TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
	Arrêt du 12 décembre 2013
Composition	M. Eric Kaltenrieder, président; M. Bernard Jahrmann et M. Roger Saul, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.

 

Recourant

A. X.________, à 1********,

  

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne

  

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, à Berne

  

 

Objet	Impôt cantonal et communal (sauf soustraction), Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
	Recours A. X.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 18 juin 2013 (ICC et IFD; périodes fiscales 2004 à 2007)

 

Vu les faits suivants

A.                                A. X.________ et son épouse B. X.________ étaient domiciliés dans le canton du Valais jusqu'à la fin de l'année 2003. Ils étaient assujettis de manière limitée dans le canton de Vaud en raison de la détention d'un immeuble par B. X.________ à 2********.

Par décision du 13 mars 2006, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) a fixé le domicile fiscal des époux sur cette dernière commune pour la période fiscale 2004. Cette décision n'ayant fait l'objet d'aucun recours, elle est entrée en force.

Dans une correspondance du 12 avril 2012, les autorités fiscales valaisannes ont confirmé à l'ACI que A. X.________ n'était plus assujetti à l'impôt en Valais depuis le 1^er janvier 2004 et qu'au vu des éléments en sa possession, il n'apparaissait pas que l'intéressé devait à nouveau être porté au rôle des contribuables valaisans.

B.                               A. X.________ exploite une fiduciaire en raison individuelle, dont l'adresse, selon l'inscription au Registre du commerce, est à 3********.

L'intéressé est en outre l'administrateur de la société A. X.________ SA, anciennement dénommée Y.________ SA, qui a pour but le conseil et les services à d'autres entreprises. Cette société, dont le siège est à 4********, dispose d'une succursale à 3********.

A. X.________ était également l'administrateur au moment des périodes fiscales litigieuses l'administrateur de la société Z.________ AG, dénommée jusqu'en 1999 A. X.________ AG. Déclarée en faillite le 3 janvier 2007, cette société a été radiée le 27 novembre 2012.

L'intéressé était aussi l'administrateur de la société C.________ SA, à 5********, qui avait pour but la maintenance de lignes électriques et téléphoniques. Cette société a été radiée en 2008, à la suite de sa fusion avec la société A. X.________ SA. C.________ SA était détenue entièrement par D. E.________, qui en a vendu l'intégralité du capital-actions à A. X.________ le 3 octobre 1997 pour le prix de 2'000'000 francs. La Banque Cantonale Vaudoise (ci-après: la BCV) a financé ce rachat par A. X.________ en accordant à la société A. X.________ AG (devenue Z.________ AG en 1999) un crédit garanti par un cautionnement personnel et la remise en nantissement des actions de C.________ SA. Ces dernières ont ainsi été endossées par Z.________ AG. Un premier acompte de 500'000 fr. a été versé au vendeur. A. X.________ ne s'est pas acquitté de l'acompte suivant d'un montant de 300'000 fr. et a succombé aux procédures de recouvrement introduites à son égard par D. E.________.

Sur les comptes 2001 à 2003 de Z.________ AG, la participation C.________ SA est activée pour 2'000'000 fr. et une provision de 1'500'000 fr. a été constituée à charge de l'exercice 2002. A partir de 2004, A. X.________ a comptabilisé dans les comptes de sa raison individuelle une provision de 500'000 fr. (mention "litige F.________"). La participation C.________ SA ne figure en revanche pas à son bilan ni d'ailleurs la participation Z.________ SA.

A. X.________ a augmenté de 500'000 fr. la provision figurant à son bilan au cours des exercices 2005 à 2007, portant son montant total à 2'000'000 fr. au 31 décembre 2007.

C.                               a) Le 16 septembre 2005, les époux X.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2004 dans le canton du Valais. Ils ont annoncé un revenu et une fortune imposables nuls.

A la suite de la décision de l'ACI du 13 mars 2006 fixant le domicile fiscal des époux X.________ à 2******** (cf. ch. 1 ci-dessus), ces derniers ont reçu une déclaration d'impôt vaudoise pour la période fiscale 2004. Ils l'ont retournée en février 2006, en y joignant la déclaration d'impôt déposée dans le canton du Valais.

