TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 15 septembre 2020

Composition

Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Fernand Briguet et M. Bernard Jahrmann, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.

Recourants

A.________, à ********,

B.________, à ********,

C.________, à ********,

tous représentés par Me Nicolas URECH, avocat à Lausanne,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, à Berne,

Objet	Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
	Recours A.________, B.________ et C.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 24 mai 2017 (rappels d'impôts, taxations définitives, amendes pour soustraction fiscale, respectivement tentative de soustraction fiscale ; ICC et IFD ; périodes fiscales 2003 à 2008)

Vu les faits suivants:

A. Feu D.________ et son épouse A.________ ont deux enfants: E.________, née en 1992, et F.________, né en 1993.

De 2002 jusqu'à son décès le 4 octobre 2019, D.________ était administrateur-président de la société G.________, dont le but social est: "conseils dans le domaine de l'information aux entreprises, de la bureautique, de l'organisation, de la gestion, de la finance, de l'informatique et du marketing; opérations commerciales, mobilières ou immobilières, notamment le placement et/ou la mise à disposition de personnel fixe ou temporaire". Il détenait par ailleurs 50% du capital-action, l'autre moitié étant propriété de H.________, également administrateur. Durant cette période, A.________ n'a pas exercé d'activité lucrative.

Feu D.________ a laissé pour seuls héritiers son épouse et ses deux enfants.

B. a) Les époux A.________ et D.________ n'ont pas déposé de déclaration d'impôt pour la période fiscale 2003.

Par décision de taxation d'office du 15 décembre 2004, l'Office d'impôt du district du Lavaux (ci-après: l'office d'impôt) a arrêté le revenu imposable des contribuables à 121'800 fr. (110'900 fr. pour l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à zéro franc.

Le 25 janvier 2005, dans le délai de réclamation, les intéressés ont déposé leur déclaration d'impôt, dans laquelle ils ont annoncé un revenu imposable de 8'300 fr. et une fortune imposable nulle.

Sur cette base, l'office d'impôt a rendu le 30 juillet 2007 une nouvelle décision de taxation pour la période fiscale 2003. Il a fixé le revenu imposable à 8'600 fr. (34'800 fr. pour l'impôt fédéral direct) et la fortune imposable à zéro franc.

b) Le 26 novembre 2005, les époux A.________ et D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2004. Ils ont annoncé un revenu imposable de 57'000 fr. et une fortune imposable nulle.

Par décision de taxation définitive du 30 juillet 2007, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 69'500 fr. (71'700 fr. pour l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à 45'000 francs.

c) Le 5 septembre 2007, les époux A.________ et D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2005. Ils ont annoncé un revenu imposable de 63'800 fr. et une fortune imposable nulle.

Par décision de taxation définitive du 22 octobre 2007, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 62'900 fr. (68'500 fr. pour l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à 150'000 francs.

d) Le 10 septembre 2007, les époux A.________ et D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2006. Ils ont annoncé un revenu imposable de 112'400 fr. et une fortune imposable 212'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 2 avril 2008, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 111'900 fr. (107'100 fr. pour l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à 206'000 francs.

e) Le 3 octobre 2008, les époux A.________ et D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2007. Ils ont annoncé un revenu imposable de 151'200 fr. et une fortune imposable nulle.

f) Le 22 octobre 2009, les époux A.________ et D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2008. Ils ont annoncé un revenu imposable de 143'600 fr. et une fortune imposable 344'000 francs.

C. Constatant lors d'un contrôle des comptes qu'G.________ avait comptabilisé un certain nombre de charges non admises par l'usage commercial, en particulier des frais privés des actionnaires, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a ouvert le 30 janvier 2009 une procédure de rappel d'impôt et de soustraction fiscale à son encontre portant sur les périodes définitives 2002 à 2004. La procédure a été étendue par la suite aux périodes fiscales 2005 à 2008.

Le 26 mars 2015, après avoir entendu les représentants de la société sur les reprises envisagées, l'ACI a rendu une décision de rappel d'impôt et de taxation définitive, ainsi qu'un prononcé d'amendes qu'G.________ a contestés.

Par décision sur réclamation du 24 mai 2017, l'ACI a abandonné certaines reprises et réduit les compléments d'impôt et amendes prononcés en conséquence.

D. Parallèlement, l'ACI a ouvert des procédures de rappel d'impôt et de soustraction d'impôt à l'encontre des actionnaires et administrateurs portant sur les périodes 2003 à 2008. Les époux A.________ et D.________ en ont été informés par lettre du 6 octobre 2011.

Le 14 janvier 2016, après avoir entendu les contribuables, l'ACI a rendu une décision de rappel d'impôt et de taxation définitive, ainsi qu'un prononcé d'amendes que les époux A.________ et D.________ ont contestés.

Par décision sur réclamation du 24 mai 2017, l'ACI, à l'instar de ce qu'elle a fait à l'égard de la société, a abandonné certaines reprises et réduit les compléments d'impôt et amendes prononcés en conséquence.

E. a) Par acte du 28 juin 2017, les époux A.________ et D.________ ont recouru devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) contre cette décision, en prenant les conclusions suivantes:

"II. Principalement, la décision entreprise est annulée et renvoyée à l'autorité intimée pour que cette dernière entende la recourante dans le cadre de la procédure de réclamation et rende une nouvelle décision sur réclamation.

III. Subsidiairement, la décision sur réclamation est réformée dans ce sens que:

- les reprises et les éléments de taxation définitive ajoutés à ceux qui ont déjà été annoncés dans les déclarations d'impôt ne sont pris en considération que pour les éléments admis dans le présent recours;

- les amendes sont purement et simplement annulées.

IV. Plus subsidiairement, les amendes ne sont fixées qu'en fonction des éléments pour lesquels les éléments subjectif et objectif de l'infraction sont réalisés, leur quotité devant être limitée à 1/3 de l'impôt soustrait pour les périodes de rappels d'impôt et 2/9 pour les périodes de taxation définitive."

Sur le plan formel, les recourants se sont plaints d'une violation de leur droit d'être entendus, reprochant à l'autorité intimée de n'avoir pas mis en œuvre une audition pour leur permettre de comprendre les reprises et éléments de taxation. Sur le fond, ils ont contesté la plupart des reprises effectuées; ils ont fait valoir qu'elles n'étaient, en tout état de cause, pas constitutives de soustraction.

Par acte du même jour, G.________ a contesté la décision sur réclamation la concernant (cause FI.2017.0072). Les causes ont été instruites parallèlement.

Interpellés par la juge instructrice, les recourants n'ont pas formulé d'objection à ce que la procédure relative à la taxation et aux amendes soit menée de manière unifiée.

b) A la requête des parties qui avaient engagé des pourparlers transactionnels pour tenter de résoudre le conflit les opposant, l'instruction de la cause et de celle de la société ont été suspendues de septembre 2017 à mai 2018.

c) Dans sa réponse du 22 juin 2018, l'ACI a indiqué qu'elle abandonnait certaines des reprises contestées au vu des explications et pièces fournies et qu'elle annulait les amendes prononcées pour les périodes fiscales 2003 à 2005 pour cause de prescription. Invitée à se déterminer, l'Administration fédérale des contributions (AFC) n'a pas procédé.

