TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 7 novembre 2018

Composition

Mme Mélanie Pasche, présidente; Mme Mihaela Amoos Piguet et M. Guillaume Vianin, juges; M. Matthieu Sartoretti, greffier.

Recourant

A.________ à ******** représenté par ILEX FIDUCIAIRE SA, à Lausanne,

Autorité intimée

Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois,

Autorités concernées		1.		Administration cantonale des impôts,
	2.		Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,

Objet
	Recours A.________ c/ décision de l'Office d'impôts des districts de Lausanne et Ouest lausannois du 23 août 2017 (ICC-IFD 2016; émolument sommation 2016)

Vu les faits suivants:

A. Le 24 juillet 2017, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a adressé à A.________ une sommation. Elle lui a imparti un ultime délai de trente jours pour déposer sa déclaration d'impôt 2016, à défaut de quoi elle serait dans l'obligation d'évaluer d'office ses revenus et fortune imposables. Elle a précisé qu'un émolument de 50 fr. serait perçu pour la sommation précitée et qu'il lui serait notifié avec le décompte final.

B. Le 23 août 2017, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'office d'impôt) a adressé à A.________ le décompte final 2016 relatif à l'impôt sur le revenu et la fortune (ICC) 2016 et l'impôt fédéral direct (IFD) 2016. L'émolument de 50 fr. annoncé dans la sommation du 24 juillet 2017 y figurait.

C. Le 20 septembre 2017, A.________, représenté par Ilex Fiduciaire SA, a recouru contre cette décision auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal. Le recourant a conclu à l'annulation de la décision entreprise, subsidiairement à la réduction de l’émolument de 50 francs à 10 francs. Il a contesté la légalité de l’émolument en cause, au motif qu’il n’avait sollicité aucune prestation spéciale de l’Etat, estimant en outre que l’édition des sommations ne coûtait pas 6'000'000 fr. à l’Etat. Il en a déduit qu’il s’agissait dès lors d’un cas de taxation mixte, soumis au même régime juridique que les impôts. Pour lui, il incombait dès lors au Parlement et non au Conseil d’Etat de le fixer, conformément au principe de la légalité, sauf à violer la séparation des pouvoirs. Dans un autre moyen, se référant à l’art. 172 al. 1 de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), il a déploré qu’avec l’émolument de l’art. 7 al. 1 ch. 2 bis du règlement du 8 janvier 2001 fixant les émoluments en matière administrative (RE-Adm; RSV 172.55.1), l’autorité fiscale ne collabore plus avec le contribuable mais le sanctionne lourdement au premier manquement. Il a estimé dans ce cadre que l’art. 241 al. 1 LI prévoyait déjà une sanction pour le cas où le contribuable, malgré une sommation, enfreignait ses obligations, estimant que l’art. 7 al. 2bis RE-Adm constituait dès lors une double condamnation pour la même contravention, exclue par le principe "Ne bis in idem". Il a argué que se posait encore la question d’une éventuelle violation de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14). A titre subsidiaire, il a soutenu que dans l’éventualité où la légalité de l’art. 7 al. 1 ch. 2 bis RE-Adm serait admise, il faudrait encore s’interroger sur la question de l’adéquation du montant arrêté par le Conseil d’Etat, relevant qu’un montant de 10 fr. facturé à 120'000 contribuables totaliserait la somme de 1'200'000 fr., doutant que l’émission des sommations coûte ce prix-là à l’autorité fiscale.

D. L'ACI, agissant au nom de l'office d'impôt, a produit sa réponse et son dossier le 13 novembre 2017, en concluant au rejet du recours. Selon elle, le principe de la légalité n’a pas été violé. L’émolument facturé pour l’envoi des sommations n’est pas un impôt, mais un émolument de chancellerie dont le montant de 50 fr. respecte les principes de couverture des coûts et d’équivalence.

E. Le recourant a produit des observations complémentaires les 28 novembre 2017 et 12 février 2018, dans lesquelles il a maintenu sa position, en faisant pour l’essentiel valoir que le principe de la couverture des frais n’était pas respecté.

