TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

 

Arrêt du 14 janvier 2020

Composition

Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Fernand Briguet et M. Roger Saul, juges.

 

Recourants

1.

A.________, à ********,   

 

2.

B.________, à ********,

 

  

Autorité intimée

 

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,   

  

Autorité concernée

 

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT, à Berne,   

  

 

Objet

     Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)      

 

Recours A.________ et B.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 7 juin 2019 (ICC et IFD; frais de déplacement; période fiscale 2017)

 

Vu les faits suivants:

A.                     Le 11 mars 2018, A.________ et B.________ (contribuables, recourants), domiciliés à ********, ont déposé leur déclaration d'impôts 2017: ils y ont déclaré un revenu imposable de 83'300 fr. au taux de 29'700 fr. (quotient 2.8) et une fortune imposable nulle. Ils y ont revendiqué une déduction pour les frais de transport de A.________ de 23'730 entre ******** (domicile) et ******** (lieu de travail).

Le 9 juillet 2018, l'Office d'impôt du district de Nyon (OID) a adressé aux contribuables une décision de taxation et calcul de l'impôt arrêtant le revenu imposable à 109'000 fr. au taux de 38'900 fr. (quotient 2.8) et la fortune imposable nulle s'agissant de l'impôt cantonal et communal (ICC). S'agissant de l'impôt fédéral direct (IFD), le revenu imposable a été arrêté à 94'300 fr. au taux de 94'300 fr. (barème personnes mariés). Les frais de transport du domicile au lieu de travail n'ont été admis que forfaitairement, à hauteur de 3'960 fr., sur la base du coût des abonnements d'entreprises de transport en commun, pour l'impôt cantonal et communal, et à 3'000 fr. pour l'impôt fédéral direct.

Le 20 juillet 2018, les contribuables ont formé réclamation à l'encontre de la décision de taxation 2017. Ils contestent la non-admission de la totalité des coûts de transport en véhicule privé de A.________ en faisant valoir la difficulté de prendre des transports publics qui impliquent de nombreux transbordements et sont inconciliables avec des horaires de travail flexibles et la garde des enfants qu'il partage avec son épouse.

Le 31 juillet 2018, l'OID a adressé aux contribuables une nouvelle détermination des éléments imposables confirmant la décision de taxation du 9 juillet 2018.  A.________ et B.________ ont maintenu leur réclamation. Ils ont été auditionnés par l'OID le 27 septembre 2018 et confirmé le maintien de la réclamation. Le dossier a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI) qui a procédé à une nouvelle audition du contribuable le 5 avril 2019. Celui-ci a confirmé maintenir sa réclamation.

Par décision sur réclamation du 7 juin 2019, l'ACI a rejeté la réclamation.

B.                     Par acte du 10 juillet 2019, A.________ et B.________ ont recouru à l'encontre de cette décision par devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) en concluant à sa réforme en ce sens que les frais de transport en véhicule privé du domicile au lieu de travail de A.________ soient admis dans leur intégralité. Ils soutiennent en substance que le temps de trajet en train est supérieur de plus d'une heure à celui du parcours en voiture privée, que le trajet en transports publics implique en moyenne 5 transbordements journaliers et que la durée des trajets crée une incompatibilité du travail avec la vie de famille.

L'ACI a déposé sa réponse au recours le 22 août 2019 en concluant à son rejet. Les recourants ont répliqué le 9 octobre 2019. L'ACI a dupliqué le 30 octobre 2019.

La cour a statué par voie de circulation. Les arguments des parties seront repris ci-après dans la mesure utile.

Considérant en droit:

1.                      Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct - LIFD; RS 642.11- et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative - LPA-VD; BLV 173.36 -, applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux
- LI; BLV 642.11), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2.                      Le litige, tel que circonscrit par la décision entreprise et par les motifs et conclusions du recours, porte uniquement sur le caractère déductible des frais de transport entre le domicile et le lieu de travail du recourant.

Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt cantonal et communal, comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l’une pour l’impôt fédéral direct et l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu’il s’agit d’impôts distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l’objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262, et les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l’autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d’impôt; encore faut-il que la motivation de l’arrêt permette de saisir clairement que l’arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l’autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262/263).

En l'occurrence, la question est réglée de manière similaire en droit cantonal et fédéral, de sorte qu'il sera statué par un seul arrêt.

3.                      a) En droit fédéral comme en droit cantonal, peuvent être déduits du revenu les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail. Ces frais sont estimés forfaitairement. Le contribuable peut toutefois justifier de frais plus élevés (art. 26 al. 1 let. a et d LIFD; art. 30 al. 1 let. a et al. 2 LI).

L'art. 5 de l'ordonnance du 10 février 1993 du Département fédéral des finances sur la déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative dépendante en matière d'impôt fédéral direct (RS 642.118.1;
ci-après: l'ordonnance; RO 1993 1363), prévoit quant à lui ce qui suit:

"1 Les frais de déplacement nécessaires entre le lieu de domicile et le lieu de travail peuvent être déduits jusqu’à concurrence d’un montant maximal de 3000 francs (art. 26, al. 1, let. a, LIFD).

2 Sont déductibles:

a. les dépenses nécessaires liées à l’utilisation des transports publics; ou

b. les frais nécessaires par kilomètre parcouru au moyen d’un véhicule privé, pour autant qu’il n’existe pas de transports publics ou qu’il ne puisse être exigé du contribuable qu’il les utilise."

