TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 7 juin 2010

Composition

M. Robert Zimmermann, président; MM. Pierre-André Berthoud et Vincent Pelet, juges

Recourants

A.X.________, représenté par Armand VUICHARD, Fiduciaire, à Chernex,

B.X.________, représentée par Armand VUICHARD, Fiduciaire, à Chernex,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,

Objet	Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
	Recours A.X.________ et consort c/ décisions de l'Administration cantonale des impôts du 12 février 2010

Vu les faits suivants

A. A.X.________, né en 1943, a obtenu le brevet d’avocat en 1972. Il est inscrit dans le registre cantonal des avocats, au sens de l’art. 5 de la loi fédérale du 23 juin 2000 sur la libre circulation des avocats (LLCA; RS 935.61). Son étude se trouve à Montreux. A.X.________ et son épouse B.X.________ étaient propriétaires, pour une moitié chacun, des parcelles n° ******** et 1******** du Registre foncier de Montreux, correspondant à deux lots (n°7c et 9) de la propriété par étages (PPE) «Résidence Y.________», bâtiment érigé à 2******** et à 3********. Le lot n°7c est afférent à un appartement de deux pièces sis au 4^ème étage du bâtiment, le n°9 à des locaux commerciaux sis au 5^ème étage du bâtiment, soit l’étude de A.X.________. Le 14 décembre 2009, les époux X.________ ont vendu les parcelles n°******** et 1******** pour le prix de 200'000 fr. et de 240'000 francs.

B. En 2009, l’Administration cantonale des impôts (ci-après: l’ACI) a procédé à un contrôle de la situation des époux X.________, relativement aux périodes fiscales 2005, 2006 et 2007. Le 25 juin 2009, A.X.________ a informé l’ACI qu’à raison de sa demande tendant à la production de centaines de pièces concernant ses clients, notamment étrangers, il avait décidé de transférer son «centre d’intérêt professionnel et privé» à Beyrouth (Liban), d’y élire domicile et d’y ouvrir une étude d’avocats.

C. Le 12 novembre 2009, les époux X.________ ont déposé leur déclaration d’impôt pour la période 2008, faisant état d’un revenu imposable de 71'200 fr. et d’une fortune de 1'067'000 francs. Sur cette base, l’ACI a évalué le montant dû à 16'893,95 fr. pour l’impôt cantonal et communal, et à 1'384 fr. pour l’impôt fédéral direct.

D. Le 12 février 2010, l’ACI a procédé à une taxation d’office des époux X.________ pour les périodes 2005, 2006 et 2007. Les décisions de taxation définitive, de prononcé d’amendes et les décomptes finals de 12 et 18 février 2010, s’agissant des impôts cantonaux et communaux (ICC), ainsi que de l’impôt fédéral direct (IFD), pour les périodes allant de 2005 à 2007, ainsi que le montant estimatif des impôts dus pour 2008, se récapitulent comme suit:

Année	Type	Revenu	Fortune	Impôt dû	Solde à payer	Amendes
2005	ICC	364'500 fr.	1'756'000 fr.	105'093 fr.	90'986 fr.	200 fr.
2005	IFD	365'400 fr.		35'676 fr.	35'160 fr.	100 fr.
2006	ICC	684'600 fr.	2'185'000 fr.	214'017 fr.	208'433 fr.	200 fr.
2006	IFD	679'500 fr.		75'681 fr.	75'251 fr.	100 fr.
2007	ICC	335'300 fr.	1'340'000 fr.	89'997 fr.	76'291 fr.	200 fr.
2007	IFD	332'800 fr.		30'610 fr.	30'180 fr.	100 fr.
2008	ICC			16'894 fr.	2'975 fr.
2008	IFD			1'384 fr.	1'005 fr.
Total				569'442 fr.	520'281 fr.	900 fr.

E. Le 12 février 2010, l’ACI a émis deux demandes de sûretés, au sens des art. 233 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11) et 169 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (IFD; RS 642.11). L’ACI a ainsi décidé que les époux X.________ devaient, en garantie du paiement des impôts et des amendes relatifs aux périodes 2005, 2006 et 2007, ainsi que pour l’impôt à payer pour 2008, fournir des sûretés pour un montant de 372'000 fr. (pour l’ICC) et de 142'000 fr. (pour l’IFD), soit au total 514'000 fr., avec intérêt à 3,5% dès le 15 mars 2010. L’ACI a ordonné ces mesures pour prévenir la mise en danger des créances fiscales, réalisée selon elle à raison d’un risque de fuite, de la réalisation d’actifs immobilisés et du comportement général des contribuables. Les deux décisions du 12 février 2010 indiquent la voie de droit au Tribunal cantonal et mentionnent que le dépôt du recours ne suspend pas l’exécution des demandes de sûretés. En application de celles-ci, l’Office des poursuites de la Riviera-Pays d’En Haut a, le 3 mars 2010, rendu une ordonnance de séquestre visant différents comptes ouverts au nom de A.X.________, auprès de divers établissements bancaires.

