TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

 

Arrêt du 13 janvier 2020

Composition

M. Alex Dépraz, président; M. Nicolas Perrigault et M. Cédric Stucker, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.

 

Recourant

 

A.________ à ********

  

Autorité intimée

 

Administration cantonale des impôts,   

  

Autorité concernée

 

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,   

  

 

Objet

     Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)      

 

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 29 juillet 2019 (refus de la remise d'impôt pour la période fiscale 2017)

 

Vu les faits suivants:

A.                     A.________ est marié et père de trois enfants nés respectivement en 2011, 2012 et 2015. Il a réalisé, en 2017, un revenu de 104'626 fr. dans le cadre de l'exercice d'une activité lucrative dépendante. Au 31 décembre 2017, A.________ était redevable de dettes pour un montant total de 82'900 francs. Selon ses déclarations, il s'est acquitté d'un intérêt annuel de 3'752 fr. en 2017 en relation avec ses dettes. A.________ a été licencié avec effet au 31 mai 2018. Il a perçu depuis lors (après une suspension d'un mois) des indemnités de l'assurance-chômage à concurrence d'un montant mensuel net de l'ordre de 6'800 fr. avec un délai cadre d'indemnisation au 31 mai 2020.

B.                     Par décision de taxation du 8 août 2018 entrée en force, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'Office d'impôt) a taxé les époux A.________ et B.________ à concurrence d'un revenu imposable de 68'300 fr. au taux de 20'600 fr. (59'500 fr. au taux de 59'500 fr. en ce qui concerne l'impôt fédéral direct) et une fortune nulle. Le montant d'impôt dû s'élevait à 5'183 fr. 95 pour le Canton de Vaud, 2'466 fr. 15 pour la Commune, l'impôt fédéral direct étant nul. 

C.                     Le 30 août 2018, A.________ a sollicité la remise de l'impôt dû pour la période fiscale 2017, en raison des difficultés financières qu'il rencontre depuis son licenciement.

Le 6 novembre 2018, l'Office d'impôt a rejeté la demande de remise d'impôt de A.________.

A.________ a contesté cette décision par acte du 8 novembre 2018, sollicitant au moins un allègement partiel de sa créance d'impôt pour la période fiscale 2017. L'Office d'impôt a entendu A.________ le 28 novembre 2018. A l'occasion de cet entretien, A.________ a proposé le versement d'un montant mensuel de 400 fr. pour rattraper l'arriéré d'impôt et rattraper l'impôt courant, ce que l'Office d'impôt a estimé insuffisant. L'Office d'impôt a dès lors transmis la réclamation de A.________ à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) comme objet de sa compétence.  

Le 17 janvier 2019, l'ACI a informé les époux A.________ et B.________ qu'il envisageait de confirmer la décision de refus de remise de l'Office d'impôt du 6 novembre 2018, les invitant à indiquer s'ils souhaitaient retirer ou maintenir leur réclamation.

Les époux A.________ et B.________ ne se sont pas déterminés.

D.                     A.________ a entamé, en février 2019, une activité lucrative indépendante. Il a obtenu, dans ce cadre, le versement sous forme de capital de son avoir de prévoyance, à concurrence d'un montant total de 90'089 fr.15 (soit 31'671 fr. provenant de l'institution de prévoyance AXA, versés le 20 mars 2019, et 58'418 fr. 15 provenant de la Fondation institution supplétive LPP, versés le 3 avril 2019).

E.                     L'ACI a rejeté, le 29 juillet 2019, la réclamation de A.________ du 8 novembre 2018 et a confirmé la décision de refus de remise de l'Office d'impôt du 6 novembre 2018.

F.                     A.________ (ci-après: le recourant) a recouru, par acte du 5 août 2019, à l'encontre de la décision de l'ACI du 29 juillet 2019 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant implicitement à sa réforme, en ce sens qu'il est mis au bénéfice d'une remise des impôts dus pour la période fiscale 2017. Il a indiqué réaliser des revenus mensuels de l'ordre de 2'500 à 3'000 fr. depuis son installation en tant qu'indépendant.

L'ACI a répondu le 19 septembre 2019 et a conclu au rejet du recours.

Invité à répliquer, A.________ s'est déterminé le 26 septembre 2019, maintenant ses conclusions. Il a indiqué n'avoir pas plus de 150 à 200 fr. de disponible par mois, à consacrer au paiement de ses impôts.