F. Les arguments des parties seront repris ci-dessous dans la mesure utile.

G. La Cour a statué par voie de circulation.

Considérant en droit:

1. Déposé dans le délai de trente jours fixé par l’art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; RSV 173.36), le recours contre la décision de l’office d’impôt est intervenu en temps utile et satisfait aux conditions formelles de recevabilité énoncées à l'art. 79 LPA-VD (applicable par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2. Selon le recourant, l'émolument mis à sa charge pour les frais de sommation ne reposerait pas sur une base légale suffisante et violerait ainsi le principe de la légalité.

La loi du 18 décembre 1934 chargeant le Conseil d'Etat de fixer, par voie d'arrêtés, les émoluments à percevoir pour les actes ou décisions émanant du Conseil d'Etat ou de ses départements (LEMO; RSV 172.55) a la teneur suivante:

" Art. 1

¹ Le Conseil d'Etat est chargé de fixer, par voie d'arrêtés, les émoluments à percevoir pour les actes ou décisions émanant du Conseil d'Etat ou de ses départements.

² …

Art. 2

¹ La loi du 1^er décembre 1919 sur la matière est abrogée.

Art. 3

¹ Le Conseil d'Etat est chargé de l'exécution de la présente loi, qui entrera en vigueur le 1^er janvier 1935."

Le Conseil d'Etat a fait usage de cette compétence, en édictant notamment le RE-Adm dont l’art. 7 al. 1 ch. 2bis a, depuis le 1^er janvier 2017, la teneur suivante:

" ¹ Le Département des finances perçoit les émoluments suivants:

2. bis Sommation de déposer la déclaration d'impôt des personnes physiques Fr. 50.-"

C’est sur la base de cette dernière disposition que l’autorité intimée a requis la perception de l’émolument litigieux. Il convient dès lors de s’interroger sur la nature juridique de ce montant, afin de déterminer si l’autorité intimée était fondée à en exiger le prélèvement.

3. a) Parmi les contributions publiques, la jurisprudence et la doctrine distinguent traditionnellement entre les impôts et les contributions causales (cf. ATF 135 I 130 consid. 2 p. 133; 121 I 235 consid. 3e p. 235 s.; Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7^ème éd., Zurich 2016, p. 5 s.; Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, vol. I, 9^ème éd., Berne/Stuttgart/Vienne 2001, n. 6 ad § 1; Jean-Marc Rivier, L'imposition du revenu et de la fortune, 2^ème éd. Lausanne 1998, p. 47; Walter Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4^ème éd., Berne 2002, p. 3; Lukas Widmer, Das Legalitätsprinzip im Abgaberecht, thèse Zurich 1998, p. 118 ss et les nombreuses références citées). A la différence de l'impôt qui est dû indépendamment de toute contre-prestation concrète pour participer aux dépenses résultant des tâches générales dévolues à l'Etat en vue de la réalisation du bien commun, les contributions causales constituent la contrepartie d'une prestation spéciale ou d'un avantage particulier appréciable économiquement accordé par l'Etat. Elles reposent ainsi sur une contre-prestation étatique qui en constitue la cause (cf. ATF 135 I 130 consid. 2 p. 133; Blumenstein/Locher, op. cit., p. 2, 4 s.; Höhn/Waldburger, op. cit., n. 3 s. ad §1; Adrian Hungerbühler, Grundsätze des Kausalabgabenrechts, in: ZBl 2003 p. 505 ss, p. 507; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 4^ème éd., Bâle 2012, § 1, n^os 4, 6 et 10). En raison de leur caractère causal, ces contributions doivent, en principe, être calculées d'après la dépense à couvrir (principe de la couverture des frais), et répercutées sur les contribuables proportionnellement à la valeur des prestations fournies ou des avantages économiques retirés (principe de l'équivalence; cf. ATF 135 I 130 consid. 2 p. 133 s.; 131 I 313 consid. 3.3 p. 318; 122 I 305 consid. 4b p. 309 et les références citées; Hungerbühler, op. cit., p. 520 ss).

