TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
	Arrêt du 30 mai 2012
Composition	M. Vincent Pelet, président;  M. Pierre-André Berthoud et M. Xavier Michellod, juges. Greffier: M. Laurent Pfeiffer.

 

recourante

X.________, à 1********, représentée par Me Alain DUBUIS, avocat, à Lausanne,

  

autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

  

autorité concernée

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,

  

 

Objet	Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)
	Recours X.________ c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 31 janvier 2011 (sûretés - ICC, périodes fiscales 2005, 2006 - art. 233 LI)

 

Vu les faits suivants

A.                                Les époux Y.________, né le 4 juillet 1974, et X.________, née ******** le 9 septembre 1975, se sont mariés le 2 juillet 2004.

Le couple est copropriétaire d'un immeuble (parcelle RF n° 1***) sis à 2******** (sur la commune de 3********), d'une valeur fiscale de 2'060'000 francs. Y.________ est quant à lui propriétaire individuel de deux immeubles: l'un sis à 2******** (parcelle RF n° 2***), d'une valeur fiscale de 720'000 fr., et un second sis à 4******** (n° 3***), d'une valeur fiscale de 215'000 francs.

Par convention du 24 juillet 2007, ratifiée le 26 juillet 2007 par le Président du Tribunal d'arrondissement de l'Est vaudois pour valoir prononcé de mesures protectrices de l'union conjugale, les époux ont prévu de vivre séparés; la garde de leur fille, née le 21 avril 2005, a été attribuée à X.________ et la jouissance du logement de la famille, sis à 2********, attribuée au mari. Sur le plan financier, Y.________ s'est engagé à verser une pension mensuelle de 6'000 fr. dès le 1^er juillet 2007. Par prononcé de mesures protectrices de l'union conjugale du 5 juin 2008, confirmé par arrêt sur appel du 9 septembre 2008, la pension a été portée à 6'800 fr. du 1^er février au 30 avril 2008, puis à 7'800 fr. dès le 1^er mai 2008. Par arrêt sur appel rendu par le Tribunal d'arrondissement de la Broye et du Nord vaudois le 2 novembre 2010, la contribution d'entretien versée par Y.________ a été arrêtée à 6'000 fr. par mois dès le 1^er juin 2009 et jusqu'au 31 décembre 2009; à 7'800 fr. du 1^er janvier au 31 décembre 2010 et à 6'200 fr. dès le 1^er janvier 2011.

Y.________ ne s'étant pas acquitté avec régularité de la contribution d'entretien dont il est le débiteur, X.________ a adressé au Juge de paix du district de Lavaux-Oron, le 25 janvier 2011, une requête de séquestre de la parcelle n° 3*** à 4********, propriété de Y.________.

La recourante fait par ailleurs état de revenus modestes pour les périodes fiscales 2007 et 2008: 28'808 fr. pour 2007 et 34'945 fr. pour 2008; elle a bénéficié de l'aide sociale du 1^er octobre 2008 au 1^er décembre 2010, selon une attestation délivrée par le Centre social régional de Prilly-Echallens le 16 février 2011 à l'attention de l'autorité fiscale.

B.                               Le revenu et la fortune des époux au cours des périodes 2005 et 2006 ont fait l'objet d'une taxation d'office. L'impôt cantonal et communal (ICC) a été arrêté à 13'219 fr. 20 pour la période fiscale 2005 et à 43'999 fr. 15 pour la période fiscale 2006. Les contribuables ne sont pas acquittés de l'intégralité de leurs impôts pour ces périodes: au 27 mai 2011, les époux X.________ restaient redevables de 14'892 fr. 20 (ICC 2005) et de 46'894 fr. 30 (ICC 2006), ainsi que de 11'315 fr. 25 pour l'impôt fédéral direct (2006).

C.                               Le 21 juillet 2009, une enquête pour soustraction fiscale a été ouverte par l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) à l'encontre de Y.________ en raison de soupçons d'infractions commises au cours des périodes 2005 et 2006. L'enquête a été étendue à X.________ le 20 janvier 2011.

Le 17 février 2011, un avis de prochaine clôture de l'enquête pour soustraction fiscale a été notifié à X.________. Il fait état d'un montant de rappel d'impôts pour les périodes sous enquête de 675'064 fr. 65, dont 483'850 fr. 10 concernent l'impôt cantonal et communal sur le revenu et la fortune. Le montant total des créances ouvertes pour les périodes fiscales 2005 et 2006 s'élèverait dès lors à 545'636 fr. 70, hors amendes; ce total se compose des éléments suivants: 14'892 fr. 20 (ICC 2005); 46'894 fr. 30 (ICC 2006) et 483'850 fr. 10 (rappels 2005-2006).

