire, elle se prévaut des taxations des années suivantes (2005, 2006 et 2007), qui retiennent un revenu nul. Affirmant que ces charges hypothécaires n'ont pas varié, elle entend que l'administration fiscale prenne en compte ses charges et arrête également pour toutes les périodes en cause un revenu nul. Cette argumentation – si elle a pour elle une apparente logique – omet de prendre en compte deux éléments.

a) Jusqu'en 2004, la contribuable a été imposée selon le système simplifié de l'imposition par estimation (ou par appréciation). Comme cela lui a été expliqué à maintes reprises, la notification d'une taxation simplifiée s'accompagne de l'envoi d'une déclaration que le justiciable a le loisir de remplir – en annonçant l'ensemble de ses éléments de revenus et de fortune dans le monde – aux fins de bénéficier d'une taxation ordinaire (sans remettre en cause l'assujettissement limité aux immeubles situés en Suisse). Dès lors qu'elle a reçu les taxations qui lui ont été notifiées (ce qu'elle ne conteste pas), elle a également reçu les formulaires de déclaration d'impôt à remplir, mais a renoncé à déposer des déclarations complètes.

b) Dans la procédure de recours précédente (instruite sous la référence FI.2007.0062), la contribuable a produit des relevés bancaires (Stadtsparkasse Augsburg), sans déposer pour autant des déclarations complètes, comme elle pouvait encore le faire (voir déterminations de l'ACI du 11 juillet 2007 dans la procédure FI.2007.0062). Quoi qu'il en soit, la décision sur réclamation du 16 avril 2007 est entrée en force, arrêtant ainsi de manière définitive les éléments de revenus et de fortune imposables du 11 août 1999 au 31 décembre 2004.

3.                                Comme l'a retenu l'office d'impôt, les "réclamations" formulées les 24 juin, 10 juillet et 28 août 2008 constituaient une demande de révision de la décision du 16 avril 2007 de l'ACI et donc des taxations 1999-2004.

a) Lorsqu'elle ne peut plus être contestée par un moyen de droit ordinaire, une décision de taxation acquiert la force formelle et la force matérielle ou autorité de chose décidée (Rechtsbeständigkeit). Cette autorité signifie que la décision lie les parties à la procédure, ainsi que les autorités, notamment celle qui a statué, de telle sorte que la créance fiscale ne peut plus faire l'objet d'une nouvelle procédure ordinaire. Seule est alors ouverte la voie de droit extraordinaire de la révision, qui permet de revenir sur la décision de taxation, nonobstant l'autorité de chose décidée dont celle-ci est revêtue (ATF 2C_134/2007 du 20 septembre 2007, consid. 2.2, qui cite: Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6^e éd. Zurich 2002, p. 394; Hugo Casanova, Le rappel d'impôt, in RDAF 1999 II p. 3 ss, spéc. 8; Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4^e éd., Berne 2002, p. 480).

b) Les conditions de la révision sont arrêtées en matière d'impôt fédéral direct par les art. 147 ss LIFD et en matière d'impôt cantonal et communal par les art. 203 ss LI. Selon ces dispositions, la taxation définitive peut être révisée à la demande du contribuable, lorsque le requérant découvre des faits nouveaux importants ou des preuves qu'il n'avait pu invoquer dans la procédure de taxation ou de recours (art. 147 al. 1 let. a LIFD, 203 al. 1 let. a LI), ou lorsque l'autorité de taxation ou de recours n'a pas tenu compte de faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait connaître ou encore qu'elle a violé de quelqu'autre manière l'une des règles essentielles de la procédure (art. 147 al. 1 let. b LIFD, 203 al. 1 let. b LI). En principe, par "faits nouveaux", on entend des événements antérieurs au prononcé dont la révision est demandée, mais qui ont été découverts par la suite (ATF 2C_134/2007 du 20 septembre 2007, consid. 2.2; ATF 2A.67/1997, RF 54/1999, p. 196, RDAF 1999 II p. 233, consid. 4 a; FI.2007.0034 du 19 mai 2008 consid. 2c; FI.2004.0111 du 27 avril 2005 consid. 3a).

Le droit fédéral et cantonal exclut en outre la révision lorsque le requérant invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui (art. 147 al. 2 LIFD, 203 al. 2 LI).

4.                                Implicitement, la recourante se prévaut des art. 147 al. 1 let. a LIFD et 203 al. 1 let. a LI en invoquant à titre de "faits nouveaux" les taxations des années 2005, 2006 et 2007, qui toutes arrêtent son revenu imposable à zéro. Les taxations ultérieures – à tout le moins celles des périodes 2005 et 2006 - lui étaient pourtant connues le 6 mai 2007, soit au jour où elle a déposé un recours à l'encontre de la décision sur réclamation du 16 avril 2007 (la taxation corrigée de la période 2005 est datée du 7 mars 2007, celle de la période 2006 du 1^er mai 2007; à l'appui de son premier recours, la contribuable invoque d'ailleurs le décompte final complémentaire de la période 2005 du 8 mars 2007). Ces taxations ne constituent dès lors pas un fait nouveau au sens des art. 147 LIFD et 203 LI.

De surcroît, la recourante se trouve précisément dans l'hypothèse où elle aurait pu faire valoir ses moyens – et, en particulier déposer des déclarations d'impôt complètes – au cours de la procédure de recours devant le Tribunal administratif et donc avant que la décision attaquée n'acquière autorité de chose décidée. Or, on l'a vu, la révision est exclue quand le contribuable pouvait invoquer ses moyens dans la procédure ordinaire de taxation ou de recours.

5.                                Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Vu l'issue du litige, la recourante ne peut obtenir l'allocation de dépens. Au surplus, dès lors qu'elle a été dispensée de l'avance de frais, l'arrêt sera rendu sans frais. 

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

 

I.                                   Le recours est rejeté.

II.                                 La décision rendue le 14 août 2009 par l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

III.                                L'arrêt est rendu sans frais, ni dépens.

 

Lausanne, le 20 décembre 2010

 

 

                                                          Le président:                                  
                                                                                                                 

 

 

 

 

 

 

 

 Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.