Les recourants et l'ACI se sont encore exprimés à plusieurs reprises.

d) Le 15 mars 2019, l'instruction de la cause a été suspendue jusqu'à droit connu sur l'affaire concernant la société.

Par arrêt du 21 novembre 2019, la CDAP a partiellement admis le recours déposé par G.________, annulé la décision sur réclamation la concernant et renvoyé la cause à l'ACI pour nouvelle décision dans le sens des considérants. Si l'on fait abstraction des reprises que l'autorité a elle-même abandonnées en cours de procédure et des reprises prescrites, elle n'a donné gain de cause à la société que sur des points relativement mineurs.

Cet arrêt, qui n'a pas été contesté, est entré en force.

e) Le 23 janvier 2020, la cour a été informée du décès de D.________.

Invitée à se déterminer sur cet élément et sur les incidences de l'arrêt FI.2017.0072, l'ACI a indiqué dans une écriture du 6 mars 2020 que le décès de D.________ avait pour conséquence l'annulation des amendes prononcées; elle maintenait en revanche ses conclusions pour le surplus.

Le 29 mai 2020, A.________, E.________ et F.________, qui ont succédé à feu D.________ dans la procédure, ont indiqué qu'ils renonçaient à compléter leur argumentation. Ils ont précisé par ailleurs qu'ils acceptaient que leur cause soit tranchée dans le sens de l'arrêt FI.2017.0072, étant précisé qu'ils maintenaient leurs conclusions pour le surplus, c'est-à-dire tous les points qui n'avaient pas fait l'objet d'un examen dans le cadre du dossier de la société. Ils invoquaient enfin la prescription absolue des rappels d'impôt portant sur les périodes fiscales 2003 et 2004.

f) La cour a statué par voie de circulation.

Considérant en droit:

1. Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2. Le litige portait initialement tant sur les reprises opérées par l'ACI dans le revenu et la fortune déclarés des recourants pour les périodes fiscales 2003 à 2008 que sur les amendes infligées pour soustraction fiscale, respectivement tentative de soustraction fiscale, pour les mêmes périodes.

En cours de procédure, D.________, qui répondait seul de la soustraction conformément aux art. 180 LIFD et 247 LI, est toutefois décédé. Les amendes prononcées à son encontre ne peuvent dès lors qu'être annulées, comme l'ACI l'a reconnu du reste.

Seul le volet "taxation" reste donc litigieux, étant précisé que les recourants ont sensiblement réduit leurs conclusions à la suite de l'arrêt FI.2017.0072 concernant la société et accepté que leur cause soit tranchée dans le même sens.

3. a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).

b) En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. en autres arrêts FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0037 du 16 décembre 2016 consid. 2 et FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 2).

4. Les recourants, qui requéraient initialement la fixation d'une audience, y ont définitivement renoncé. Il y a lieu d'en prendre acte.

5. Avant d'examiner les griefs des recourants, il convient de vérifier, si, la prescription, respectivement la péremption, ont été atteintes, notamment pour les périodes fiscales litigieuses les plus anciennes.

a) En matière d'impôt fédéral direct, l'art. 152 LIFD prévoit que le droit d'introduire une procédure de rappel d'impôt s'éteint dix ans après la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou pour laquelle la taxation entrée en force était incomplète (al. 1); le droit de procéder au rappel de l'impôt s'éteint par ailleurs quinze ans après la fin de la période fiscale à laquelle il se rapporte (al. 3). En matière d'impôt cantonal et communal, l'art. 208 LI pose les mêmes principes.

Pour les périodes qui n'ont pas fait l'objet d'une taxation, l'art. 120 LIFD, respectivement l'art. 170 LI, disposent que le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale (al. 1); la prescription ne court pas ou est suspendue notamment pendant la durée des procédures de réclamation, de recours ou de révision (al. 2 let. a); elle est interrompue notamment par tout acte de l'autorité tendant à fixer ou faire valoir la créance d'impôt (al. 3 let. a); elle est acquise, dans tous les cas, quinze ans après la fin de la période fiscale (al. 4).

b) En l'espèce, il ressort des pièces du dossier que l'autorité intimée a notifié aux époux A.________ et D.________ le 6 octobre 2011 un avis d'ouverture d'une procédure de rappel d'impôt et de soustraction fiscale pour les périodes 2003 à 2008.

Pour les périodes 2003 à 2006 qui ont fait l'objet d'une taxation définitive, le délai de dix ans des art. 152 al. 1 LIFD et 208 LI a ainsi été respecté. En revanche, le délai de prescription absolue de quinze ans est arrivé à échéance pour les périodes 2003 et 2004 fin 2018, respectivement fin 2019. Pour ces périodes, les rappels d'impôts rendus, tant pour l'impôt fédéral direct que pour l'impôt cantonal et communal, sont dès lors prescrits, ce qu'il convient de constater d'office; ils doivent par conséquent être annulés.

Pour les périodes 2007 et 2008 qui n'ont pas fait l'objet d'une taxation, l'avis d'ouverture du 6 octobre 2011 a fait courir un nouveau délai de prescription (ATF 139 I 64 consid. 3.3), qui a été suspendu par la suite au cours de la procédure de réclamation devant l'ACI, puis de la présente procédure (art. 120 al. 2 let. a LIFD et 170 al. 2 let. a LI). La prescription absolue n'est par ailleurs pas acquise.

6. Sur le plan formel, les recourants se plaignaient dans leurs premières écritures d'une violation de leur droit d'être entendus. Ils reprochaient à l'autorité intimée de n'avoir pas mis en œuvre une audition au stade de la réclamation pour leur permettre de comprendre les reprises et éléments de taxation. Ils lui faisaient grief également de ne pas avoir émis de proposition de règlement avant de rendre sa décision.

G.________ avait soulevé le même moyen dans le cadre de la procédure la concernant. La cour de céans l'a écarté dans l'arrêt FI.2017.0072 (cf. consid. 7). Il est renvoyé aux considérations développées, qui peuvent s'appliquer mutatis mutandis au cas d'espèce.

Les recourants semblent du reste avoir accepté cette jurisprudence, puisqu'ils n'ont pas repris l'argument dans leurs dernières écritures.

7. Sur le fond, les recourants contestaient initialement la quasi-intégralité des reprises effectuées au titre de "prestations appréciables en argent" (reprise 140.00). Ils ont revu leur position sur ce point à la suite de l'arrêt FI.2017.0072, acceptant, comme déjà relevé, que leur cause soit tranchée dans le même sens.

a) En droit fiscal suisse, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD; art. 7 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]; art. 19 al. 1 LI). Est notamment imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD; art. 7 al. 1 LHID; art. 23 al. 1 let. c LI).