b) Les taxes causales se divisent généralement en trois sous-catégories. Selon les cas, il peut s'agir de charges de préférence, de taxes de remplacement ou d'émoluments (administratifs ou de chancellerie). Parmi les diverses formes d'émoluments, l'émolument administratif est la forme la plus générale de rémunération de l'activité administrative. Il est perçu à raison d'un acte de l'administration – ainsi par exemple l'exercice d'une surveillance (cf. Pierre Moor, Droit administratif, vol. III, 2^ème éd., Berne 2018, n^o 6.3.6.1, citant la surveillance dont les banques ou les assurances font l'objet). Il est dû par l’administré qui a recours à un service public, que l’activité de l'Etat ait été déployée d’office ou que l’administré l’ait sollicitée, que l'administré en retire un avantage ou non (cf. Blaise Knapp, Précis de droit administratif, 4^ème éd., Bâle 1991, n^os 2777 et 2780 p. 574 s., et les références citées; Hungerbühler, op. cit., p. 508 s.). Autre forme d'émolument, l'émolument de chancellerie est défini comme une contribution modique perçue pour rémunérer un acte de l'administration qui n'exige pas un examen ou un contrôle particulier (Oberson, op. cit., §1 n^o 7, réf. citées). Il en va notamment ainsi des montants réclamés pour la délivrance de photocopies (ATF 107 Ia 29 consid. 2c p. 32) ou encore des émoluments de sommation consécutifs à l'absence de dépôt de la déclaration d'impôt (arrêt TF 2P.89/2001 du 10 juillet 2001 consid. 2b). Si l'acte implique un examen approfondi, que ce soit du point de vue technique, juridique ou d'un autre point de vue encore – ce qui exige normalement plus de temps ou un personnel qualifié, ou encore le concours de plusieurs personnes –, la rémunération n'a plus le caractère d'un émolument de chancellerie (arrêt FI.2002.0031 du 21 mars 2003 consid. 1b/aa; ATF 126 I 180 consid. 2a p. 183; 104 Ia 113 consid. 3 p. 115 et 93 I 632 dans lequel le Tribunal fédéral a considéré que la rémunération due à l'autorité dans la procédure de censure cinématographique n'avait pas le caractère d'un simple émolument de chancellerie).

c) Les différents types de contributions causales ont en commun d'obéir au principe de l'équivalence, qui est l'expression du principe de la proportionnalité en matière de contributions publiques, selon lequel le montant de la contribution exigée d'une personne déterminée doit être en rapport avec la valeur objective de la prestation fournie à celle-ci (rapport d'équivalence individuelle). En outre, la plupart des contributions causales, en particulier celles dépendant des coûts, à savoir celles qui servent à couvrir certaines dépenses de l'Etat, telles que les émoluments et les charges de préférence, doivent respecter le principe de la couverture des frais. Selon ce principe, le produit global des contributions ne doit pas dépasser, ou seulement de très peu, l'ensemble des coûts engendrés par la subdivision concernée de l'administration (Blumenstein/Locher, op. cit., p. 2 s.; Hungerbühler, op. cit., p. 512; cf. aussi ATF 135 I 130 consid. 2 p. 134; 129 I 346 consid. 5.1 p. 354).

d) Dans le cas d'espèce, le montant réclamé au recourant en contrepartie de l’envoi d’une sommation en l’absence de dépôt de sa déclaration d’impôt 2016 dans le délai imparti constitue clairement une taxe causale. Dans la mesure où les tâches dévolues à l’autorité dans une situation de ce type ne sont pas complexes, dès lors que l’acte en cause n’implique pas un examen approfondi, qu’il exige peu de temps, et ne requiert pas le concours de personnel qualifié, respectivement de plusieurs personnes, la rémunération litigieuse doit se voir reconnaître le caractère d’un émolument de chancellerie, et non d’un émolument administratif ordinaire. Le recourant ne peut dès lors être suivi lorsqu’il affirme qu’il s’agit d’un cas de taxation mixte soumis au même régime juridique que les impôts. De même, le fait qu’il n’ait sollicité aucune prestation de l’Etat n’est pas déterminant: c’est en raison de l’absence de dépôt de sa déclaration d’impôt que l’administration a dû entreprendre l’acte litigieux, dont le recourant est ainsi bien à l’origine, étant constant qu’il ne remet pas en question l’absence de dépôt de sa déclaration d’impôt 2016 à la date du 24 juillet 2017.

