TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 26 juin 2018

Composition

Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Fernand Briguet et M. Bernard Jahrmann, assesseurs.

Recourant

A.________ à ********

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

Objet	Domicile fiscal
	Recours A.________ c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 28 septembre 2017 (domicile fiscal)

Vu les faits suivants:

A. A.________, né le ******** 1972, originaire du canton ********, ********, a été inscrit en résidence secondaire à Fiez, du ******** 2009 au ******** 2012, date pour laquelle il a annoncé son départ à destination d'Evolène (VS). Il est employé depuis 2007 à plein temps en qualité d'ingénieur civil chef de projets pour le compte de Perret-Gentil, Rey et associés, société dont le siège se trouve à Lausanne et qui dispose de succursales à Yverdon-les-Bains, Aigle, Cossonay et Sainte-Croix. Le recourant allègue être affecté à un projet à Vernier qui serait son lieu de travail. En 2013 et 2014, son lieu de travail était à Romont.

Depuis octobre 2015, A.________ loge chezB.________, sa compagne, au ********, à Epalinges, sans payer de loyer et sans être titulaire d'un bail à loyer. Depuis le 12 juillet 2012, A.________ est copropriétaire pour une demie avec B.________ d'un bien immobilier à Servion (VD), dont l'estimation fiscale se monte à 228'000.00 fr. Il est de ce fait assujetti de manière limitée à l'impôt dans le canton de Vaud. Une villa est en construction sur cette parcelle.

A.________ a annoncé son adresse à Evolène, ********, où il dit loger dans une maison de trois pièces et demie dont il dit être propriétaire. L'intéressé indique également vouloir acquérir un bien immobilier à ********. Il affirme résider du lundi à jeudi à Epalinges et rentrer deux fois par semaine à Evolène, les trajets s'effectuant en voiture. A.________ déclare passer tous ses week-ends et ses vacances à Evolène. Sa famille habite à Sion. Il précise pour le surplus participer à la vie associative d'Evolène et de Sion, ne pas avoir d'amis ou de connaissances à Epalinges, mais à Evolène et à Sion, et être propriétaire d'un chat à Evolène pris en charge par sa mère et par son voisin.

B. Par décision du 28 septembre 2017, l'Administration cantonale des impôts (ACI, autorité intimée) a fixé le domicile fiscal de A.________ en faveur de la commune d'Epalinges dès le 1^er janvier 2017 et pour autant que la situation de fait ne se modifie pas jusqu'au 31 décembre 2017. Cette décision a été prise à la suite de l'opposition de l'intéressé du 27 février 2017 et de l'accord du Service cantonal des contributions valaisan lors d'une séance des deux administrations fiscales du 22 septembre 2017. A.________ reste assujetti de manière limitée à l'impôt dans le canton du Valais en qualité de propriétaire immobilier.

C. Par acte du 26 octobre 2017, A.________ (recourant) a recouru à l'encontre de cette décision par devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP). Il annonçait l'achat d'une maison familiale, en copropriété avec B.________, à Ardon, et le dépôt de ses papiers dans cette commune où il entendait faire son centre de vie principal. Il précisait en outre que son lieu de travail était à Vernier et celui de B.________ à Payerne, et non pas à Epalinges. Le recourant annonçait en outre la dénonciation pour la prochaine échéance, du contrat de bail et de la place de parc de B.________ à Epalinges. Il concluait donc à ce que son domicile fiscal soit fixé dans le canton de Valais.

L'ACI a déposé sa réponse au recours le 7 décembre 2017 en concluant à son rejet. A titre de mesures d'instruction et afin de pouvoir se déterminer sur les éléments avancés par le recourant, l'ACI a requis la production d'une copie du bail à loyer pour l'appartement situé à Epalinges, une confirmation par la régie de la résiliation du bail à loyer et un état d'avancement des travaux de la villa située à Servion.

Le recourant n'a pas produit les pièces requises par avis de la juge instructrice du 8 décembre 2018, ni déposé de mémoire complémentaire, malgré une prolongation d'office du délai qui lui a été imparti pour procéder. Il ressort en outre du Registre cantonal des personnes, état au 11 juin 2018, qu'à cette date B.________ était toujours inscrite en résidence principale au chemin des Roches 34, à Epalinges.