Les époux X.________ ont rempli pour la période fiscale 2005 une déclaration d'impôt en Valais qu'ils ont signée le 17 novembre 2006. Cette déclaration a été remise par les autorités valaisannes aux autorités fiscales vaudoises en janvier 2007.

Le 9 février 2007, l'ACI a demandé aux contribuables des pièces portant sur les périodes fiscales 2004 et 2005. A. X.________ a répondu le 13 mars 2007. L'ACI a demandé d'autres documents le 30 octobre 2007. Après un rappel du 24 janvier 2008, A. X.________ a produit les pièces requises le 12 février 2008.

Par décision de taxation du 19 octobre 2009, l'ACI a fixé le revenu imposable 2004 des époux X.________ à 136'000 fr. au taux de 66'400 fr. (quotient familial: 2.8) et la fortune imposable à 662'000 fr. au taux de 667'000 francs. L'ACI a refusé de tenir compte de la provision – de 500'000 fr. – comptabilisée en lien avec le litige découlant de l'achat de la société C.________ SA.

Par décision de taxation du même jour, l'ACI a fixé le revenu imposable 2005 à 136'600 fr. au taux de 59'300 fr. (quotient familial: 2.3) et la fortune imposable à 0 franc. La même reprise que sur la période 2004 a été effectuée.

En raison d'une erreur de maniement de logiciel, les décisions du 19 octobre 2009 ont généré l'envoi de décisions ultérieures, le 23 octobre 2009, pour les mêmes périodes de taxation (2004 et 2005). Lors de son envoi du 19 octobre 2009, l'ACI a expressément invité les contribuables à ne pas tenir compte des nouvelles décisions qu'ils devraient recevoir quelques jours plus tard et portant la date du 23 octobre 2009.

Le 20 novembre 2009, A. X.________ a formé réclamation contre les décisions de taxation 2004 et 2005 concernant lui et son épouse. Il a précisé que sa réclamation portait sur les décisions de taxation des 19 et 23 octobre 2009, soit au total quatre décisions, en ces termes:

"Concerne: décisions de taxation 2004 et 2005 Monsieur et Madame A. et B. X.________

Madame, Monsieur,

La présente réclamation est dirigée contre les décisions de taxation en matière d'ICC et d'IFD datées des 19 et 23 octobre 2009, soit au total 4 décisions.

La présente intervient dans les 30 jours dès la notification des décisions litigieuses (preuve: annexe 1), elle est donc recevable quand à sa forme.

..."

Comme preuve de la recevabilité temporelle de sa réclamation, A. X.________ a produit une photocopie d'une enveloppe postée en recommandé le 19 octobre 2009 et reçue le 21 octobre 2009.

b) Depuis son divorce prononcé en octobre 2006, A. X.________ est imposé séparément de son épouse. L'intéressé n'a pas déposé de déclaration d'impôt dans le canton de Vaud pour la période fiscale 2006, arguant du fait qu'il n'y était pas assujetti à l'impôt. Une copie de la déclaration d'impôt déposée par l'intéressé en Valais pour la période fiscale 2006 a été remise aux autorités fiscales vaudoises.

Le 23 octobre 2009, l'autorité fiscale vaudoise a rendu une décision de taxation à l'encontre de A. X.________, fixant son revenu et sa fortune imposables à zéro. La provision de 500'000 fr. a été refusée. Toutefois, dans la mesure où la perte de l'exercice était supérieure à cette reprise, le revenu imposable était nul.

c) A. X.________ n'a pas déposé de déclaration d'impôt dans le canton de Vaud pour la période fiscale 2007.

Par décision de taxation du 23 octobre 2009, l'autorité fiscale a fixé son revenu imposable 2007 à 108'100 fr. et sa fortune imposable 2007 à zéro franc. Elle a ici encore refusé la provision de 500'000 francs.

d) Par lettre du 26 janvier 2010, A. X.________ a indiqué à l'ACI que sa réclamation du 20 novembre 2009 concernait également les décisions de taxation relatives aux périodes fiscales 2006 et 2007.