4. Il sied d'examiner dans le cas d'espèce si les art. 1 LEMO et l’art. 7 al. 1 ch. 2 bis RE-Adm permettaient à l'autorité intimée de percevoir l'émolument litigieux, singulièrement d’examiner si l’autorité a violé les principes de la légalité et de la séparation des pouvoirs, comme le soutient le recourant.

a) aa) Le principe de la légalité gouverne l'ensemble de l'activité de l'Etat (cf. art. 5 al. 1 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 [Cst.; RS 101]). Il revêt une importance particulière en droit fiscal où il est érigé en droit constitutionnel indépendant à l'art. 127 al. 1 Cst. Cette norme – qui s'applique à toutes les contributions publiques, tant fédérales que cantonales ou communales – prévoit en effet que les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, doivent être définis par la loi (ATF 143 I 227 consid. 4.2 p. 233; ATF 143 I 220 consid. 5.1.1 p. 224). Le principe de la légalité exige non seulement que le cercle des contribuables mais également que les exceptions à l'assujettissement soient définis dans une loi au sens formel (ATF 143 II 87 consid. 4.5 p. 93 et les références citées). La base légale doit présenter une densité normative permettant de respecter les garanties de clarté et de transparence exigées par le droit constitutionnel. En effet, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, l'exigence de précision de la norme découle du principe général de la légalité, mais aussi de la sécurité du droit et de l'égalité devant la loi (ATF 136 II 304 consid. 7.6 p. 324 s.; arrêt TF 2C_256/2015 du 20 août 2015 consid. 7.4.1). L'exigence de la densité normative n'est toutefois pas absolue, car on ne saurait exiger du législateur qu'il renonce totalement à recourir à des notions générales, comportant une part nécessaire d'interprétation. Cela tient en premier lieu à la nature générale et abstraite inhérente à toute règle de droit, et à la nécessité qui en découle de laisser aux autorités d'application une certaine marge de manœuvre lors de la concrétisation de la norme (ATF 141 V 688 consid. 4.2.2 p. 692).

En matière fiscale, le principe de la légalité a pour conséquence que l'Etat n'est autorisé à lever des impôts ou à percevoir des taxes que si les conditions fixées par la loi sont réunies et uniquement dans la mesure prévue par elle (cf. arrêt du Tribunal administratif genevois du 29 décembre 1976 consid. D, publié in RDAF 1977 p. 55). Le principe même du prélèvement de l'impôt ou d'une taxe causale doit reposer sur une base légale formelle (ATF 131 II 735 consid. 3.2 p. 739; 118 Ia 320 consid. 3a pp. 323 s), celle-ci devant être adoptée par le législateur (Oberson, op. cit., § 3 n^o 3).

bb) Pour les taxes causales, on admet que le strict respect du principe de la légalité est moins important et peut être assoupli (ATF 143 I 227 consid. 4.2 p. 233; ATF 143 I 220 consid. 5.1 p. 224 ss; ATF 132 II 371 consid. 2.1 pp. 374 ss; ATF 132 II 47 consid. 4.1 p. 55; Oberson, op. cit., § 3 n^os 7 ss). Le fait que les émoluments soient soumis de plein droit aux principes d'égalité devant la loi, de proportionnalité et de couverture des frais offre en effet déjà une protection efficace au contribuable (arrêt du Tribunal administratif genevois du 29 décembre 1976 du 29 décembre 1976 consid. D, publié in RDAF 1977 p. 55). Les exigences du principe de la légalité sont ainsi réduites lorsqu'il est possible de contrôler que le montant de la taxe causale respecte le principe de la couverture des frais et le principe d'équivalence (ATF 123 I 254 consid. 2 p. 255; Oberson, op. cit., § 3 n^o 9), qui sont dérivés du principe de proportionnalité (arrêts FI.2008.0055 du 27 novembre 2008 consid. 2b)bb; FI.1998.0068 du 2 octobre 1998). Dès lors que ces deux principes sont respectés, la mesure et le barème de la taxe peuvent être fixés par une ordonnance législative reposant sur une délégation (Moor, op. cit., 6.3.6.2). Le principe de légalité connaît une exception s'agissant des émoluments de chancellerie eu égard à leur modicité (Moor, op. cit., n^o 6.3.6.2). Jurisprudence et doctrine s'accordent pour fixer le montant maximal de tels émoluments dans une fourchette oscillant entre 50 fr. et 100 fr. (René Wiederkehr, Das Legalitätsprinzip im Kausalabgaberecht, Recht 2018, p. 49 et les références citées). Les émoluments de chancellerie ne nécessitent pas une base légale formelle mais peuvent être prévus dans une ordonnance de manière suffisamment précise (ATF 130 I 113 consid. 2.2; Wiederkehr, op. cit., p. 49 et les références citées).