La cour a statué par voie de circulation.

Considérant en droit:

1. Aux termes de l’art. 199 de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (art. 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; RSV 173.36]) et le délai de trente jours (art. 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.

2. a) Le principe de la prohibition de la double imposition, déduit de l’art. 127 al. 3 1ère phr. de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), s’oppose à ce qu’un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet, pendant la même période, à des impôts analogues (double imposition effective) ou à ce qu’un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant les règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la seule compétence d’un autre canton (double imposition virtuelle; ATF 140 I 114 consid. 2.3.1 p. 117 s.; 138 I 297 consid. 3.1 p. 300/301; 137 I 145 consid. 2.2 p. 147; 134 I 303 consid. 2.1 pp. 306 ss, et les arrêts cités).

b) A teneur de l’art. 3 LI, les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent dans le canton (al. 1); une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu’elle y réside avec l’intention de s’y établir durablement ou lorsqu’elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2). Les personnes physiques domiciliées dans le canton, au regard du droit fiscal, doivent l’impôt au lieu de leur domicile (art. 18 al. 1 LI). Cette règle est conforme à celle de l’art. 3 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14; cf. ATF 132 I 129 consid. 4.1 p. 36, 131 I 145 consid. 4.1 p. 150). Par ailleurs, à teneur de l'art. 9 de la loi vaudoise du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux (LICom; RSV 650.11), le contribuable est soumis à l'impôt communal dans la commune où il paie l'impôt cantonal, ce sous réserve de cas spéciaux prévus aux articles 10 à 14 LICom (immeubles, activité lucrative indépendante, séjour saisonnier). Ce for peut, vu l'art. 14 al. 6 LI, être fixé par l’ACI à la demande du contribuable, des municipalités ou des offices d'impôt de district intéressés; cette décision peut faire l'objet d'un recours, conformément à l’art. 92 al. 1 LPA-VD. Ainsi, lorsqu'une personne conteste son assujettissement à l'impôt dans le canton, ce dernier doit, en règle générale, prendre une décision préjudicielle sur ce point avant de poursuivre la procédure de taxation. La décision attaquée est une décision préjudicielle d'assujettissement, qui fixe le domicile fiscal du contribuable (arrêt TF 2P.212/2002 du 19 mai 2003 consid. 1.2).

b) L’imposition du revenu et de la fortune mobilière d’une personne revient au canton où cette personne a son domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 pp. 35 s.; 131 I 145 consid. 4.1 p. 149). On entend par là en principe le domicile civil, c’est-à-dire le lieu où la personne réside avec l’intention de s’y établir durablement (art. 23 al. 1 CC) et où se situe le centre de ses intérêts. Le domicile politique ne joue, dans ce contexte, aucun rôle décisif: le dépôt des papiers et l’exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l’impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal. Le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels se détermine en fonction de l’ensemble des circonstances objectives, et non des déclarations de la personne; dans cette mesure, il n’est pas possible de choisir librement un domicile fiscal (ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 36; 131 I 145 consid. 4.1 pp. 149 s.; 125 I 458 consid. 2b p. 467 et les arrêts cités). Ainsi, il est nécessaire que ces circonstances puissent être objectivement constatées; les liens d'un contribuable avec l'endroit qu'il allègue être son domicile ne sauraient avoir un simple caractère affectif (arrêt du 31 mars 1965, in: Archives 35, 254 consid. 2; arrêt de la CDAP FI.2012.0066 du 1^er février 2013).