Selon la jurisprudence constante, est une prestation appréciable en argent toute attribution faite par la société, sans contre-prestation équivalente, à ses actionnaires ou à toute personne la ou les touchant de près et qu'elle n'aurait pas faite dans les mêmes circonstances à des tiers non participants; encore faut-il que le caractère insolite de cette prestation soit reconnaissable par les organes de la société (cf. ATF 143 IV 228 consid. 4.1; 140 II 88 consid. 4.1.; 138 II 57 consid. 2.2). En application de l'approche économique qui prévaut en la matière, les faits doivent être appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit civil, mais également du point de vue de leur contenu réel, en particulier économique (ATF 138 II 57 consid. 2; TF 2P.280/2001/2A.475/2001 du 30 avril 2002 consid. 2.1, in: RF 57/2002 p. 558).

S'agissant du fardeau de la preuve, les autorités fiscales doivent apporter la preuve que la société a fourni une prestation et qu'elle n'a pas obtenu de contre-prestation ou alors seulement une contre-prestation insuffisante. Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale fournissent suffisamment d'indices révélant l'existence d'une telle disproportion, il appartient alors au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations contraires (ATF 138 II 57 consid. 7.1; 133 II 153 consid. 4.3; TF 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.4, in RDAF 2014 II 463).

Une distribution dissimulée de dividende dans le chapitre fiscal de la société ne constitue pas nécessairement un avantage appréciable en argent pour l'actionnaire. Il n'existe pas de véritable automatisme de taxation. Le versement de la prestation appréciable en argent par la société ne constitue qu'un indice important dont il faut tenir compte dans l'imposition du détenteur de parts. En effet, l'autorité de la chose jugée formelle et matérielle opposable à la société ne l'est pas à l'encontre du détenteur de parts, puisque dite autorité ne s'étend pas à l'établissement des faits ou aux considérants en droit. En dérogation aux règles habituelles concernant le fardeau de la preuve, c'est au détenteur de parts, lorsqu'il est en même temps organe de la société, de contester dans les détails la nature et le montant de la prestation appréciable en argent alléguée par l'administration fiscale (TF 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2.3.4).

b) En l'espèce, les reprises effectuées à ce titre portent sur plusieurs éléments: le prix de location surfait du véhicule privé de feu D.________ (PF 2008); la correction de la part privée comptabilisée aux frais de véhicule de l'intéressé (PF 2005 à 2008, 2003 et 2004 étant prescrits); le refus du remboursement de divers frais considérés comme non justifiés par l'usage commercial (PF 2005 à 2008, 2003 et 2004 étant prescrits); la comptabilisation d'une part privée aux frais de représentation (PF 2005 à 2008, 2003 étant prescrit); la comptabilisation d'une part privée aux frais de cafétéria (PF 2005 et 2006, 2003 et 2004 étant prescrits). Elles correspondent respectivement aux reprises 1.05, 1.07, 1.09, 1.11 et 1.13 opérées dans le bénéfice de la société.

Dans l'arrêt FI.2017.0072 concernant G.________, la cour de céans a confirmé les reprises 1.05, 1.07, 1.11 et 1.13 dans leur intégralité. Les recourants ayant accepté que leur cause soit tranchée dans le même sens, les reprises correspondantes, sous réserve de celles portant sur les périodes 2003 et 2004 qui sont prescrites, peuvent dès lors être confirmées sans autre développement.

S'agissant de la reprise 1.09, elle n'a été corrigée que sur quelques postes, dont la justification commerciale a été admise. La reprise correspondante chez l'actionnaire (respectivement ses héritiers) sera amendée de manière identique, sous réserve de la période fiscale 2004 qui n'était pas prescrite pour la société. Il est renvoyé s'agissant de la motivation aux considérations développées dans l'arrêt FI.2017.0072, dont on extrait les passages suivants (consid. 9f):

"Cette reprise porte sur divers frais remboursés à D.________, qui ont été considérés par l'ACI comme non justifiés par l'usage commercial.

aa) On peut répartir l'essentiel de ces frais dans les catégories suivantes:

- les frais liés au second véhicule de D.________:

La recourante explique que D.________ utilisait également son second véhicule privé, selon les circonstances, dans le cadre de ses activités professionnelles pour la société.

Comme on l'a déjà relevé ci-dessus s'agissant des frais de location (cf. supra consid. 9d), on ne saurait admettre comme dépenses justifiées par l'usage commercial les frais pris en charge par la société pour plus d'un véhicule par administrateur. Le choix de D.________ d'utiliser dans le cadre de son activité professionnelle l'un ou l'autre de ses véhicules privés en fonction du type de trajet à effectuer ou de la saison relève de la pure convenance personnelle.

- les frais d'essence de l'épouse de D.________:

La recourante soutient que ces frais seraient justifiés commercialement, dès lors que A.________ exerçait gratuitement des activités pour la société en livrant du matériel et des documents.

A l'instar de l'ACI, on ne comprend pas, vu l'activité de la société, quels types de matériel ou de documents A.________ pouvait livrer.

Pour prouver ses allégations, la recourante a produit une quittance signée par l'intéressée, confirmant la remise à l'inspectorat fiscal de classeurs de pièces comptables pour les besoins de la procédure en rappel d'impôt et soustraction fiscale ouverte à l'encontre de la société (pièce 12 du bordereau de pièces de la recourante). Cette seule pièce ne saurait établir l'activité alléguée. Par conséquent, les frais d'essence qui ont remboursés à A.________ ne sont pas justifiés commercialement.

- diverses amendes infligées à D.________:

La recourante prétend que ces amendes seraient en lien avec son activité commerciale et partant déductibles.

La quasi-totalité des amendes concernées par la reprise 1.09 sanctionnent des violations des règles de la circulation routière (excès de vitesse, stationnement, usage du téléphone, etc.). En réalité, seules deux amendes, qui concernent des contraventions aux lois sur l'AVS et sur le chômage, sont directement liées à l'activité exercée par D.________ pour le compte de la société.

Dans un arrêt publié aux ATF 143 II 8, sur lequel l'ACI se fonde, le Tribunal fédéral s'est prononcé sur le caractère déductible ou non des amendes autres que fiscales. Il a jugé que les amendes et les autres sanctions financières ayant un caractère pénal ne constituaient pas des charges justifiées par l'usage commercial. Il n'en allait différemment que pour les sanctions visant à réduire le bénéfice et ne poursuivant pas un but pénal.

Cet arrêt concerne les amendes infligées à la société elle-même. Si de telles amendes ne sont pas considérées comme des charges justifiées par l'usage commercial, il en va cependant a fortiori de même s'agissant d'amendes infligées aux administrateurs de la société. En l'occurrence, les amendes infligées à D.________ pour contravention aux lois sur l'AVS et sur le chômage poursuivent à l'évidence un but pénal; elles ne sont dès lors pas déductibles.