cc) En l'espèce, l'émolument litigieux est un émolument de chancellerie (cf. consid. 3d ci-dessus et arrêt TF 2P.89/2001 précité consid. 2b). Contrairement à ce que soutient le recourant, une base légale formelle n'était ainsi pas nécessaire. Vu sa nature et la modicité de son montant, l'émolument de chancellerie présentement querellé pouvait, conformément à la jurisprudence, être prévu dans le RE-Adm arrêté par le Conseil d'Etat sur la base de l'art. 1 LEMO.

b) aa) Le principe de la séparation des pouvoirs est garanti, au moins implicitement, par toutes les constitutions cantonales; il représente un droit constitutionnel dont peut se prévaloir le citoyen, expressément consacré à l’art. 89 de la Constitution du Canton de Vaud du 14 avril 2003 (Cst-VD; RSV 101.01). Conformément à l’art. 120 al. 2 Cst-VD, le Conseil d’Etat édicte des règles de droit, dans la mesure où la Constitution ou la loi l'y autorisent. Il édicte les dispositions nécessaires à l'application des lois et des décrets.

Ce principe assure le respect des compétences établies par la constitution cantonale. Il appartient donc en premier lieu au droit public cantonal de fixer les compétences des autorités. Le principe de la séparation des pouvoirs interdit à un organe de l'État d'empiéter sur les compétences d'un autre organe; en particulier, il interdit au pouvoir exécutif d'édicter des règles de droit, si ce n'est dans le cadre d'une délégation valablement conférée par le législateur. L'ordonnance d'exécution ne peut disposer qu'intra legem et non pas praeter legem. Elle peut établir des règles complémentaires de procédure, préciser et détailler certaines dispositions de la loi, éventuellement combler de véritables lacunes; mais, à moins d'une délégation expresse, elle ne peut poser des règles nouvelles qui restreindraient les droits des administrés ou leur imposeraient des obligations, même si ces règles sont encore conformes au but de la loi (ATF 134 I 269 consid. 4.2 p. 279; 134 I 322 consid. 2.2 p. 326).

bb) En l’occurrence, dans la mesure où l’émolument en cause est un émolument de chancellerie, lequel vu sa nature et sa modicité pouvait être prévu dans le RE-Adm arrêté sur la base de l'art. 1 LEMO (cf. consid. 4a)cc) ci-dessus), le principe de la séparation des pouvoirs n’a pas été violé, l’organe exécutif ayant édicté l’art. 7 al. 1 ch. 2 bis RE-Adm dans le cadre d’une délégation valablement conférée par le législateur.

5. Le recourant se plaint d’une violation du principe de la couverture des coûts. Il fait ainsi valoir que l’édition des sommations ne coûte pas 6'000'000 fr. à l’Etat, s’interrogeant sur la question de l’adéquation du montant arrêté par le Conseil d’Etat, qui selon lui devrait être de 10 fr. au plus.

a) Le principe de la couverture des frais implique que toutes les dépenses qui relèvent d'une branche administrative déterminée peuvent être couvertes au moyen des émoluments administratifs. Le produit global des contributions ne doit pas dépasser, ou seulement de très peu, l'ensemble des coûts engendrés par la subdivision concernée de l'administration, y compris, dans une mesure appropriée, les provisions, les amortissements et les réserves (ATF 143 I 227 consid. 4.2.2 p. 233; ATF 143 I 220 consid. 5.2.1 p. 225).