F. A.X.________ et B.X.________ ont recouru, en concluant à l’annulation des demandes de sûretés du 12 février 2010, ainsi qu’à la levée des séquestres y relatifs. L’ACI propose le rejet du recours. Les recourants ont répliqué.

G. Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Considérant en droit

1. a) Si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l’administration fiscale peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision entrée en force; la demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD, 233 al. 1 LI et 78 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes – LHID, RS 642.14). Les sûretés sont exigibles notamment pour le recouvrement des impôts directs, ainsi que des amendes procédurales (ATF 2A.462/2006 du 17 août 2006, consid. 2.3; Pierre Curchod, N.2 et 3 ad art. 169 LIFD, in: Danielle Yersin/Yves Noël (ed), Commentaire LIFD, Bâle, 2008). La demande de sûretés présente les traits d’une mesure provisionnelle de droit public, qu’elle règle une situation de façon temporaire dans l’attente d’une décision définitive ultérieure, ou qu’elle intervienne une fois la taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1.2 p. 350/351, et les références citées). L’autorité fiscale peut requérir des sûretés lorsque que l’existence de la créance fiscale est vraisemblable, le recouvrement de celle-ci compromis et le montant de la garantie proportionné à la créance (consid. 5 non publié de l’ATF 134 II 349). Pour que celle-ci paraisse menacée, des actes du débiteur ayant pour effet de le soustraire à une éventuelle exécution forcée ne sont pas indispensables; il suffit que le recouvrement soit compromis au regard de l’ensemble des circonstances considérées objectivement (ATF 2A.611/2006 du 18 avril 2007, consid. 4.1, et les références citées). Une preuve stricte n’est pas nécessaire à cet égard; le danger redouté par le fisc doit être simplement vraisemblable (ATF 2A.446/2006 du 9 mars 2007, consid. 5.2.1). Tel est le cas notamment lorsque le contribuable aménage son activité de manière à pouvoir se soustraire au fisc en transférant des biens à l’étranger (ATF 108 Ib 44 consid. 3 p. 50-52), qu’il dissimule systématiquement les éléments de son revenu et de sa fortune à l’autorité de taxation (ATF 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les arrêts cités) ou qu’il transforme des biens immobiliers en liquidités, facilement réalisables et transférables (ATF 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les arrêts cités). Il convient également de tenir compte de l’attitude générale du contribuable pendant la procédure de taxation, notamment de la manière dont il a répondu aux demandes de renseignements sur sa situation financière (ATF 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 2.2, et les arrêts cités), ou s’il a entravé la procédure de taxation (ATF 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 3.3).

b) Les recourants allèguent que le maintien d’une partie des activités professionnelles de A.X.________ à Montreux exclurait tout risque de fuite. Il importe peu de déterminer si les recourants ont leur domicile en Suisse ou au Liban, ou s’il s’agit d’un domicile alterné, voire fictif, comme le soutient l’ACI. En effet, les art. 169 LIFD et 233 LI s’appliquent indépendamment du domicile à l’étranger, lorsque le recouvrement de la créance fiscale paraît menacé.