Le 12 mars 2010, l'ACI lui a répondu:

"Dans votre courrier du 26 janvier 2010, vous concluez que votre réclamation du 20 novembre 2009 concerne également les périodes fiscales 2006 et 2007.

Nous considérerons dans un premier temps que votre courrier du 26 janvier 2010 est une réclamation concernant les périodes fiscales 2006 et 2007. Dans ce cas de figure, la réclamation est hors délai puisque les décisions ont été rendues le 23 octobre 2009 (art. 186 LI et 133 al.1 LIFD).

Dans un deuxième temps, nous qualifierons ce courrier de demande de restitution de délai.

Dans cette hypothèse, les conditions pour une restitution de délai ne sont pas remplies puisque votre courrier ne mentionne aucun motif susceptible de restituer un délai (art. 168 LI et 133 al. 3 LIFD).

Enfin, nous relevons que votre réclamation du 20 novembre 2009 est claire puisqu’elle stipule "concerne : décisions de taxation 2004 et 2005 Monsieur et Madame A. et B.

X.________"

[...]

Il ne saurait s'agir non plus d'une simple inadvertance, puisqu'au vu de vos connaissances professionnelles, vous n'ignorez pas l'importance du dépôt d'une réclamation dans le délai légal."

Par lettre 9 avril 2009,  A. X.________ a maintenu que sa réclamation du 20 novembre 2009 concernait aussi les périodes fiscales 2006 et 2007.

e) Le 30 janvier 2012, l'ACI a rendu des nouvelles déterminations des éléments imposables pour les périodes fiscales 2004 et 2005, en maintenant les éléments imposables ressortant des décisions de taxation.

Le 2 mars 2012, A. X.________ a déclaré maintenir sa réclamation.

f) Par décision sur réclamation du 18 juin 2013, l'ACI a modifié la décision de taxation du 19 octobre 2009 en ce qu'elle concernait la période fiscale 2004 uniquement pour  la fortune en ce sens que le bénéfice imposable était arrêté à 186'100 fr. au taux de 66'400 fr., la fortune imposable l'étant à 0 franc (I); a rejeté la réclamation en ce qu'elle concernait la période fiscale 2005 (II); et a déclaré irrecevable la réclamation du 19 octobre 2009 en ce qu'elle portait sur les périodes fiscales 2006 et 2007 (III).

D.                               Le 12 juillet 2013, A. X.________ a recouru contre cette décision devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), en prenant les conclusions suivantes:

"En conclusion, les décisions de taxation concernant 2004 à 2007 sont à modifier:

-        en admettant les attributions successives à la provision pour litige G.________ comme charge justifiée par l'usage commercial.

-        elles sont à annuler jusqu'à droit connu sur la contestation de domicile du 11.10.2007 concernant les périodes 2005 et 2006.

-        elles sont à annuler, puisque tardives, pour les années 2004 à 2007."

Le recourant a requis l'audition de deux témoins.

Dans sa réponse du 5 septembre 2013, l'ACI a conclu au rejet du recours.

Le 15 octobre 2013, le recourant a déposé une nouvelle écriture, en précisant ses conclusions comme il suit avec suite "de frais et dépenses (sic)":

"Qu'il plaise au Tribunal de constater:

1.    Les attributions à la provision pour l'affaire E.________ relève de l'activité professionnelle du recourant et sont justifiées par l'usage commercial,

2.    subsidiairement: la réclamation du 20 novembre 2009 est dirigée contre les décisions datées des 19 et 23 octobre 2009, elle se réfère donc également aux périodes fiscales 2006 et 2007,

3.    subsidiairement: les périodes de taxation 2004 à 2006 ont fait l'objet de taxations définitives du Canton du Valais, le droit de taxer du Canton de Vaud est prescrit en vertu de la jurisprudence du TF,

4.    subsidiairement: le for fiscal professionnel se trouve au bureau de 3******** pour les années 2004 à 2007, le for fiscal privé se trouve à 3********/6******** pour 2005 et à 3******** dès 2006 (domicile principal)."

L'autorité intimée s'est déterminée encore le 22 octobre 2013 et le recourant une dernière fois le 28 octobre 2013.