Selon la jurisprudence, on ne peut raisonnablement exiger du contribuable qu'il utilise des transports publics, notamment lorsque l'intéressé est infirme ou en mauvaise santé, lorsque la prochaine station de transport public est très éloignée du domicile ou du lieu de travail, lorsque le début ou la fin de l'activité lucrative a lieu à des heures qui ne sont pas compatibles avec l'horaire des transports publics, ou si le contribuable dépend d'un véhicule pour l'exercice de sa profession (arrêts TF 2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 3.3; 2C_445/2008 du 26 novembre 2008 consid. 5.3, in: RDAF 2008 II 528; 2A.479/1995 du 14 mai 1996 consid. 2b). En pratique, est considérée comme raisonnable une marche à pieds de 1 à 1,5 km par trajet pour se rendre à la station de transports publics la plus proche (Richner/Frei/Kaufman/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3ème édition, Zurich 2016, n. 123 ad art. 26 LIFD). Le gain de temps substantiel - ou à l'inverse, le temps qui est perdu - peut également être pris en considération comme critère pour savoir si l'utilisation des transports publics pourrait être exigée ou non lorsqu'il s'agit d'admettre la déduction éventuelle des frais d'un véhicule privé, le gain de temps devant être dans ce cas d'au minimum 1 h par jour, voire, selon les circonstances, plus élevé (arrêt FI.2015.0037 du 25 mai 2016 consid. 4b et les références citées; ég. Richner/Frei/Kaufman/Meuter, op. cit., n° 123 ad art. 26 LIFD; Eckert, op. cit., n°29 ad art. 26 LIFD).

Lorsqu'un contribuable veut faire valoir qu'on ne peut raisonnablement exiger de lui qu'il utilise un moyen de transport public, il lui incombe de prouver que tel est bien le cas (arrêt TF 2C_343/2011 du 25 octobre 2011 consid. 3.3; cf. aussi TF 2C_461/2015 du 12 avril 2016 consid. 5).

b) En l'espèce, il ressort des informations fournies par l'employeur du recourant à l'ACI que le temps de travail de celui-ci est de 40 heures par semaine, du lundi au vendredi de 8 ou 9 h du matin jusqu'à 18 ou 19 h du soir.

Selon les horaires CFF en ligne, la durée du trajet en utilisant les transports publics entre le domicile (********à ********) et le lieu de travail (********, à ********) varie entre 1h39 et 1h54, avec 2 ou 3 transbordements. Le trajet en voiture quant à lui varie, selon les conditions du trafic, entre 1h10 et 1h40 selon Google itinéraires. Ainsi, si l'on considère la moyenne entre les valeurs maximum et minimum de chaque trajet, le gain de temps entre le voyage en transports publics (1h46 en moyenne) et celui en véhicule privé (1h25 en moyenne), n'est plus que de 21 minutes par trajet, soit 42 min par jour, ce qui représente moins d'une heure et reste ainsi acceptable au sens de la jurisprudence susmentionnée. On rappelle que le contribuable se doit d'optimiser ses frais de trajets afin que ceux-ci restent déductibles comme frais d'acquisition de revenu (Arch. 33, 276 = RDAF 1965, 127). Pour le surplus, contrairement à ce que soutient le recourant, les transbordements ne sont pas excessifs (2 ou 3 selon la relation choisie). Quant aux difficultés d'organisation familiale invoquées, il s'agit en effet de motifs de convenance personnelle sans lien avec des impératifs d'ordre professionnel.

S'agissant des dernières pièces produites par le recourant, à savoir des horaires de bus et de train (en vrac), un extrait de l'Office fédéral de la statistique concernant le comportement de la population en matière de transports et un extrait Google itinéraire chiffrant le trajet en voiture à 1h10 -1h30 (déjà au dossier) n'apporte rien de nouveau au calcul de la durée des trajets respectifs (en voiture ou en transport public).

Finalement, force est de constater que le recourant échoue à démontrer la nécessité d'utiliser un véhicule privé pour effectuer ses trajets professionnels, de sorte que, conformément aux règles sur le fardeau de la preuve, il doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve d'un fait susceptible de diminuer sa dette fiscale.

C'est donc à juste titre que l'ACI a limité la déduction des frais de transport du domicile au lieu de travail du recourant à 3'960 fr. pour l'impôt cantonal et communal, ce qui correspond au prix deuxième classe des transports publics, et à 3'000 fr. pour l'impôt fédéral direct correspondant au plafond maximum imposé par la loi (art. 26 al. 1 LIFD).

c) Les recourants se prévalent enfin de ce que pour les périodes fiscales 2015 et 2016, alors qu'ils étaient taxés à la source, la déduction des frais de transport effectifs leur avait été accordée. En vain.

En matière fiscale, en application du principe de l'étanchéité (ou de l'indépendance) des exercices comptables et des périodes fiscales, l'autorité n'est pas liée pour l'avenir par une taxation notifiée pour une période fiscale déterminée (en particulier, TF 2C_888/2014 et 2C_889/2014 du 7 juin 2015 consid. 7.2; ég. arrêt FI.2015.0026 du 10 août 2015 consid. 3b). Le recourant ne peut ainsi pas prétendre à ce que son cas soit traité de la même manière que lors des périodes précédentes. On n'est par ailleurs pas en présence d'un changement de pratique, qui aurait dû être communiqué au préalable pour permettre au contribuable de s'y adapter et qui ne pourrait dès lors avoir d'effet que pour les périodes fiscales futures (pour un cas de changement de pratique, ATF 142 V 551 consid. 4).

Mal fondé, ce grief doit également être rejeté.

4.                      Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Les recourants, qui succombent, doivent supporter les frais de justice (art. 49 al. 1 LPA-VD). Il n'est pas alloué de dépens (art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I.                       Le recours est  rejeté.

II.                      La décision sur réclamation du 7 juin 2019 est confirmée.

III.                    L’émolument de justice, par 1'000 (mille) francs, est mis à la charge des recourants A.________ et B.________, solidairement entre eux.

IV.                    Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 14 janvier 2020

 

                                                         La présidente:                                 


                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.