- les frais de téléphone et d'internet au domicile privé de D.________:

La recourante expose que D.________ travaillait en partie depuis la maison; il effectuerait également le back-up des ordinateurs de la société chez lui.

Vu sa position au sein de l'entreprise, on peut admettre qu'il arrivait à l'intéressé de devoir travailler à domicile et qu'il avait dans ce cadre besoin d'une connexion internet notamment pour consulter et utiliser sa messagerie. La prise en charge par la société de l'intégralité des frais y relatifs à son domicile privé, sans la comptabilisation d'une part privée, n'apparaît toutefois manifestement pas justifiée. Compte tenu du fait que le ménage était composé de quatre personnes, seule une part commerciale de 25% peut être admise.

S'agissant des frais de téléphone fixe (abonnement et communication), le raisonnement est différent. D.________ disposait en effet d'un téléphone portable professionnel (dont tous les frais ont du reste été admis par l'ACI). Il n'avait dès lors pas besoin d'utiliser le téléphone fixe familial dans le cadre de ses contacts professionnels. Par ailleurs, comme l'ACI le relève dans ses écritures, les frais de communication, qui s'élevaient à 70 fr. en moyenne par mois, sont usuels (à tout le moins à l'époque) pour une famille de quatre personnes, de sorte qu'une utilisation professionnelle n'est pas démontrée. La prise en charge par la société des frais de téléphone fixe au domicile privé de l'intéressé doit par conséquent être refusée.

- divers frais de voyage:

La recourante affirme que tous ces voyages étaient professionnels.

Les factures et quittances ne mentionnent toutefois ni le but commercial de ces voyages ni le nom des clients. Par ailleurs, comme l'ACI le relève dans ses écritures, la plupart des séjours tombent sur des week-ends ou des périodes de vacances scolaires. En outre, sur certaines factures de restaurant, des menus enfants sont mentionnés. Vraisemblablement, il s'agissait de voyages privés. Quoi qu'il en soit, faute d'indication sur les factures du but commercial du voyage et du nom des clients, la prise en charge par la société de tels frais doit être refusée.

- divers prétendus cadeaux à des clients (cigares, alcool, spectacles):

Ici encore, faute d'indication sur les factures du nom des clients, la prise en charge par la société de tels frais doit être refusée, ce d'autant plus, comme l'ACI le relève dans ses écritures, qu'un grand nombre de frais de tabac et d'alcool a déjà été comptabilisé dans le compte "Cafétéria".

- divers prétendus objets de décoration:

La recourante soutient que certaines dépenses qui ont [été] refusées par l'ACI portent sur des objets de décoration, notamment des plantes, pour les locaux professionnels.

Pour autant qu'elles soient documentées et qu'elles ne soient pas insolites, de telles dépenses doivent être considérées comme justifiées par l'usage commercial.

- un grand nombre de frais de cigarettes

La recourante fait valoir que ces cigarettes étaient destinées à son personnel. Les dépenses consenties seraient dès lors justifiées commercialement.

S'il est d'usage d'offrir à ses employés des boissons non alcoolisées et de petits snacks, tel n'est pas le cas de cigarettes. Le remboursement de tels frais doit être refusé.

- les intérêts débiteurs de la carte de crédit de D.________:

La recourante explique qu'elle n'a jamais eu de carte Visa à son nom, raison pour laquelle elle utilise la carte personnelle de D.________, dont elle assume les frais annuels. S'agissant des intérêts mis à la charge de la société, il s'agirait simplement pour D.________ de récupérer les frais facturés par Visa et relatifs aux achats/paiements effectués pour le compte de la société et qui n'ont pas pu être payés à temps.

Les allégations de la recourante ne sont pas établies. En particulier, les pièces justificatives ne permettent pas de savoir si les intérêts débiteurs portent effectivement sur des achats effectués pour le compte de la société. Faute pour la recourante d'avoir apporté la preuve de la justification commerciale de tels frais, leur remboursement à D.________ doit être refusé.

- les frais d'essence du bateau de D.________ (qui apparaissent dans les listes établies par l'ACI sous la rubrique "Port ********"):

La recourante prétend que D.________ organise une dizaine de sorties en bateau par année pour les employés et relations d'affaires. Il ne facturerait qu'un peu d'essence et supporterait la totalité des charges (achat, entretien, assurance, etc.).

Ici encore, ces allégations ne sont pas établies. Faute pour la recourante d'avoir apporté la preuve de la justification commerciale de tels frais, leur remboursement à D.________ doit être refusé.

bb) Ces principes étant posés, il convient de passer en revue poste par poste tous les montants repris sous la rubrique 1.09 qui n'ont pas [été] expressément admis par la recourante et qui n'ont pas été abandonnés par l'ACI. On se fondera pour ce faire sur les listes annexées à la décision attaquée. Pour faciliter l'examen et la compréhension, les postes sont numérotés.

[...]

- période fiscale 2005:

	Libellé	Compte concerné	Montant
1	Alcadis – VD ****** – Mitsubishi Pajero – ******	6200 Entr. Vhc – staff	1'880.39
2	Essence payée avec la carte de Madame	6211 Carburant – ********	2'388.00
3	Gendarmerie VD, amende VD ********	6232 Taxes véhicules	120.00
4	Police Lsnne, amende VD ********	6232 Taxes véhicules	40.00
5	Gendarmerie VD, amende VD ********	6232 Taxes véhicules	120.00
6	SAN, plaque retrouvée VD ********	6232 Taxes véhicules	40.00
7	SAN, retrait permis ********	6232 Taxes véhicules	200.00
8	Préfecture Lavaux, amende	6232 Taxes véhicules	500.00
9	Pharmacie	6500 Fournitures bureau	11.10
10	Confiserie, magazines	6500 Fournitures bureau	82.58
11	Chaussures	6500 Fournitures bureau	133.96
12	Fnac (livres, DVD)	6500 Fournitures bureau	144.77
13	Tabacs	6500 Fournitures bureau	198.07
14	Parfum, billets concert	6500 Fournitures bureau	249.31
15	Brico coop – bois, visseuses	6500 Fournitures bureau	186.76
16	Swisscom – 021/****** – ******	6510 Téléphone fixe	79.93
17	Swisscom – 021/****** – ******	6511 Téléphone mobile	440.97
18	Econophone – ADSL + communication – ********	6511 Téléphone mobile	887.92
19	IP Worldcom – abt individuel – ********	6511 Téléphone mobile	185.85
20	Swisscom – 079/353.94.29 – A.________	6511 Téléphone mobile	75.74
21	Econophone – ADSL + communication – ********	6512 Internet	599.11
22	Achat cigares	6530 Cadeaux, fleurs	340.00
23	Fnac – DVD Le Roi Arthur/Pur sang + acpte émission?	6571 Charges pour hardware	209.52
24	Rbt note de frais consultants – pièce manquante	6640 Frais de voyage – staff	800.00
25	NF ******** Séjour La Rochelle-Poitiers 27.07-04.08.05	6643 Frais de repas – ********	1'443.73
26	NF ******** Séjour La Rochelle-Poitiers 27.07-04.08.05	6645 Frais de voyage – ********	901.91
27	NF ******** Séjour Colmar-Strasbourg avec enfants	6645 Frais de voyage – ********	780.15