D.                               Entre-temps, le 31 janvier 2011, l'ACI a notifié une demande de sûretés à X.________, au sens des art. 233 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11) et 169 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11). Les sûretés requises visent à garantir le paiement de l'impôt cantonal et communal (des communes de 2******** [devenue 3******** en date du 1^er juillet 2011] et de 4********) sur le revenu et la fortune des périodes fiscales 2005 et 2006, pour un montant de 505'000 francs. Ces mesures ont été requises – invoque l'ACI -  pour prévenir la mise en danger des créances fiscales à raison d'un risque de réalisation de l'immeuble sis sur la parcelle n° 1*** à 2******** dont les époux sont copropriétaires. L'ACI se fonde notamment sur un courrier de Y.________, adressé le 21 décembre 2010 au conservateur du registre foncier du district de Lavaux, dans lequel il évoque la perspective de la vente de l'immeuble en question en ces termes:

"D'un point de vue privé, je suis dans l'incapacité d'honorer la pension alimentaire due à mon ex épouse et ma fille de 5 ans, d'un montant de CHF. 8'500/par mois et celle-ci m'interdit tout contact avec ma fille tant que je ne m'acquitte pas de mon dû.

Depuis 2 ans, les contacts avec ma fille sont complètement rompus et afin de débloquer la situation, mon ex épouse exige la vente de l'une de mes propriétés de 2********, dont elle est copropriétaire."

 Cet immeuble étant l'un des seuls actifs dont les époux sont propriétaires communs, l'ACI craint que X.________ ne puisse plus s'acquitter des créances fiscales qui seront fixées à l'issue de la procédure de rappels d'impôts. En application de cette décision, l'ACI a requis, le même jour, de l'Office des poursuites du district du Gros-de-Vaud le séquestre de la part que possède X.________ dans la liquidation de la société simple qu'elle forme avec son époux et dont l'actif principal consiste en l'immeuble sis sur la parcelle n° 1*** à 2********.

E.                               X.________ a recouru, le 28 février 2011, contre la décision du 31 janvier 2011. Elle conclut à son annulation, ainsi qu'à la radiation de toute inscription qui aurait été effectuée sur l'immeuble sis sur la parcelle n° 1*** à 2******** en relation avec la demande de sûretés. La recourante relève pour l'essentiel que le courrier du 21 décembre 2010 de Y.________ invoqué par l'intimée "est totalement faux" et qu'en particulier elle n'a jamais donné son accord à une telle vente, quand au contraire "elle tente par tous les moyens d'obtenir le paiement de sa pension, notamment par le biais de moyens LP (saisie et séquestre) sur les autres biens immobiliers" de son ex-mari.

Par décision du 17 mai 2011, la recourante a été mise au bénéfice de l'assistance judiciaire (exonération d'avances et des frais judiciaires, assistance d'office d'un avocat).

Le 16 juin 2011, l'ACI a déposé son dossier, ainsi que sa réponse, qui conclut au rejet du recours.

Dans ses déterminations du 30 septembre 2011, la recourante a confirmé ses conclusions et complété ses requêtes de mesures d'instruction. Dans son mémoire, elle se réfère au recours déposé par Y.________ contre les sûretés requises le 31 janvier 2011 à son encontre, motivé notamment comme il suit:

"Contrairement à ce qu'avance l'autorité fiscale, je ne suis pas en procédure de vente de l'immeuble à 2********. Ce bien est pour l'heure impossible à vendre dans la mesure où mon épouse en est copropriétaire. Celle-ci n'acceptera jamais de vendre cet objet tant qu'elle n'aura pas la certitude que le produit net de la vente sera affecté au paiement des rappels d'impôts qui nous seront probablement réclamés, dès lors qu'elle est solidairement responsable du paiement de l'impôt."

L'ACI a fait part de ses déterminations finales le 21 octobre 2011. Elle relève à propos de la situation de Y.________: les estimations fiscales des immeubles de Y.________ s'élèvent au total à 1'965'000 fr (2'060'000/2 + 720'000 + 215'000). Il fait l'objet de sûretés portant sur un montant de 1'400'000 fr. (dont 505'000 fr. sont demandés à la recourante en solidarité). Or, les cédules hypothécaires émises sur ces mêmes biens pour la part de Y.________ représentent au total un montant de 2'555'000 fr. (5'000 fr. et 300'000 sur l'immeuble 2'201, 364'000 fr. et 466'000 fr. sur l'immeuble 2***, 1'800'000/2 et 1'040'000/2 sur l'immeuble 1*** en propriété commune).