La cour a statué par voie de circulation.

Considérant en droit

1.                                Déposé dans le délai de trente jours fixé par l’art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; RSV 173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions formelles énoncées à l’art. 79 LPA-VD.

2.                                Le recourant a requis, à titre de mesures d'instruction, l'audition de deux témoins.

a) Le droit d'être entendu, tel qu'il est garanti par l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), comprend notamment le droit pour l'intéressé d'offrir des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il y soit donné suite et de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 1C_248/2010 du 7 avril 2011 consid. 2.1 et les références).

Devant la cour de céans, la procédure est en principe écrite (art. 27 al. 1 LPA-VD). Aux termes de l'art. 34 LPA-VD, les parties participent à l'administration des preuves (al. 1), et peuvent notamment présenter des offres de preuve (al. 2 let. d). L'autorité n'est toutefois pas liée par les offres de preuve formulées par les parties (art. 28 al. 2 LPA-VD; cf. ég. art. 34 al. 3 LPA-VD); de jurisprudence constante en effet, le droit d'être entendu n'empêche pas l'autorité de mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 130 II 425 consid. 2.1 et les références; ATF 2C_212/2011 du 13 juillet 2011 consid. 5.1).

b) Il ne sera pas donné suite aux mesures d'instruction requises par le recourant. L'audition de B. X.________, qui est l'ex-épouse du recourant, devait servir à établir que le couple avait déposé une requête commune en divorce en 2005 déjà et que le recourant avait quitté le domicile conjugal en automne 2005, pour aller vivre dans un studio à 6******** en Valais, si bien que le couple aurait dû être taxé séparément en 2005. Ce témoignage n'est absolument pas déterminant pour le sort de la présente cause. En effet, dans son arrêt du 4 mars 2008, le Tribunal fédéral a constaté que le recourant était domicilié à 2******** en 2006. On ne voit pas pourquoi il en irait autrement pour 2005. Par ailleurs, dans sa déclaration d'impôt 2005 déposée en Valais le 17 novembre 2006, le recourant a expressément mentionné pour l'état civil le code 2 correspondant à "marié" et déclaré l'immeuble de 2******** qui était pourtant seule propriété de son épouse.

S'agissant de l'audition de H. I.________, ancienne employée du recourant, elle devait permettre d'établir que le bureau de la fiduciaire du recourant ne se trouvait pas dans la villa familiale de 2******** et que la participation C.________ SA faisait partie de son activité professionnelle. Comme on le verra ci-dessous, il n'est pas contesté que des mandats ont été confiés au recourant par C.________ SA. Quant au fait que H. I.________ n'aurait pas travaillé à 2********, il n'est pas déterminant, s'agissant d'arrêter la situation non pas de ce témoin, mais du recourant. Or, comme on le verra aussi ci-dessous, le dossier comporte suffisamment d'indices permettant de fixer le domicile fiscal du recourant, sans que le témoignage de H. I.________ dans le sens souhaité par le recourant n'ait d'incidence sur le résultat retenu.

Le tribunal s'estime ainsi suffisamment renseigné sur la base du dossier pour juger en toute connaissance de cause.

3.                                Le recourant reproche à l'autorité intimée d'avoir déclaré irrecevable, pour tardiveté, sa réclamation en tant qu'elle portait sur les périodes fiscales 2006 et 2007. Il soutient que sa réclamation du 20 novembre 2009 concernait également les décisions de taxation relatives aux périodes fiscales 2006 et 2007.