Dans un arrêt FI.1998.0068, le Tribunal administratif a jugé qu’eu égard à la liberté d'appréciation laissée au législateur d'arrêter lui-même le tarif des émoluments dont la perception doit être mise en œuvre, exiger un émolument de 100 fr. pour une sommation, chaque fois qu'un usager attend la mise en œuvre d'une procédure d'exécution forcée pour s'exécuter, n'est pas contraire au principe de l'équivalence (cf. par comparaison, arrêt du Tribunal administratif neuchâtelois du 30 juin 1997, publié in SVR 1998 AHV Nr. 21, pp. 63-64; confirmation d'émoluments de sommation pour le paiement des cotisations AVS fixés à 70 fr., respectivement 100 fr.; réduction à 100 fr. d'une taxe de 200 fr.). On relèvera encore avec l’autorité intimée que le Canton de Berne facture un montant de 60 fr. pour les frais de rappel/sommation (http://www.taxinfo.sv.fin.be.ch/taxinfo/display/taxinfofr/D%C3%A9claration+d%27imp%C3%B4t+-+D%C3%A9lai+de+d%C3%A9p%C3%B4t%2C+prolongation+de+d%C3%A9lai% 2C+%C3%A9moluments). En matière d’assurance-maladie, un assureur-maladie peut réclamer le paiement dans une mesure appropriée des frais de sommation et des frais supplémentaires causés par le retard de l'assuré lors du versement des primes et de la participation aux coûts, à la condition que ces frais soient imputables à une faute de l'intéressé et la mesure prévue expressément par les dispositions générales sur les droits et obligations des assurés (cf. ATF 125 V 276) qui portait sur un émolument d'un montant de 50 fr.). Dans une affaire où il avait précisément à connaître de la validité d'un émolument de sommation de 50 fr. consécutif à l'absence de remise de la déclaration d'impôt, le Tribunal fédéral a constaté qu'une sommation se traduisait par une certaine activité de l'état (constat de l'absence de dépôt de la déclaration et contrôle des retards; édition et envoi de la sommation; vérification du paiement de l'émolument). Sur cette base, il a jugé que le montant de 50 fr. facturé ne paraissait pas excessif et ne portait pas atteinte aux principes d'équivalence et de couverture des frais (arrêt TF 2P.89/2001 précité consid. 2c).

b) En l'espèce, le recourant se borne à alléguer que le montant total encaissé sur la base des émoluments de sommation serait largement supérieur aux frais effectifs de l'autorité intimée, tout en concédant qu'il n'est pas aisé d'établir le coût d'une telle démarche. Il n'en demeure pas moins que l'envoi d'un émolument de sommation nécessite peu ou prou les mêmes activités que celles évoquées par le Tribunal fédéral dans l'arrêt précité. Dans ces conditions, le tribunal de céans ne discerne pas de motif justifiant de s'écarter de la jurisprudence fédérale rendue à ce sujet mais considère au contraire que même si le montant de 50 fr. n'est pas négligeable, il ne saurait être taxé d'excessif. Partant, le principe de la couverture des coûts n’est pas violé.

Il n’est pour le surplus pas contesté que le principe de l’équivalence est respecté, le montant de la sommation étant en rapport avec la valeur objective de la prestation fournie.

Il résulte de ce qui précède que l’émolument de sommation de 50 fr. en cause respecte les principes de couverture des coûts et d’équivalence.

6. Le recourant se plaint encore d’une violation de l’art. 172 LI, voyant dans l’émolument en cause l’illustration que l’autorité fiscale ne collabore plus avec le contribuable, mais le "sanctionne lourdement au premier manquement". Il est en outre d’avis que l’art. 241 LI prévoit déjà une sanction pour le cas où le contribuable, malgré une sommation, enfreindrait ses obligations, et estime encore que l’art. 7 al. 1 ch. 2 bis RE-Adm violerait la LHID.

a) Conformément à l’art. 172 al. 1 LI, 1 les autorités de taxation établissent les éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le contribuable. Selon l’art. 172 al. 2 LI, elles peuvent en particulier ordonner des expertises, procéder à des inspections et examiner sur place les comptes et les pièces justificatives. Tout ou partie des frais entraînés par ces mesures d'instruction peuvent être mis à la charge du contribuable ou de toute autre personne astreinte à fournir des renseignements, lorsque ceux-ci les ont rendus nécessaires par un manquement coupable à leurs obligations de procédure.