La recourante a encore pris position le 2 novembre 2011.

F.                                Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de circulation.

 

Considérant en droit

1.                                Déposé dans le délai de trente jours fixé par l'art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre sur la procédure administrative (LPA-VD; RSV 173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions formelles énoncées à l'art. 79 LPA-VD.

2.                                La recourante a requis diverses mesures d'instruction, notamment de documents attestant de l'existence d'une restriction du droit d'aliéner opérée à la demande de l'ACI sur les biens-fonds de Y.________.

Tel qu'il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst; RS 101), le droit d'être entendu comprend le droit pour l'intéressé de s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de la décision, celui d'avoir accès au dossier, de participer à l'administration des preuves essentielles et de se déterminer sur son résultat lorsque cela est de nature à influer sur la décision
à rendre (ATF 129 II 497 consid. 2.2 in initio et les références citées). En particulier, le droit de faire administrer des preuves suppose notamment que le fait à prouver soit pertinent et que le moyen de preuve proposé soit apte et nécessaire à prouver ce fait. Le droit d’être entendu découlant de l’art. 29 al. 2 Cst ne comprend toutefois pas le droit d’être entendu oralement, ni celui d’obtenir l’audition de témoins. L’autorité peut donc mettre un terme à l’instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d’une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves proposées, elle a la certitude qu’elles ne pourraient l’amener à modifier son opinion (ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 428 s. et les arrêts cités). En l'occurrence, les éléments requis ont été jugés inutiles (en ce qui concerne les pièces 52 et 53; cf sur ce point infra consid. 4c) ou sans pertinence (s'agissant de la pièce 51): le dossier est suffisamment complet pour permettre au tribunal de statuer en l'état.

3.                                La recourante soutient que la soustraction évoquée par l'ACI concerne des agissements commis par Y.________ en qualité d'administrateur de la société Z.________ SA, qui elle-même a fait l'objet de demandes de sûretés.

a) La responsabilité solidaire des époux vis-à-vis du fisc n’est pas réglée par la LHID. Il s’agit là d’un domaine relevant de l’autonomie cantonale (ATF 122 I 139 consid. 4b p. 146). Le litige – qui ne porte que sur l’impôt cantonal et communal – doit être tranché au seul regard de la LI.

b) En ce qui concerne l'impôt cantonal et communal, selon l'art. 9 al. 1 LI, le revenu et la fortune des époux vivant en ménage commun s'additionnent, quel que soit leur régime matrimonial. L'art. 14 al. 1 LI prévoit que "les époux qui vivent en ménage commun répondent solidairement du montant global de l'impôt". Enfin, l'art. 160 LI précise la situation des époux dans la procédure de taxation; ceux-ci, lorsqu'ils vivent en ménage commun, exercent leurs droits et s'acquittent de leurs obligations de manière conjointe (al. 1); en particulier, ils signent l'un et l'autre la déclaration d'impôt (al. 2). La solidarité prévue à l'art. 14 al. 1 LI se prolonge après la séparation des époux (FI.2006.0039 du 28 juin 2006, consid. 1; FI.2005.0015 du 27 juin 2005, consid. 5, rappelant une précédente jurisprudence: FI.1997.0061 du 26 mars 1998). Saisi d'un recours contre l'arrêt du 27 juin 2005 précité, le Tribunal fédéral (ATF 2P.201/2005 du 13 janvier 2006, consid. 3.3) note qu'en n'atténuant pas la solidarité entre époux en cas d'insolvabilité de l'un d'eux, le législateur vaudois a choisi une solution plus sévère que celle retenue par le législateur fédéral, ce choix ne pouvant cependant être qualifié d'arbitraire. Dans ce même arrêt, notre Haute Cour a confirmé que les règles sur la responsabilité financière des époux qui résultent des dispositions sur le droit matrimonial ne sont pas exhaustives et laissent ainsi aux cantons le soin d'aménager eux-mêmes la responsabilité des époux pour les dettes d'impôts.

c) En l'occurrence, Y.________ et X.________ se sont mariés en juillet 2004, la séparation du couple est intervenue en juillet 2007.

Par conséquent, il ne fait guère de doute que la recourante et son mari vivaient en ménage commun durant les années fiscales 2005 à 2006. Par ailleurs, les faits reprochés à Y.________ en qualité d'administrateur de la société Z.________ SA sont traités séparément et ne concernent pas la créance fiscale des époux.