Il convient de rappeler en premier lieu que le recourant, qui bénéficie d'une formation de comptable diplômé, d'expert-comptable diplômé et d'expert fiscal diplômé, a une expérience judiciaire certaine, pour avoir contesté à plusieurs reprises à titre personnel ou comme mandataire devant l'autorité de céans des décisions de l'autorité intimée (voir notamment les arrêts FI.2004.0007 du 4 avril 2006, FI.2004.0055 du 4 novembre 2006, FI.2007.0015 du 13 juillet 2007, FI.2007.0076 du 13 décembre 2007 et FI.2008.0050 du 16 décembre 2008). C'est dire s'il est rompu à la procédure en matière fiscale d'une manière générale. Or, l'objet de sa réclamation du 20 novembre 2009 ne laisse planer aucun doute sur les intentions du recourant: en mentionnant expressément sous la rubrique "concerne" que la réclamation vise les "décisions de taxation 2004 et 2005 Monsieur et Madame A. et B. X.________" et en produisant au titre de preuve du respect du délai de réclamation de trente jours une photocopie d'une enveloppe envoyée le 19 octobre 2009 et reçue le 21 octobre 2009, le recourant ne pouvait se référer qu'aux décisions concernant les périodes fiscales 2004 et 2005, du 19 octobre 2009. En effet, les décisions pour les périodes 2006 et 2007, que le recourant tente d'introduire dans sa réclamation, étaient postérieures et dataient du 23 octobre 2009. Elles ne faisaient ainsi pas partie de l'envoi du 19 octobre 2009. Le fait que les décisions du 19 octobre 2009 – années 2004 et 2005 – aient en raison d'un problème de logiciel été adressées une seconde fois au recourant, ce même 23 octobre 2013, n'y change rien. Le recourant n'a en effet pas déposé une seconde réclamation à réception des décisions, qui porterait sur les périodes fiscales 2006 et 2007. Il n'a pas plus produit la photocopie de l'enveloppe ayant contenu ces dernières, comme preuve du respect du délai de réclamation à leur encontre. Par ailleurs, ces décisions ne le concernaient que lui, alors que celles des années 2004 et 2005 visaient également son épouse. Enfin, le recourant ne saurait prétendre avoir été induit en erreur, dès lors que l'autorité intimée l'a le 19 octobre 2009 déjà informé de l'erreur du logiciel, en même temps qu'elle lui adressait les décisions pour les années 2004 et 2005. Ce faisant, l'autorité intimée l'invitait à ne pas tenir compte des décisions semblables qui lui seraient adressés, mais qui porteraient la date du 23 octobre 2009. Partant, la réclamation du 20 novembre 2009 ne portait bel et bien que sur les taxations 2004 et 2005, comme l'a retenu l'autorité intimée.

Le recourant a pour la première fois indiqué qu'il contestait les taxations 2006 et 2007 le 26 janvier 2010. A cette date, le délai de réclamation de 30 jours contre les décisions du 23 octobre 2009 était échu. C'est partant à juste titre que l'autorité intimée a déclaré irrecevable la réclamation en tant qu'elle portait sur les taxations 2006 et 2007.

Le fait que le recourant ait contesté dans un courrier antérieur aux taxations litigieuses son assujettissement dans le canton de Vaud n'y change rien. En effet, s'il estimait de bonne foi que la décision de l'autorité intimée du 13 mars 2006 fixant son assujettissement dans le canton de Vaud ne valait que pour 2004, il aurait dû demander à l'autorité intimée – ce qu'il ne pouvait ignorer compte tenu de ses compétences professionnelles – de rendre une nouvelle décision relative à son for fiscal pour les périodes fiscales suivantes, conformément à l'art. 18 al. 6 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11).

Mal fondé, ce moyen doit ainsi être rejeté.

4.                                Le recourant fait valoir en outre qu'à partir de 2005, son domicile fiscal était en Valais, de sorte que l'autorité intimée n'était pas légitimée à l'imposer pour cette année.

a) A teneur de l’art. 3 LI, les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent dans le canton (al. 1); une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu’elle y réside avec l’intention de s’y établir durablement ou lorsqu’elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2). Les personnes physiques domiciliées dans le canton, au regard du droit fiscal, doivent l’impôt au lieu de leur domicile (art. 18 al. 1 LI). Cette règle est conforme à celle de l’art. 3 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14; cf. ATF 131 I 145 consid. 4.1 p. 150).

b) Le principe de la prohibition de la double imposition, déduit de l’art. 127 al. 3 première phrase, Cst., s’oppose à ce qu’un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet, pendant la même période, à des impôts analogues (double imposition effective) ou à ce qu’un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant les règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la seule compétence d’un autre canton (double imposition virtuelle; ATF 138 I 297 consid. 3.1 p. 300/301; 137 I 145 consid. 2.2 p. 147; 134 I 303 consid. 2.1 pp. 306 ss, et les arrêts cités).