La reprise des postes 1 (frais liés au second véhicule de M. D.________), 2 (frais d'essence de Mme A.________), 3 à 8 (amendes et émoluments suite à un retrait de permis et à une plaque retrouvée), 13 (cigarettes), 14 et 22 (prétendus cadeaux non prouvés), 16 et 17 (téléphone fixe au domicile privé), 20 (téléphone portable de Mme A.________), ainsi que 25 à 27 (frais de voyage dont le but commercial n'a pas été prouvé) doit être confirmée. Il est renvoyé ici encore aux considérations développées ci-dessus (cf. supra consid. 9f/aa). La reprise des postes 12 et 23 (achat de DVD), qui sont manifestement des frais privés, et du poste 24, dont la dépense n'a pas été justifiée par pièce, sera également confirmée. S'agissant de la reprise des postes 18, 19 et 21, elle sera, comme pour la période fiscale 2004, maintenue dans son intégralité pour la part "frais de communication téléphonique" et réduite de 25% pour la part "frais liés à internet" (cf. supra consid. 9f/aa).

Restent les postes 9, 10, 11 et 15. Les postes 9 et 10 portent sur l'achat de médicaments et de magazines. On peut admettre que tels frais sont justifiés par l'usage commercial. La reprise sera dès lors annulée. Les postes 11 et 15 concernent l'achat de chaussures, de bois et d'une visseuse. Selon les explications fournies par la recourante, les chaussures auraient été offertes à une employée, qui aurait abîmé les siennes lors d'une séance de photos effectuée pour le compte de la société, la visseuse serait utilisée pour le montage et démontage des ordinateurs et le bois à la coupe aurait servi à l'aménagement du local informatique. Compte tenu du caractère insolite de tels frais et du fait qu'un grand nombre de frais privés a été pris en charge par la société comme on l'a déjà constaté, on peut sérieusement douter de la réalité de ces explications. Elles ne sont quoi qu'il en soit pas établies, ce qui conduit à la confirmation de la reprise de ces postes.

- période fiscale 2006:

	Libellé	Compte concerné	Montant
1	Amendes – VD ********	6201 Entr. Vhc – ********	480.00
2	NF ******: Speedy – VD ******	6201 Entr. Vhc – ********	1'208.18
3	Saab Crissier – VD ********	6201 Entr. Vhc – ********	849.67
4	Carrosserie Golay – VD ********	6201 Entr. Vhc – ********	2'100.35
5	Saab Crissier – VD ********	6201 Entr. Vhc – ********	72.68
6	Saab Crissier – VD ********	6201 Entr. Vhc – ********	532.67
7	Saab Crissier – VD ********	6201 Entr. Vhc – ********	186.15
8	NF ******: Speedy – VD ******	6201 Entr. Vhc – ********	27.88
9	NF ********: 1 vignette	6201 Entr. Vhc – ********	40.00
10	Essence Madame	6211 Carburant – ********	2'443.96
11	Boulangerie, alimentation, presse, magazines	6211 Carburant – ********	121.14
12	Cigarettes	6211 Carburant – ********	147.80
13	Péages + essence Ste-Marie de la Mer	6211 Carburant – ********	649.00
14	Winterthur – VD ******** – Saab 9-5	6220 Assurances vhc – ********	2'151.20
15	SAN – VD ********	6220 Assurances vhc – ********	774.00
16	Police Lsnne, amende VD ********	6232 Taxes véhicules	250.00
17	Jumbo, plantes aquatiques	6500 Fournitures bureau	148.05
18	Manor, alimentation	6500 Fournitures bureau	43.20
19	Marine Pro	6500 Fournitures bureau	92.00
20	Les Boutiques du Tabac, cigares	6500 Fournitures bureau	360.00
21	RF Lavaux, extrait RF	6500 Fournitures bureau	27.00
22	Gendarmerie Chexbres	6500 Fournitures bureau	20.00
23	Coop et Naville, magazines	6500 Fournitures bureau	59.10
24	Charmoy Garden Centre, plantes	6500 Fournitures bureau	45.90
25	Landi – fût à fruits	6500 Fournitures bureau	57.90
26	PKZ	6500 Fournitures bureau	201.00
27	Coop, bouteilles	6500 Fournitures bureau	77.40
28	Photos ********	6500 Fournitures bureau	203.00
29	Swisscom – 021/****** – ******	6510 Téléphone fixe	481.43
30	Econophone – ADSL + communication – ********	6512 Internet	1'285.83
31	IP Worldcom – ********	6512 Internet	185.85
32	Swisscard – Visa – int. débiteurs	6512 Internet	125.95
33	Hermès – achat 2 bracelets d'encre argent	6530 Cadeaux, fleurs	1'820.00
34	Media Markt – lecteur DVD portable	6570 Charges software	567.00
35	TPS – débit Visa sans pièce	6570 Charges software	210.41
36	Media Markt – lecteur MP3+écouteurs	6571 Charges hardware	658.00
37	FNAC – station d'accueil – enceinte MP3	6571 Charges hardware	199.00
38	Casa – bougies	6580 Equipement bureau	16.90
39	Jumbo, div. matériel (erreur comptab.)	6580 Equipement bureau	92.10
40	Ikea, plantes	6580 Equipement bureau	118.95
41	Garden Centre Charmoy – plantes aromatiques	6580 Equipement bureau	43.75
42	Achat parois – quittance non-conforme	6580 Equipement bureau	2'050.00
43	Tabacs	6642 Frais de cafétéria	992.87
44	05-07.01.06 Séjour à St-Luc	6643 Frais de repas, invit.	1'164.82
45	02-04.02.06 Séjour à Villars	6643 Frais de repas, invit.	1'499.07
46	12-19.04.06 Voyage Côte d'Azur	6643 Frais de repas, invit.	4'166.40
47	Achat tabacs, cigarettes	6643 Frais de repas, invit.	209.28
48	01-04.02.06 Hôtel La Renardière Villars: séjour ******** et CLT	6645 Frais voyages – ********	2'679.99
49	24-28.05.06 Séjour aux Saintes Maries de la Mer	6645 Frais voyages – ********	6'778.00
50	10.07.2006 Easy Jet, vol GE-LHR	6645 Frais voyages – ********	74.32

La reprise des postes 1, 16 et 22 (amendes), 2 à 9 et 14 et 15 (frais liés au second véhicule de M. D.________), 10 (frais d'essence de Mme A.________), 12, 43 et 47 (cigarettes), 13, 44 à 46 et 48 à 50 (frais de voyage dont le but commercial n'a pas été prouvé), 29 (téléphone fixe au domicile privé), 32 (intérêts débiteurs), ainsi que 20 et 27 (prétendus cadeaux non prouvés) doit être confirmée. Il est renvoyé ici encore aux considérations développées ci-dessus (cf. supra consid. 9f/aa). La reprise des postes 19 et 21 (articles de pêche et extrait du RF pour D.________), qui sont manifestement des frais privés, et des postes 35 et 42, dont les dépenses n'ont pas été justifiées par pièce, sera également confirmée. S'agissant de la reprise des postes 30 et 31, elle sera, comme pour les périodes fiscales précédentes, maintenue dans son intégralité pour la part "frais de communication téléphonique" et réduite de 25% pour la part "frais liés à internet" (cf. supra consid. 9f/aa).