4.                                a) Si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l’administration fiscale peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision entrée en force; la demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 LIFD, 233 al. 1 LI et 78 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes – LHID, RS 642.14). Les sûretés sont exigibles notamment pour le recouvrement des impôts directs, ainsi que des amendes procédurales (ATF 2A.462/2006 du 17 août 2006, consid. 2.3; Pierre Curchod, nos 2 et 3 ad art. 169 LIFD, in: Danielle Yersin/Yves Noël (ed.), Commentaire LIFD, Bâle 2008). La demande de sûretés présente les traits d’une mesure provisionnelle de droit public, qu’elle règle une situation de façon temporaire dans l’attente d’une décision définitive ultérieure, ou qu’elle intervienne une fois la taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1.2 p. 350/351, et les références citées).

b) L’autorité fiscale peut requérir des sûretés lorsque l’existence de la créance fiscale est vraisemblable, le recouvrement de celle-ci compromis et le montant de la garantie proportionné à la créance (consid. 5 non publié de l’ATF 134 II 349). Pour que celle-ci paraisse menacée, des actes du débiteur ayant pour effet de le soustraire à une éventuelle exécution forcée ne sont pas indispensables; il suffit que le recouvrement soit compromis au regard de l’ensemble des circonstances considérées objectivement (ATF 2A.611/2006 du 18 avril 2007, consid. 4.1, et les références citées). Une preuve stricte n’est pas nécessaire à cet égard; le danger redouté par le fisc doit être simplement vraisemblable (ATF 2A.446/2006 du 9 mars 2007, consid. 5.2.1). Tel est le cas notamment lorsque le contribuable aménage son activité de manière à pouvoir se soustraire au fisc en transférant des biens à l’étranger (ATF 108 Ib 44 consid. 3 p. 50-52), qu’il dissimule systématiquement les éléments de son revenu et de sa fortune à l’autorité de taxation (ATF 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les arrêts cités) ou qu’il transforme des biens immobiliers en liquidités, facilement réalisables et transférables (ATF 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les arrêts cités). Il convient également de tenir compte de l’attitude générale du contribuable pendant la procédure de taxation, notamment de la manière dont il a répondu aux demandes de renseignements sur sa situation financière (ATF 2A.611/2006, précité, consid. 4.1; 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 2.2, et les arrêts cités), ou s’il a entravé la procédure de taxation (ATF 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 3.3).

c) En l’occurrence, l'existence d'une créance fiscale a été rendue vraisemblable par l'ACI. Celle-ci a été estimée, pour les périodes fiscales 2005 et 2006, à 545'636 fr. 60. Cette question n'est au demeurant pas litigieuse. La recourante considère cependant que l'ACI n'est pas en droit d'exiger des sûretés dans la mesure où le recouvrement de la créance fiscale n'est pas compromis et que, subsidiairement, le montant de la garantie n'est pas proportionné à la créance. L'opinion de la recourante ne peut être suivie. Il ressort du dossier de la cause que Y.________ ne s'acquitte que très partiellement de ses contributions d'entretien et que la recourante fait état de revenus modestes et émarge à l'assistance sociale. La situation financière délicate dans laquelle elle se trouve fait craindre, à juste titre, que la réalisation de l'immeuble sis à 2******** – dans lequel elle ne vit pas – serve en premier lieu à éponger les dettes alimentaires de Y.________.

Au surplus, la demande de sûretés s'avère conforme au principe de la proportionnalité puisqu'elle porte un montant de 505'000 fr. alors que la créance fiscale est de 545'636 fr. 60. Les biens dont Y.________ dispose, et qui ont également fait l'objet d'un séquestre ordonné à la demande de l'autorité intimée, sont déjà grevés de cédules hypothécaires pour un montant global de 2'555'000 fr., qui dépasse les valeurs d'estimation fiscale. De toute évidence, ils ne suffisent dès lors pas à garantir la créance fiscale.

5.                                Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la demande de sûretés. La recourante ayant été mise au bénéfice de l'assistance judiciaire par décision du 17 mai 2011, il est statué sans frais. Compte tenu du sort du recours, la recourante n'a pas droit à l'allocation de dépens. Une décision concernant l'indemnisation du conseil d'office sera notifiée par un prochain courrier à la recourante et à son conseil.

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

 

I.                                   Le recours est  rejeté.

II.                                 La décision rendue le 31 janvier 2011 par l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

III.                                Il est statué sans frais, ni dépens.

 

 

Lausanne, le 30 mai 2012

                                                                    

 

                                                          Le président:                                  

 

 

 

                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.