c) En l’occurrence, il existe des indices suffisants, au regard de la jurisprudence qui vient d’être rappelée, pour admettre que le recouvrement du solde d’impôt dû, selon la décision de taxation du 12 février 2010 et les décomptes finals du 18 février 2010, ainsi que le paiement de l’impôt pour 2008, sont compromis. En premier lieu, les actes du 14 décembre 2009, portant sur la vente des parts de copropriété détenues par les recourants dans la PPE «Résidence Y.________» s’inscrivent dans la perspective esquissée par les recourants le 25 juin 2009, annonçant le transfert à Beyrouth de leur centre d’intérêt; l’ACI pouvait ainsi objectivement redouter que la vente vise à soustraire son produit à la taxation (cf. ATF 2A.446/2006 du 19 mars 2007, consid. 5.2.2; 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 3.2), ce d’autant plus que les liens qu’entretient A.X.________ avec le Liban, son pays d’origine et où se trouve une part de sa clientèle, sont de nature à faciliter le transfert dans ce pays du produit de la vente des immeubles ayant fait l’objet des actes du 14 décembre 2009 (cf. ATF 2A.234/2006 du 23 janvier 2007, consid. 2.2; ATF 2A.746/2004 du 16 juin 2005, consid. 3.1). La déclaration de A.X.________ du 25 juin 2009 laisse clairement entendre que c’est à raison des demandes de renseignements de l’ACI au sujet de ses revenus qu’il lui faut déplacer une partie de ses activités professionnelles au Liban; cela renforce le danger de l’élusion de l’impôt (cf. ATF 2A.446/2006 du 19 mars 2007, consid. 5.2.2), dès le moment où les recourants ont clairement fait part à l’ACI de leur intention de s’établir à l’étranger (cf. ATF 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 3.2; 2A.205/2005 du 22 décembre 2005, consid. 2.2.2). Enfin, la rétivité des recourants à renseigner le fisc sur la nature et l’origine des fonds accumulés sur les comptes dont ils sont les titulaires, qui a conduit l’ACI à procéder à une taxation d’office, conforte la crainte que les recourants se soustraient à l’impôt.

d) Le montant total des garanties réclamées (soit 514'000 fr.), est proportionné au solde dû par les recourants selon les décomptes finals du 18 février 2010 pour les périodes allant de 2005 à 2007, et l’estimation de l’impôt dû pour 2008 (soit 521'181 francs).

2. Les recourants se plaignent de divers défauts entachant selon eux la procédure.

a) En premier lieu, les recourants reprochent à l’ACI de n’avoir pas préalablement statué sur la réclamation formée contre la taxation d’office, de sorte que celle-ci ne pourrait être tenue pour définitive, pas davantage que la taxation pour la période 2008. Les recourants perdent de vue à cet égard que la demande de sûretés est une mesure provisoire, au sens de la jurisprudence précitée, et que son caractère exécutoire ne dépend pas de l’entrée en force d’une décision de taxation ordinaire. Peu importe dès lors que la taxation d’office à l’origine de la demande de sûretés soit contestée, que ce soit par la voie de la réclamation, voire du recours, ou que la décision de taxation définitive pour la période 2008 n’ait pas encore été rendue. De même, il est sans importance que les décomptes finals du 18 février 2010 aient été communiqués aux recourants eux-mêmes, et non point au domicile de leur mandataire dans la procédure de taxation.

b) En deuxième lieu, les recourants – dont l’argumentation sur ce point n’est pas des plus limpides – semblent remettre en cause la validité de l’ordonnance de séquestre rendue le 3 mars 2010 par l’Office des poursuites de la Riviera-Pays d’En Haut, et en déduire que les irrégularités de la procédure de poursuite qu’ils allèguent vicieraient les décisions attaquées. Cet avis ne saurait être partagé: la demande de sûretés est assimilée à une ordonnance de séquestre au sens de l’art. 274 LP (art. 170 LIFD et 234 LI); cette assimilation est immédiate; elle se passe de l’intervention du juge du séquestre (ATF 2A.611/2006 du 18 avril 2007, consid. 3). Ainsi, même à supposer que la procédure régie par la LP n’aurait pas été respectée en l’occurrence, cela n’aurait aucune incidence sur les demandes de sûretés litigieuses.

c) En troisième lieu, les recourants se plaignent que les séquestres ordonnés le 3 mars 2010 paralysent l’activité d’avocat de A.X.________ et portent ainsi atteinte à sa liberté économique. C’est toutefois le propre de mesures de sûretés que d’immobiliser les biens du contribuable, qu’elle qu’en soit la sorte, pour le contraindre à payer l’impôt dû. Cette mesure de contrainte peut viser tout le patrimoine du contribuable. A cet égard, la loi ne confère pas un privilège quelconque à la corporation des avocats.

3. Le recours doit ainsi être rejeté et les demandes de sûretés du 12 février 2010, confirmées. Les frais sont mis à la charge des recourants; il n’y a pas lieu d’allouer des dépens (art. 49, 52 al. 2, 55 et 56 al. 3 de la loi du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative – LPA-VD, RSV 173.36).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. Un émolument de 6'000 (six mille) francs est mis à la charge des recourants.

III. Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 7 juin 2010

Le président:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint. Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.