Dans les postes restants figurent quelques achats de plantes (postes 17, 24, 40 et 41) et de bougies (poste 38). On peut admettre que de tels objets servaient à la décoration des locaux professionnels. Il convient dès lors d'annuler ces reprises, à l'exception de celle du poste 17, qui porte selon le libellé du ticket de caisse sur l'acquisition de plantes "aquatiques", dont on voit difficilement quelle serait leur place dans un bureau. Le poste 23 porte sur l'achat de magazines. On a déjà admis qu'il s'agissait d'une dépense justifiée par l'usage commercial. Cette reprise sera ainsi également annulée.

Les postes 34, 36 et 37 concernent l'achat de divers appareils électroniques. Le ticket de caisse relatif au poste 34 n'est pas particulièrement clair. Il fait état de trois articles. Le premier est un lecteur DVD portable, qui n'a manifestement pas de justification commerciale. Il n'est en revanche pas possible sur la base du libellé indiqué de déterminer en quoi consistaient les deux autres articles. La recourante n'a par ailleurs pas donné des explications supplémentaires dans ses écritures. Faute de pièce justificative suffisamment documentée, cette reprise sera confirmée dans son intégralité. Les tickets de caisses relatifs aux postes 36 et 37 font état d'un lecteur multimédia (et non d'un disque dur externe comme la recourante le soutient dans ses écritures), d'écouteurs et d'une station d'accueil-enceinte MP3. Ici encore, il s'agit manifestement de frais privés. Ces reprises seront donc maintenues.

Les postes 25, 26 et 28 concernent divers frais comptabilisés sur le compte "Fournitures bureau". Le poste 25 porte sur l'achat d'un fût à fruits. Selon la recourante, ce fût aurait servi à la fabrication d'alcool de coing qui aurait été offert comme cadeaux de fin d'année à ses clients. Ces explications paraissent peu vraisemblables. Elles ne sont quoi qu'il en soit pas établies. Cette reprise sera dès lors confirmée. Le poste 26 porte sur une facture de PKZ. Selon la recourante, il s'agirait de marques de couleurs brodées sur les linges de la société pour les identifier une fois lavés. Ces explications ne concordent pas avec le libellé du ticket de caisse, qui parle de "réparation". Comme l'ACI le relève dans ses écritures, il s'agit vraisemblablement de retouches sur les vêtements de D.________. Cette reprise ne peut ainsi qu'être maintenue. Le poste 28, pour sa part, porte sur une facture de "Photo ********". Selon la recourante, il s'agirait de photos professionnelles pour D.________, qui n'auraient finalement pas été utilisées. Ici encore, ces explications ne sont pas établies, ce qui conduit à la confirmation de la reprise.

Restent les postes 11, 18, 33 et 39. Les frais relatifs au poste 11 consistent en divers articles, essentiellement des petits snacks achetés auprès de stations-service, qui sont "noyés" parmi des factures de frais d'essence. Manifestement, il s'agit de frais privés, dont la prise en charge par la société ne peut pas être admise. Il en va de même des frais relatifs au poste 18, qui consistent en des achats alimentaires. Le poste 33, pour sa part, porte sur l'achat de deux bracelets Hermès. Selon la recourante, il s'agirait de cadeaux qui lui auraient été imposés par une employée de banque pour obtenir de cette dernière des mandats. Aucune indication de cette relation commerciale n'est toutefois mentionnée sur la facture. De plus, on ne saurait admettre comme dépense justifiée par l'usage commercial ce qui s'apparente à une forme de corruption (on peut faire à cet égard un parallèle avec les commissions occultes versées à des agents publics suisses ou étrangers; cf. art. 59 al. 2 LIFD et 95 al. 2 LI). Quant au poste 39, il consiste uniquement en une erreur comptable (le montant rendu a été comptabilisé en lieu et place du montant payé). Sa reprise ne peut qu'être confirmée.

- période fiscale 2007:

	Libellé	Compte concerné	Montant
1	Diverses amendes vitesse	6201 Réparation vhc	120.00
2	Saab Crissier – VD ********	6201 Réparation vhc	222.58
3	Saab Crissier – VD ********	6201 Réparation vhc	3'807.53
4	Saab Crissier – VD ********	6201 Réparation vhc	170.21
5	Saab Crissier – VD ********	6202 Réparations, services	40.00
6	Winterthur – VD ********	6220 Assurances véhicules	2'013.00
7	SAN – VD ******** – Saab 9-5	6232 Taxes vhc	774.00
8	NF ********: essence payée avec la carte de Mme	6281 Frais de transports	456.36
9	NF ******: Saab Crissier – VD ******	6281 Frais de transports	158.36
10	NF ******: Port ****** (mco pièce)	6281 Frais de transports	200.00
11	NF ********: Mobilis (quittance VISA)	6281 Frais de transports	585.00
12	NF ******: Larousse, Harrap's, DVD, cahier A4, cinéma, Ballet Béjart, lampe, abat jour, Port ******	6500 Fournitures bureau	1'091.95
13	Swisscom – 021/****** – ******	6510 Téléphonie fixe	479.58
14	Swisscom – 079/****** et 079/******	6511 Téléphonie mobile	206.32
15	Econophone – communications – ********	6512 Internet	1'386.91
16	Econophone – internet – ********	6512 Internet	790.00
17	Ipworldcom – ********	6512 Internet	185.85
18	NF AFI Valueweb Hosting USA	6512 Internet	317.42
19	02-05.04.07 Séjour Strasbourg	6643 Frais de repas, invit.	1'257.96
20	13-14.12.07 Lausanne Palace (M. et Mme)	6643 Frais de repas, invit.	580.49
21	Aligros – cigarettes	6643 Frais de repas, invit.	2'510.39
22	24-28.01.07 Séjour à Zermatt (avec ********)	6645 Frais voyages ********	5'567.40
23	31.01.2007 Zermatt – The Omnia (à double)	6645 Frais voyages ********	3'397.68
24	28.02-04.03 Séjour à Paris	6645 Frais voyages ********	3'125.35
25	02-05.04.07 Séjour à Strasbourg	6645 Frais voyages ********	1'825.00
26	NF ********: essence Mme	6645 Frais voyages ********	199.53
27	NF ******: essence Mme + Port ******	6645 Frais voyages ********	329.18
28	02.03.2007 AFC – mandat répression	8901 Impôts fédéraux	1'070.00