c) L’imposition du revenu et de la fortune mobilière d’une personne revient au canton où cette personne a son domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 pp. 35 s.; 131 I 145 consid. 4.1 p. 149). On entend par là en principe le domicile civil, c’est-à-dire le lieu où la personne réside avec l’intention de s’y établir durablement (art. 23 al. 1 CC) et où se situe le centre de ses intérêts. Le domicile politique ne joue, dans ce contexte, aucun rôle décisif: le dépôt des papiers et l’exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l’impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal. Le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels se détermine en fonction de l’ensemble des circonstances objectives, et non des déclarations de la personne; dans cette mesure, il n’est pas possible de choisir librement un domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 36; 131 I 145 consid. 4.1 pp. 149 s.; 125 I 458 consid. 2b p. 467 et les arrêts cités).

Le domicile fiscal des contribuables exerçant une activité lucrative dépendante est, en règle générale, le lieu où ils séjournent pour une durée longue ou indéterminée et d'où ils se rendent quotidiennement à leur travail, puisque le but ainsi poursuivi d'assurer leur entretien est de nature durable (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 35/36; 125 I 54 consid. 2 p. 56; Archives 63, 836; 62, 443; 57, 519; v. également Peter Locher, Steuerharmoniesierung und interkantonales Steuerrecht, in Archives 65, p. 609 et ss, not. 617-618). Il en va de même, en principe, pour les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante; si en revanche, l’activité professionnelle s’exerce dans un autre canton au moyen d’une base fixe d’affaires, celle-ci constituera un domicile fiscal spécial, donnant au canton de situation une vocation exclusive à l’imposition du revenu professionnel net (Walter Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4^ème éd., Berne 2001, p. 111).

d) Le recourant expose qu'il est domicilié à 3******** depuis 1994, commune dans laquelle il loue également un bureau. Il ajoute que cette situation est "sans changement" pour 2004 à 2007. Il relève par ailleurs que le canton du Valais l'aurait taxé définitivement en matière d'IFD et ICC pour les années 2004 à 2006. Ce même canton aurait annoncé vouloir percevoir les impôts pour l'année 2007. Le recourant estime dans ces conditions que si la décision du 13 mars 2006 de l'autorité intimée peut s'appliquer pour 2004, tel n'est plus le cas pour les années 2005 et suivantes. Il souligne qu'à partir de cette époque (2005), il était séparé de son épouse.