L’art. 174 al. 4 LI prévoit que si le contribuable ne dépose pas de déclaration dans les délais prescrits, l'autorité de taxation lui adresse une sommation l'invitant à déposer sa déclaration dans un délai de trente jours.

L’art. 241 al. 1 LI dispose que celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci est puni d'une amende.

Selon l’art. 55 LHID, celui qui, malgré sommation, aura manqué intentionnellement ou par négligence à une obligation qui lui incombait en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci, sera puni d'une amende de 1000 francs au plus; dans les cas graves ou en cas de récidive, l'amende sera de 10 000 francs au plus. L’art. 174 LIFD a la même teneur.

Les art. 55 LHID et 174 LIFD répriment la violation d'obligations de procédure ou, selon certains auteurs, l'insoumission à une injonction de l'autorité. Le bien juridiquement protégé par ces articles est la bonne exécution de la taxation qui est mise en danger par le comportement récalcitrant du contribuable; en outre, ce comportement provoque, indirectement, la mise en danger à tout le moins abstraite de la créance fiscale de la communauté publique. La sanction n'a pas pour seule fonction de punir le contribuable, elle vise aussi à le contraindre à suivre les injonctions qui lui sont faites lorsqu'il n'obéit pas à une obligation qui lui est prescrite. La sanction doit permettre à l'autorité de taxation d'établir de façon exacte et complète les .éments imposables, afin d'établir les impôts dus; si le contribuable manque à son devoir, le risque existe en effet de voir ces éléments être sous-estimés et, par conséquent, la charge fiscale diminuée de façon indue. Dès lors que les amendes des art. 55 LHID et 174 LIFD sont qualifiées de sanctions pénales, la peine devrait être fixée selon les principes généraux du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 ([CP; RS 311.0]; v. ATF 143 IV 130 consid. 3 et les références citées).

b) En l’occurrence, c’est parce que le recourant n’a pas déposé sa déclaration d’impôt 2016 dans le délai fixé à cet effet que l’émolument en cause lui a été demandé. Il ressort en effet de la première page des instructions générales sur la manière de remplir la déclaration d’impôt pour les personnes physiques que le délai pour le renvoi de la déclaration était fixé au 15 mars 2017 (https://www.vd.ch/fileadmin/user_upload/ organisation/dfin/aci/fichiers_pdf/21001_IG_2016.pdf). En s’abstenant d’agir en temps utiles, le recourant est à l’origine de la sommation litigieuse, sans qu’il ne faille y voir une "sanction lourde au premier manquement".

Pour ce qui a trait aux art. 241 LI et 55 LHID, l’argumentation du recourant ne peut être suivie: l'amende d'ordre infligée pour violation des obligations de procédure (cf. art. 55 LHID, 241 LI) est une sanction pénale qui doit être fixée selon les principes généraux du CP (ATF 143 IV 130 consid. 3), alors que l’émolument de l’art. 7 al. 1 ch. 2 bis RE-Adm est de nature administrative, la facturation d’une sommation n’ayant pas le caractère d’une sanction pénale (cf. arrêt TF 2P.89/2001 précité consid. 3b). Elle est en réalité destinée à compenser le prix du processus de sommation (cf. consid. 5 ci-dessus).

7. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Un émolument, fixé à 250 fr., est mis à la charge du recourant débouté (art. 49, 91 et 99 LPA-VD et 4 du Tarif du 28 avril 2015 des frais judiciaires et des dépens en matière administrative [TFJDA; RSV 173.36.5.1]). Il n'y a pas matière à allocation de dépens (art. 55 et 56 LPA-VD).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision de l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois du 23 août 2017 (émolument de sommation, année fiscale 2016) est confirmée.

III. Un émolument de 250 (deux cent cinquante) francs est mis à la charge de A.________.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 7 novembre 2018

La présidente: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.