La reprise des postes 1 et 28 (amendes), 2 à 7 et 9 (frais liés au second véhicule de M. D.________), 8, 26 et 27 (frais d'essence de Mme A.________ et du bateau de M. D.________), 13 (téléphone fixe au domicile privé), 14 (téléphones portables privés), 19 et 22 à 25 (frais de voyage dont le but commercial n'a pas été prouvé), 20 (frais d'hôtel privés), ainsi que 21 (cigarettes) doit être confirmée. Il est renvoyé ici encore aux considérations développées ci-dessus (cf. supra consid. 9f/aa). La reprise des postes 10, 11 et 18, dont les dépenses n'ont pas justifiées par pièce ou uniquement par un décompte de carte de crédit ce qui est insuffisant, sera également confirmée. S'agissant des reprises des postes 15, 16 et 17, elle sera, comme pour les périodes fiscales précédentes, maintenue dans son intégralité pour la part "frais de communication téléphonique" et réduite de 25% pour la part "frais liés à internet" (cf. supra consid. 9f/aa). Reste le poste 12, qui comprend plusieurs dépenses. Comme on l'a déjà relevé (cf. supra consid. 9f/aa), les frais d'essence du bateau de D.________ ne peuvent pas être admis. Il en va de même des billets de cinéma et de ballet, faute d'indication sur les quittances de la relation commerciale. Quant aux dictionnaires Larousse et Harrap's, il s'agit manifestement de frais privés. En revanche, on peut admettre que les cahiers A4, la lampe et l'abat-jour sont justifiés par l'usage commercial. La reprise, en tant qu'elle porte sur ces objets, devra ainsi être annulée.

- période 2008:

	Libellé	Compte concerné	Montant
1	Voyage à Nice ********	5820 Frais de voyage	2'342.20
2	NF ******: Speedy – VD ******	5820 Frais de voyage	27.88
3	NF ******: Speedy – roues VD ******	5820 Frais de voyage	1'080.65
4	NF ******: Speedy – VD ******	5820 Frais de voyage	37.16
5	Aligros – cigarettes	5821 Frais de repas	911.51
6	Préfecture de Lausanne – amende	5830 Autres frais personnel	540.00
7	Winterthur– VD ******** – Saab 9-5 – 07-12.08	6220 Assurances vhc	844.20
8	SAN – VD ******** – Saab 9-5	6230 Taxes	774.00
9	Diverses amendes vitesse et autres	6240 Amendes véhicules	720.00
10	Swisscom +Télé2 + IP Worldcom 021/********	6510 Téléphone fixe	1'808.40
11	Fête des Vendanges, Lutry	6520 Dons et cotisations	150.00

La reprise des postes 1 (frais de voyage dont le but commercial n'a pas été prouvé), 2 à 4, 7 et 8 (frais liés au second véhicule de M. D.________), 5 (cigarettes), 6 et 9 (amendes), 10 (téléphone fixe au domicile privé) doit être confirmée. Il est renvoyé ici encore aux considérations développées ci-dessus (cf. supra consid. 9f/aa). Quant à la reprise du poste 11, qui concerne le remboursement de frais manifestement privés, elle ne peut qu'être confirmée."

8. Les recourants critiquaient également les reprises effectuées au titre de "Loyer facturé à G.________ pour mise à disposition d'un bureau non déclaré" (reprise 500.00; PF 2005 à 2008, 2004 étant prescrit). L'autorité intimée a toutefois abandonné en cours de procédure ces reprises, ce dont il y a lieu de prendre acte.

9. Les recourants remettent enfin en cause les reprises effectuées au titre de "frais d'entretien d'immeuble ******** SA" (reprise 540.00; PF 2007 et 2008).

a) En droit fédéral comme en droit cantonal, le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur entretien (art. 32 al. 2, 1^ère phrase, LIFD; art. 9 al. 3 LHID; art. 36 al. 1 let. b, 1^ère phrase, LI). Au lieu du montant effectif des frais, il peut faire valoir une déduction forfaitaire (art. 32 al. 4 LIFD; art. 2 al. 2 de l'ordonnance fédérale sur la déduction des frais relatifs aux immeubles privés dans le cadre de l'impôt fédéral direct [RS 642.116]; art. 36 al. 4 LI; art. 3 du règlement du 8 janvier 2001 sur la déduction des frais relatifs aux immeubles privés [RDFIP; BLV 642.11.2]).

Pour les immeubles occupés en propre, seuls sont déductibles les frais d'entretien qui sont en rapport immédiat avec la valeur locative (imposable). De manière similaire à la distinction effectuée entre loyers et charges lorsqu'un immeuble est loué à des tiers, seuls les frais d'entretien que le propriétaire doit supporter lui-même en louant son immeuble à des tiers constituent des frais d'entretien déductibles en cas d'utilisation personnelle (TF 2C_434/2017 du 4 avril 2018 consid. 4.2; TF 2C_878/2010 du 19 avril 2011 consid. 5.1; TF 2A.683/2004 du 15 juillet 2005 consid. 2.5, publié in: RDAF 2005 II 502). Il s'agit en définitive des dépenses du contribuable pour les "réparations" et les "rénovations" du bien immobilier, représentant des charges et pas des investissements (cf. art. 1 al. 1 let. a ch. 1 de l'ordonnance de l'AFC du 24 août 1992 sur les frais relatifs aux immeubles privés déductibles dans le cadre de l'impôt fédéral direct [OFIP; RS 642.116.2]; Nicolas Merlino, in CR-LIFD, n. 62 ad art. 32 LIFD). L'art. 1 al. 1 OFIP contient une liste exemplative de frais d'entretien déductibles. Ne peuvent en revanche pas être déduits les autres frais et dépenses, en particulier les frais d'entretien du contribuable et de sa famille et les frais d'acquisition, de production ou d'amélioration d'éléments de fortune (art. 34 let. a et d LIFD). Les frais pour l'entretien privé du contribuable représentent des dépenses de consommation ou d'utilisation du revenu, dont font en principe partie les frais annexes au loyer, tels que les frais d'eau courante et de chauffage (cf. art. 1 al. 2 let. c OFIP; TF 2C_453/2009 du 3 février 2010 consid. 3.2; Nicolas Merlino, op. cit., n. 128 ad art. 32 LIFD; Peter Locher, Kommentar zum DBG, 2001, n. 33 ad art. 32 LIFD). Quant aux frais visés à l'art. 34 let. d LIFD, il s'agit de dépenses d'investissement immobilier ayant pour effet d'apporter une plus-value à l'immeuble. Ils se démarquent donc des frais d'entretien en ce que ces derniers sont essentiellement encourus pour "des travaux destinés à compenser l'usure normale de la chose due à son usage et à l'écoulement du temps, et à maintenir l'état d'entretien original du bien", de sorte à conserver la source du revenu que représente le bien immobilier pour le contribuable (Nicolas Merlino, op. cit., n. 64 ad art. 32 LIFD). L'art. 1 al. 2 OFIP contient une liste de frais d'entretien qui ne sont pas déductibles.