c) Le Tribunal fédéral a posé pour principe l'unité du domicile (v. ATF 121 I 17). Ce principe n’empêche pas cependant qu’une personne puisse séjourner alternativement à deux endroits et qu’elle entretienne des relations avec chacun d’entre eux, notamment lorsqu’elle réside au lieu de son travail une partie de la semaine et en un lieu différent, l’autre partie de celle-ci. En ce cas particulier, la détermination du domicile fiscal n’est pas non plus laissée au libre choix du contribuable; le critère déterminant est celui du centre des relations personnelles, familiales et vitales (ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; 131 I 145 consid. 4.2 p. 150; 125 I 54 consid. 2a p. 56; cf. en outre, Ernst Höhn, Interkantonales Steuerrecht, 2^e éd. Berne 1989, § 7, p. 111, n° 17 et ss; Lydia Masmejan-Fey / Lucien Masmejan, Commentaire de la loi vaudoise sur les impôts directs, ad art. 3 LI, n° 7). Pour le contribuable exerçant une activité lucrative dépendante, le domicile fiscal se trouve en principe à son lieu de travail, soit au lieu à partir duquel il exerce quotidiennement son activité lucrative, pour une longue durée ou pour un temps indéterminé, en vue de subvenir à ses besoins (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 35/36; 125 I 54 consid. 2 p. 56; Archives 63, 836; 62, 443; 57, 519; v. également Peter Locher, Steuerharmonisierung und interkantonales Steuerrecht, in Archives 65, p. 609 et ss, not. 617-618). Cependant, pour le contribuable marié dont le lieu de travail ne correspond pas au lieu de résidence de la famille, les liens créés par les rapports personnels et familiaux l'emportent en général sur ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont imposables en principe au lieu de résidence de la famille (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; arrêts TF 2C_854/2013 du 12 février 2014 consid. 5.1, 2C_92/2012 du 17 août 2012 consid. 4.2, in: Revue fiscale 67/2012 p. 833; 2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.2). Le raisonnement est semblable en ce qui concerne le contribuable vivant en concubinage (cf. notamment arrêts FI.2012.0070 du 30 juillet 2013; FI.2010.0063 du 3 février 2011; FI.2006.0090 du 26 juin 2007; voir aussi arrêt du Tribunal cantonal fribourgeois du 11 février 2014 consid. 3b, avec les nombreuses références de jurisprudence fédérale et de doctrine citées, in: Steuerentscheid: Sammlung aktueller steuerrechtlicher Entscheidungen, StE 2014 A 24.21 Nr. 30).

d) S'agissant de contribuables célibataires, la jurisprudence considère que les parents et les frères et sœurs peuvent, selon les circonstances, être assimilés au conjoint et aux enfants. Toutefois, les critères qui conduisent le Tribunal fédéral à désigner non pas le lieu où le contribuable travaille, mais celui où réside sa famille comme domicile fiscal doivent être appliqués de manière particulièrement stricte, dans la mesure où les liens avec les parents et la fratrie sont généralement plus distants que ceux existant entre époux et enfants. Le Tribunal fédéral considère ainsi que les relations du contribuable célibataire avec ses parents sont en général moins étroites, lorsque celui-ci a plus de trente ans ou qu'il réside sur son lieu de travail de manière ininterrompue depuis plus de cinq ans ("pratique bâloise" admise par le TF, cf. Martin Zweifel / Silvia Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [éd.], Interkantonales Steuerrecht, Bâle 2011, § 6 n° 38; Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 4^e éd., 2015, p. 29, note de bas de page 19; voir pour le reste ATF 125 I 54 consid. 2b/bb p. 57; arrêts TF 2C_728/2012 du 28 décembre 2012 consid. 3.2; 2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.2).

e) Le lieu du séjour en fin de semaine ou durant les vacances n’est pas suffisant pour constituer objectivement un domicile fiscal principal. Il a ainsi été jugé que les relations personnelles et matérielles entretenues durant la semaine avec le lieu du travail ou celui à partir duquel le travail est exercé (Wochenaufenthaltsort) l'emportaient sur celles que ces mêmes contribuables peuvent nouer ailleurs pendant le week-end (v. ATF 125 I 54; cf. en outre arrêts FI.2011.0007 du 24 juin 2011; FI.2010.0045 du 18 octobre 2010; FI.2009.0127 du 13 avril 2010; FI.2004.0145 du 18 avril 2005; FI.2000.0043 du 29 septembre 2000). En particulier, le Tribunal fédéral a relevé sur ce point que l'appartenance à des sociétés locales traditionnelles n'était guère significative au point que l'on doive conclure à une implication prépondérante en un lieu déterminé (cf. arrêts TF 2C_794/2013 du 2 mai 2014 consid. 3.6, 2C_178/2011 du 2 novembre 2011 consid. 3.4; voir aussi arrêt FI.2003.0055 du 26 janvier 2004). Cette présomption peut être renversée si le contribuable rentre régulièrement, au moins une fois par semaine, au lieu de résidence des membres de sa famille et qu'il parvient à démontrer qu'il entretient avec ceux-ci des liens particulièrement étroits et jouit dans ce même lieu d'autres relations personnelles et sociales (cf. arrêts TF 2C_854/2013 du 12 février 2014 consid. 5.1; 2C_250/2012 du 29 août 2013 consid. 2.3, in: StE 2013 A 24.21 Nr. 27; 2C_397/2010 du 6 décembre 2010 consid. 2.3, in: RDAF 2011 II 127; arrêts FI.2017.0016 du 28 août 2017; FI.2011.0075 du 14 septembre 2012; FI.2010.0050 du 2 février 2011).