Il est exact que la décision du 13 mars 2006 portait sur la fixation du domicile fiscal du recourant – et de son épouse – pour l'année 2004. Dans le cadre de cette décision, l'autorité intimée s'est fondée sur une longue liste d'indices de nature familiale, privée (activités associatives notamment) mais également professionnelle pour fixer le centre des intérêts du recourant, donc son domicile dans le canton de Vaud. Faute pour le recourant d'établir la survenance de modifications majeures et déterminantes postérieurement, il n'y a aucune raison de retenir que le centre de ses intérêts se serait par la suite déplacé en Valais. A cet égard, si sa séparation d'avec son épouse puis le divorce du couple en 2006 peut en soi constituer un élément nouveau, il ne suffit à lui seul pas encore pour retenir que le centre des intérêts du recourant se serait déplacé en Valais, comme il le soutient. C'est en réalité le contraire qui doit être retenu. En effet, il résulte clairement de la correspondance des autorités fiscales valaisannes du 12 avril 2012 que le recourant n'est plus assujetti à l'impôt en Valais depuis 2004 et qu'aucun élément ne doit conduire à ce qu'il soit à nouveau porté au rôle des contribuables valaisans. S'agissant de l'activité professionnelle du recourant pour les années 2004 et 2005, il convient de rappeler que la décision du 13 mars 2006 de l'autorité intimée avait relevé que tant les activités privées que professionnelles étaient localisées dans le canton de Vaud. Pour l'année 2005, le recourant ne fait valoir aucun changement de circonstance particulier permettant de retenir que son activité professionnelle serait localisée en Valais. Le recourant ne saurait ainsi être suivi lorsqu'il soutient, contrairement aux explications de l'autorité fiscale valaisanne, que le canton du Valais aurait continué à le taxer pour la période 2004 à 2007. Les pièces produites ne permettent pas de l'établir. En effet, les décisions de taxation produites indiquent au contraire que le canton du Valais n'a prélevé aucun impôt auprès du recourant. Par ailleurs, dans son arrêt du 4 mars 2008 (2C_477/2007), le Tribunal fédéral a constaté que le recourant était domicilié à 2******** en 2006. On ne voit pas pourquoi il ne l'aurait pas été en 2005 également, puisqu'il l'était en 2004 déjà. Les autorités fiscales valaisannes adressent en outre leurs correspondances au recourant à 2******** ou 1********. Le recourant a aussi été imposé en 2011 pour l'impôt sur les chiens à 1********, sans qu'il ne le conteste et sans qu'il ne soutienne que sa situation se serait modifiée. On relève en outre que la correspondance adressée par le greffe du tribunal de céans à l'adresse professionnelle du recourant en Valais (7********, à 3********) est venue en retour avec la mention "destinataire introuvable à l'adresse indiquée". Enfin, le renvoi du recourant aux arrêts du 13 octobre 2006 de notre Haute cour (4P.83/2006 et 4C.335/2005) n'est pas pertinent. En effet, la référence à une adresse du recourant à 3******** figure sur les pages de garde de ces arrêts, ce qui ne préjuge pas de la détermination du domicile fiscal effectif du recourant, cette question n'ayant pas fait l'objet des arrêts en question.

C'est partant à juste titre que l'autorité intimée a retenu que le recourant était bien domicilié dans le canon de Vaud en 2005 et qu'il devait être assujetti à l'impôt dans ce canton.

5.                                Le recourant invoque par ailleurs la prescription du droit de taxer pour les périodes fiscales 2004 et 2005.

a) Le droit de taxer se prescrit par cinq ans (art. 120 al. 1 la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct – LIFD; RS 642.11 – ,  47 al. 1 LHID et 170 al. 1 LI). La prescription ne court pas ou est suspendue notamment pendant la durée des procédures de réclamation, de recours ou de révision (art. 120 al. 2 let. a LIFD et 170 al. 2 let. a LI). Un nouveau délai de prescription commence à courir notamment lorsque l’autorité prend une mesure tendant à fixer ou faire valoir la créance d’impôt et en informe le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l’impôt (art. 120 al. 3 let. a LIFD et 170 al. 3 let. a LI). Elle est acquise, dans tous les cas, quinze ans après la fin de la période fiscale (art. 120 al. 4 LI, 47 al. 1 LHID et 170 al. 4 LI).

b) L'autorité intimée a taxé le recourant pour les périodes 2004 et 2005 le 19 octobre 2009. A cette date, le délai de prescription de cinq ans n'était pas échu. Il a été ensuite suspendu durant la procédure de réclamation. A ce jour, la prescription absolue de quinze ans n'est pas acquise.

Mal fondé, ce grief du recourant doit dès lors être écarté.

6.                                Le recourant fait grief enfin à l'autorité intimée d'avoir refusé de tenir compte de la provision – de 500'000 fr. pour chaque exercice – comptabilisée en lien avec le litige découlant de l'achat de la société C.________ SA. Il expose que cette provision devait couvrir le risque de devoir payer à D. E.________ le solde du prix de vente dû pour l'acquisition de cette société. Le recourant reproche à l'autorité intimée de faire une confusion entre provision et correctif.

La question qui se pose est de déterminer si la participation dans la société C.________ SA appartient à la fortune commerciale ou privée du recourant.

Le recourant a acheté en octobre 1997 l'entier du capital-actions de C.________ SA à D. E.________ pour le prix de 2'000'000 francs. Le financement pour cette opération a été accordé par la BCV. Toutefois, il ne l'a pas été au recourant directement, mais à sa société Z.________ SA (anciennement A. X.________ SA). Durant les exercices 2001 à 2003, la participation dans la société C.________ SA figurait au bilan de la société Z.________ SA, laquelle avait comptabilisé une provision. Le recourant n'établit pas que dès l'année 2004, la société Z.________ SA lui aurait cédé cette participation dans C.________ SA. Il s'ensuit que le recourant, qui ne détenait pas en direct la participation dans C.________ SA, ne pouvait pas provisionner dans sa fortune commerciale une provision de 500'000 fr. pour 2004, puis une autre pour 2005.