Les cantons disposent d'une certaine marge de manœuvre pour établir les éléments déterminants relatifs au montant de la valeur locative. Ils disposent également d'une certaine liberté d'appréciation s'agissant de la déductibilité fiscale des frais d'entretien, à condition de ne pas tomber dans l'arbitraire. Ayant fait usage de la marge de manœuvre qui lui est ainsi laissée par le droit fédéral, le canton de Vaud prend en compte, au titre de la valeur statistique qui se trouve à la base du calcul de la valeur locative, les surface, âge, commune de situation, type, absence de confort et environnement défavorable du logement (art. 25 al. 3 LI). Il ne tient en revanche pas compte des aménagements extérieurs dans le calcul de la valeur locative des immeubles occupés par le propriétaire et refuse de déduire "[l]es dépenses faites par le propriétaire d'une maison familiale ou d'une villa en vue de l'aménagement ou de l'entretien d'un jardin d'agrément ou d'un parc (...) lorsque les commodités qui en résultent sont sans influence sur la valeur locative de l'immeuble" (arrêt FI.2010.0021 du 12 octobre 2010 consid. 2a/bb et dd, confirmé par TF 2C_878/2010 du 19 avril 2011; ég. arrêt FI.2015.0021 du 29 septembre 2017 consid. 5a).

Selon une jurisprudence constante, il appartient à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (ATF 133 II 153 consid. 4 et les références citées; ég. TF 2C_319/2014 du 9 septembre 2014 consid. 2.2).

b) En l'espèce, les époux A.________ et D.________ ont revendiqué pour les périodes fiscales 2007 et 2008 la déduction de frais d'entretien d'immeuble pour des montants de respectivement 60'000 fr. et 70'000 francs. Considérant que les pièces produites par les contribuables n'étaient pas suffisamment probantes, l'ACI a refusé cette déduction et repris les montants en question dans le revenu des intéressés.

A l'appui de leur recours, les recourants ont produit de nouvelles pièces, en particulier un décompte établi par le père architecte de feu D.________, qui s'est chargé de la direction des travaux, ainsi que deux factures. Sur cette base, l'autorité intimée a accepté d'annuler la reprise portant sur la période fiscale 2007 et de réduire celle concernant la période fiscale 2008 à 25'000 fr., elle a relevé que ce montant correspondait en effet à des frais d'aménagements extérieurs non déductibles selon la jurisprudence rappelée ci-dessus.

Dans leurs écritures ultérieures, les recourants ont donné des précisions sur la nature des travaux en question, expliquant qu'ils portaient sur la réfection des escaliers et des dalles menant à leur domicile. Pour eux, de tels travaux "sont nécessaires pour pouvoir habiter la maison et, partant, pour que l'habitation ait une valeur locative". La déductibilité des frais y relatifs serait dès lors compatible avec la jurisprudence. Les recourants n'ont toutefois apporté aucun élément permettant d'établir leurs allégations sur la nature des travaux réalisés. Le décompte produit fait en effet simplement état d'un devis d'une entreprise paysagiste, sans autre précision. Quant aux photos des escaliers et de l'entrée communiquées, elles ne sont à l'évidence pas probantes. L'autorité intimée pouvait dès lors admettre que les travaux litigieux portaient sur de simples aménagements paysagers, qui ne sont pas déductibles conformément à la jurisprudence précitée.

La reprise d'un montant de 25'000 fr. dans le revenu des recourants doit dès lors être confirmée, étant pris acte que l'autorité intimée a annulé la reprise pour le surplus.

10. En résumé, hormis les reprises prescrites et celles abandonnées ou réduites, seules quelques corrections sur la reprise 410.00, plus précisément sur le poste "Frais divers non justifiés par l'usage commercial", devront être apportées aux tableaux de reprises annexés à la décision attaquée. Le dossier sera renvoyé à l'ACI pour qu'elle en établisse de nouveaux sur ces bases, en adaptant également la valeur des actions G.________ en fonction de l'arrêt FI.2017.0072 (reprise 410.00 en fortune). Elle procédera par ailleurs au nouveau calcul du revenu et de la fortune imposables.

11. Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission partielle du recours, à l'annulation de la décision attaquée et au renvoi de la cause à l'autorité intimée pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

Compte tenu des corrections qui devront être apportées aux tableaux des reprises, les recourants bénéficieront d'une réduction non négligeable des compléments d'impôts (respectivement corrections des éléments déclarés). L'essentiel des reprises annulées l'ont été toutefois soit en raison de pièces ou d'explications qui auraient pu être produites, respectivement fournies, dans le cadre de la procédure de réclamation (en particulier les reprises 410.00 et 540.00), soit en raison de la prescription (toutes les reprises des périodes fiscales 2003 et 2004). Si l'on fait abstraction de ces reprises, les recourants n'obtiennent en définitive gain de cause que sur des points relativement mineurs (quelques corrections sur les postes de la reprise ""Frais divers non justifiés par l'usage commercial"). On relèvera qu'à la différence de l'autorité intimée, ils ont néanmoins modifié leurs conclusions à la suite de l'arrêt FI.2017.0072 et ne se sont pas obstinés dans leur position initiale.

Au vu de ces éléments, les frais mis à la charge des recourants ne seront que légèrement réduits (art. 49 al. 1 LPA-VD). Pour les mêmes motifs, les intéressés ne pourront prétendre qu'à l'allocation de dépens réduits, à la charge de l'autorité intimée (art. 55 LPA-VD).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est partiellement admis.

II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
24 mai 2017 en tant qu'elle porte sur le volet "taxation et rappels d'impôt" est annulée; la cause est renvoyée à cette autorité pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

III. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
24 mai 2017 en tant qu'elle porte sur le volet "amendes" est purement et simplement annulée.

IV. Les frais de justice, par 5'000 (cinq mille) francs, sont mis à la charge des recourants A.________, E.________ et F.________, solidairement entre eux.

V. L'Etat de Vaud, par l'intermédiaire de l'Administration cantonale des impôts, versera aux recourants A.________, E.________ et F.________, créanciers solidaires, un montant de 1'000 (mille) francs à titre de dépens réduits.

Lausanne, le 15 septembre 2020

La présidente: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.