Dans plusieurs affaires, le Tribunal fédéral a retenu que le contribuable célibataire n'avait pas réussi à renverser la présomption selon laquelle le domicile fiscal principal se trouvait au lieu de travail. Bien qu'il ait été admis que les liens entretenus avec le lieu où celui-ci avait passé sa jeunesse étaient importants, il a également été relevé que cela ne suffisait pas pour considérer ces liens comme plus intenses que ceux ordinairement entretenus avec un lieu de résidence de fin de semaine, dans les cas suivants: une célibataire de 41 ans louant un appartement de cinq pièces sur son lieu de travail et se rendant fréquemment chez ses parents dans un autre canton (arrêt TF 2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.4); un célibataire de 47 ans retournant une fois par semaine au lieu de résidence de ses parents et y entretenant des relations personnelles et sociales, mais ne parvenant pas à démontrer de façon crédible qu'il n'entretenait aucune relation sociale à son lieu de travail (arrêt TF 2C_518/2011 du 1^er février 2012 consid. 2.4); un célibataire de 32 ans entretenant des relations étroites au domicile de ses parents où il était membre de nombreuses associations, disposait d'une chambre dans l'appartement de ses parents et retournait presque chaque fin de semaine, mais disposant de perspectives professionnelles et résidant depuis de nombreuses années à son lieu de travail (arrêt TF 2C_178/2011 du 2 novembre 2011 consid. 3.4).

f) En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (cf. arrêt TF 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.3). En ce qui concerne le domicile, cela implique qu'il appartient à l'autorité d'apporter les éléments de fait nécessaires pour établir le domicile fiscal déterminant pour l'assujettissement (cf. arrêt TF 2C_627/2011 du 7 mars 2012 consid. 4.2). Selon la jurisprudence, le fait qu'un célibataire exerce une activité lucrative salariée là où il séjourne durant la semaine crée une présomption naturelle qu'il a son domicile fiscal à cet endroit. Cette présomption peut être renversée s'il rentre régulièrement, au moins une fois par semaine, à l'endroit où réside sa famille, avec laquelle il entretient des liens particulièrement étroits et où il a d'autres relations personnelles et sociales. S'il parvient à prouver l'existence de tels liens familiaux et sociaux, il appartient au canton du lieu où le contribuable séjourne pendant la semaine d'établir que celui-ci a des liens économiques et éventuellement personnels avec ce lieu (arrêt TF 2C_397/2010 du 6 décembre 2010 consid. 2.3; Locher, op. cit., p. 29 et les réf.).