G.                    Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Considérant en droit:

1.                      Déposé dans le délai de trente jours fixé par l'art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions formelles énoncées à l'art. 79 LPA-VD (applicables par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière.

2.                      Il n'est en l'occurrence pas clair de savoir si le recourant sollicite la remise des impôts portant sur la période fiscale 2017 ou s'il demande des facilités de paiement, au sens de l'art. 230 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11; voir aussi l'art. 166 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11], s'agissant de la disposition correspondante en ce qui concerne l'impôt fédéral direct).

a) Selon l'art. 230 LI, lorsque le recouvrement de la dette fiscale dans les délais prévus doit entraîner de réelles difficultés pour le contribuable, l'autorité fiscale peut prolonger le délai de paiement ou autoriser un paiement échelonné (al. 1). Elle peut également renoncer à l'intérêt compensatoire et à l'intérêt de retard (al. 2). L'art. 166 al. 1 LIFD dispose quant à lui que si le paiement, dans le délai prescrit, de l’impôt, des intérêts et des frais ainsi que de l’amende infligée ensuite d’une contravention devait avoir des conséquences très dures pour le débiteur, l’autorité de perception peut prolonger le délai de paiement ou autoriser un paiement échelonné. Elle peut renoncer à prélever l’intérêt dû sur les montants dont le paiement est différé.

b) En l'occurrence, l'autorité intimée n'a pas examiné la possibilité, pour le recourant, d'obtenir un paiement échelonné, voire un report du délai de paiement de sa dette fiscale. Compte tenu de l'important pouvoir d'appréciation que confèrent les dispositions sur l'octroi de facilités de paiement, le Tribunal ne peut pas se prononcer sur cette problématique en lieu et place de l'autorité intimée. Le dossier doit dès lors être transmis à l'ACI en application de l'art. 7 LPA-VD pour qu'elle statue à ce sujet.  

3.                      Le recourant conteste le refus de l'autorité intimée de lui accorder une remise d'impôt portant sur la période fiscale 2017. Son recours concerne exclusivement l'impôt cantonal et communal, dès lors que l'impôt fédéral direct est nul durant cette période.

a) L'art. 231 al. 1 LI prévoit que l'ACI peut accorder une remise totale ou partielle des impôts, intérêts compensatoires et intérêts de retard, rappels d'impôts et amendes, lorsque leur paiement intégral frapperait trop lourdement le contribuable en raison de pertes importantes ou de tous autres motifs graves.

L'institution de la remise d'impôt ne fait pas l'objet d'une harmonisation par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14). Chaque canton peut partant, dans le respect de la Constitution fédérale, réglementer à sa manière cet aspect du droit fiscal (cf. ATF 143 II 459 consid. 2.1 p. 465 et les références citées). Le droit fédéral ne peut, dans ce contexte, être pris en compte qu'à titre de source d'inspiration ou, tout au plus, en tant que droit cantonal supplétif (cf. ATF 141 IV 444 consid. 3.6 p. 451).

Même si la teneur de l'art. 231 al. 1 LI n'est pas identique aux dispositions fédérales relatives à la remise d'impôt, le Tribunal cantonal s'en inspire pour l'interprétation de la notion de "pertes importantes ou de tous autres motifs graves" (cf. dans ce sens arrêts FI.2017.0053 du 20 novembre 2017 consid. 2b et FI.2015.0156 du 15 avril 2016 consid. 3b; cette jurisprudence reste applicable sous le nouveau droit, dans la mesure où les conditions matérielles pour obtenir une remise n'ont pas changé). Le Tribunal fédéral a récemment jugé dans une affaire vaudoise qu'il n'était pas insoutenable d'interpréter la formulation potestative de l'art. 231 al. 1 LI en ce sens que cette disposition n'octroie aucun droit à une remise d'impôt au contribuable (ATF 143 II 459 consid. 4.4.1 p. 466). Le fait que le Tribunal cantonal se fonde, aux fins d'expliciter les clauses imprécises sur la remise d'impôt figurant dans la LI, sur des dispositions plus détaillées du droit fédéral, n'est pas propre à qualifier d'arbitraire son interprétation du droit cantonal en la matière (cf. ibidem).

b) En droit fédéral, l'art. 167 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), dans sa nouvelle teneur en vigueur depuis le 1er janvier 2016 dispose que si, pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle (al. 1). La remise de l'impôt a pour but d'assainir durablement la situation économique du contribuable. Elle doit profiter au contribuable lui-même et pas à ses créanciers (al. 2). L'autorité de remise n'entre en matière que sur les demandes en remise déposées avant la notification du commandement de payer (al. 4).