Par ailleurs, la participation du recourant dans la société Z.________ SA ne paraît pas constituer un actif commercial. En effet, cette société n'est pas comptabilisée dans la raison individuelle du recourant. Le recourant n'établit pas que cette participation devrait être rattachée à sa fortune commerciale. Il ne pouvait ainsi pas provisionner dans sa comptabilité une participation qu'il ne détenait pas lui-même mais qui était propriété de sa société, laquelle appartenait à sa fortune privée. Le recourant a d'ailleurs à cet égard expressément admis dans son recours que "cette provision n'est pas un correctif de valeur pour la participation C.________ SA, mais une provision pour risque d'être condamné à payer à G.________ le prix d'achat de la participation C.________, alors que cette participation n'a jamais fait partie de la fortune commerciale du recourant et encore moins de sa fortune privée".

Le recourant fait grief à l'autorité intimée d'avoir considéré que la participation dans la société C.________ SA faisait partie de sa fortune privée, en retenant que "le solde du prix d'achat de la société C.________ SA relève de sa sphère privée", dès lors que cette participation fait en réalité partie de la fortune commerciale de la société Z.________ SA. Ce moyen ne résiste pas à l'examen. En effet, le recourant interprète les déterminations de l'autorité intimée de façon erronée. En réalité, l'autorité intimée indique que c'est l'engagement du recourant de payer le solde du prix d'achat à D. E.________ qui relève de sa sphère privée, et non la participation dans cette société, participation dont on sait qu'il n'est pas titulaire.

Le recourant voit aussi dans le fait que la société C.________ SA serait une cliente importante de sa fiduciaire que la participation dans cette société relèverait de son activité professionnelle. Il expose à cet égard qu'entre 2004 et 2007, il a facturé entre 74'000 et 100'000 fr. (en chiffres ronds) d'honoraires pour des travaux effectués en faveur de cette société. Il en déduit que l'acquisition de la participation dans cette société s'est effectuée dans le but de procurer du travail à sa fiduciaire. Par ailleurs, ses connaissances professionnelles lui permettent de gérer la société C.________ SA et le premier acompte a été entièrement financé par un emprunt bancaire. Les critères pour l'attribution de ce bien à sa fortune commerciale seraient ainsi remplis. Le recourant ne saurait être suivi. En effet, encore une fois, la participation C.________ SA n'apparaît pas au bilan de la raison individuelle du recourant. Il en va de même de la participation Z.________ SA. Cette dernière participation, faute d'indices contraires, ne constitue partant pas un actif commercial de la raison individuelle du recourant. On ne voit dès lors pas comment dans ces conditions la participation C.________ SA, qui est détenue par Z.________ SA, pourrait faire partie de l'actif commercial de la raison individuelle du recourant. Enfin, le fait que C.________ SA ait accordé des mandats au recourant pour des travaux de gestion et d'administration ne la distingue pas d'autres mandants qui auraient confié au recourant des mandats similaires.

C'est partant à juste titre que l'autorité intimée a considéré que la dette du recourant à l'endroit de D. E.________, dont l'existence a été confirmée par jugement de la Cour civile du Tribunal cantonal vaudois, devait être déduite de sa fortune privée à partir de la période fiscale 2004.

7.                                Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée.

Le recourant, qui succombe, supportera les frais de justice (art. 49 al. 1 et 91 LPA-VD).

Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1 a contrario et 91 LPA-VD).

 

 

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I.                                   Le recours est rejeté.

II.                                 La décision sur réclamation du 18 juin 2013 de l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

III.                                Les frais de justice, par 5'000 (cinq mille) francs, sont mis à la charge de A. X.________.

IV.                              Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 12 décembre 2013

 

Le président:                                                                                             Le greffier           :

                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.