3. A la lumière des considérations qui précèdent, le tribunal fait plusieurs constatations dans le cas d’espèce.

a) Tout d'abord, il faut relever que le recourant partage l'appartement d'Epalinges avec celle qui est son amie en tout cas depuis 2012. Il ne conteste d'ailleurs pas qu'il s'agit d'une relation de concubinage stable, assimilable à une relation maritale. Le couple a au demeurant acquis en copropriété une parcelle à Servion sur laquelle une villa était en construction, ainsi que, selon les allégations du recourant, une résidence à Ardon qu'il qualifie de résidence principale et familiale. Or, au vu de la jurisprudence précitée, pour le contribuable marié, ou concubin, dont le lieu de travail ne correspond pas au lieu de résidence de la famille, les liens créés par les rapports personnels et familiaux l'emportent en général sur ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont imposables en principe au lieu de résidence de la famille. En l'occurrence, le lieu de travail du recourant était en dernier lieu à Vernier. Le lieu dont il se rendait tous les jours au travail durant toute l'année 2017, était à Epalinges. Le recourant n'a pas apporté la preuve que lui et sa compagne aurait déménagé à Ardon au 1^er décembre 2017 comme il l'avait annoncé dans son acte de recours. Bien au contraire, il résulte du Registre cantonal des personnes que B.________ était toujours inscrite en résidence principale à Epalinges au mois de juin 2018. Par ailleurs, le recourant invoque lui-même que sa compagne a l'obligation de pouvoir se rendre dans un délai de dix minutes, de jour comme de nuit, à l'Hôpital de Payerne, où elle travaille comme médecin, ce qui implique des contraintes en matière de domicile ou de résidence professionnelle. Il en résulte que, durant l'année 2017 en tout cas, Epalinges correspondait au lieu où le recourant résidait avec celle qui partage sa vie; il y ainsi doublement lieu de considérer que le centre des intérêts du recourant se situait en territoire vaudois. Dans ces conditions, il existe une présomption naturelle que le domicile fiscal principal du recourant doit être fixé à Epalinges pour la période fiscale 2017.

b) Pour renverser cette présomption, le recourant expose que le centre de ses intérêts, soit en particulier sa vie sociale, serait demeuré en Valais. Il déclare ainsi passer tous ses week-ends et ses vacances à Evolène, où il habite dans un appartement de trois pièces et demie dont il est propriétaire. Sa famille habite à Sion. Il précise participer à la vie associative d'Evolène et de Sion, ne pas avoir d'amis ou de connaissances à Epalinges, mais à Evolène et à Sion, et être propriétaire d'un chat à Evolène pris en charge par sa mère et par son voisin.

Si le recourant entretient des liens étroits avec Evolène, ceux-ci ne sont pas considérablement plus intenses que ceux d'une personne qui passe ses fins de semaine et son temps libre dans sa résidence secondaire. Ainsi, le fait d'avoir une vie associative et des amis dans le canton du Valais dont il est originaire, déclarations qui ne sont pour le surplus étayées par aucun moyen de preuve, ne démontre pas que le recourant ait dans ce canton des liens d'une intensité telle que la présomption en faveur du domicile depuis lequel il se rend quotidiennement au travail soit renversée. Il ne ressort en particulier pas du dossier que l'importance de sa vie sociale et familiale en Valais prenne le dessus sur son travail et la relation affective entretenue depuis 2012 en tout cas avec sa compagne. Ces deux éléments de fait sont des éléments objectifs qui poussent à considérer que le domicile fiscal principal du recourant est à Epalinges pour la période fiscale 2017.

c) Au surplus, les considérations subjectives sont sans pertinence. Sans doute, le recourant a conservé des attaches profondes avec le canton du Valais. Cela étant, force est d'admettre que sa situation ne diffère à cet égard pas fondamentalement de celle du confédéré, voire même du travailleur immigré, venu prendre un emploi en un lieu déterminé, parfois loin de chez lui, et qui rentre au pays le plus souvent possible pour y passer le plus clair de son temps libre. S'il est indéniable que les liens affectifs, voire même familiaux, de ce contribuable sont demeurés en ce dernier lieu, ses intérêts vitaux sont, eux, passés au lieu depuis lequel il se rend quotidiennement à son travail et dans lequel il partage sa vie affective avec sa compagne (v. sur ce point, arrêts FI.2017.0016 du 28 août 2017 et FI 2000.0043 du 29 septembre 2000).

Les circonstances invoquées par le recourant ne sont ainsi pas de nature à renverser la présomption selon laquelle son domicile fiscal principal est dans le canton de Vaud depuis lequel il travaille et vit avec sa compagne.

4. Au vu des considérants qui précèdent, le recours doit être rejeté et la décision attaquée, confirmée. Le recourant succombant, un émolument judiciaire sera mis à sa charge (cf. art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD); l’allocation de dépens n’entre pas en ligne de compte (cf. art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision de l'Administration cantonale des impôts du 28 septembre 2017 est confirmée.

III. Un émolument de 1'000 (mille) francs est mis à la charge de A.________.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 26 juin 2018

La présidente:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.

Autorités concernées

Service cantonal des contributions du canton du Valais,

Municipalité d'Epalinges,

Municipalité d'Evolène,