L'art. 167a LIFD, disposition entrée en vigueur le 1er janvier 2016, précise que la remise de l'impôt peut être en partie ou en totalité refusée, notamment lorsque le contribuable a manqué gravement ou de manière répétée à ses devoirs dans la procédure de taxation, de sorte que l'évaluation de sa situation financière pour la période fiscale concernée n'est plus possible (let. a), n'a pas créé de réserves malgré la disponibilité de moyens à partir de la période fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise (let. b), n'a pas effectué de versements malgré la disponibilité de moyens à l'échéance de la créance d'impôt (let. c), doit son incapacité contributive à la renonciation volontaire à un revenu ou à une fortune sans motif important, à un niveau de vie exagéré ou à tout autre comportement imprudent ou gravement négligent (let. d) ou a privilégié d'autres créanciers au cours de la période évaluée (let. e).

L'ordonnance du 12 juin 2015 du Département fédéral des finances concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (ordonnance sur les demandes en remise d'impôt; RS 642.121) complète ces dispositions. Elle énonce à son art. 2 qu'une personne physique est dans le dénuement au sens de l'art. 167 al. 1 LIFD lorsque ses moyens financiers ne suffisent pas à subvenir au minimum vital au sens de la législation sur les poursuites pour dettes et la faillite (al. 1 let. a) ou lorsque la totalité du montant dû est disproportionnée par rapport à sa capacité financière (al. 1 let. b). Il y a disproportion par rapport à la capacité financière en particulier lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train de vie du contribuable ait été réduit dans les limites du raisonnable (al. 2). La réduction du train de vie est raisonnablement exigible lorsque les frais liés au train de vie dépassent le minimum vital au sens de la législation sur la poursuite pour dettes et la faillite (art. 93 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite [LP; RS 281]) (al. 3).

Quant aux causes conduisant à une situation de dénuement pour une personne physique, l'art. 3 al. 1 let. a de l'ordonnance prévoit qu'est en particulier considérée comme telle une aggravation sensible et durable de la situation économique de la personne depuis l’année fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise, en raison de charges extraordinaires découlant de l'entretien de la famille ou d’obligations d’entretien (ch. 1), de coûts élevés de maladie, d'accident ou de soins qui ne sont pas supportés par des tiers (ch. 2) ou d'un chômage prolongé (ch. 3). En vertu de l'art. 3 al. 3 de l'ordonnance, les pertes de revenus et les dépenses déjà prises en compte dans la taxation ou le calcul de l'impôt ne sont pas reconnues comme étant des causes de dénuement.

c) De manière générale, afin de garantir l'égalité de traitement au sens de l'art. 8 Cst., la remise doit rester exceptionnelle. En conséquence, elle n'est accordée qu'en présence de circonstances spéciales (cf. arrêts TAF A-1910/2011 du 5 avril 2012 consid. 2.3; A-1758/2011 du 26 mars 2012 consid. 2.2; A-7949/2010 du 6 octobre 2011 consid. 2.2.3, et les références citées). Ces normes laissent en outre un important pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente (cf. arrêts FI.2017.0053 du 20 novembre 2017 consid. 2c; FI.2015.0156 du 15 avril 2016 consid. 3c; FI.2015.0036 du 8 janvier 2016 consid. 1a et les références citées; cf. également TF 2D_27/2013 du 27 juin 2013 consid. 2; 2D_55/2012 du 24 septembre 2012 consid. 2.1 et les références citées).

d) En l'occurrence, le recourant a été imposé, durant la période fiscale 2017, sur la base d'un revenu annuel de 104'626 francs. C'est également un revenu de l'ordre de 100'000 fr. qu'il a réalisé au cours des périodes fiscales antérieures.

Le minimum vital de la famille, composée d'un couple marié et de trois enfants âgés de moins de 10 ans, s'élève à 2'900 fr. (1'700 fr. + 3 x 400 fr.) selon les lignes directrices pour le calcul du minimum vital du droit des poursuites selon l'article 93 LP (ci-après: les lignes directrices). S'y ajoute le loyer, qui s'élève, selon les indications fournies par les contribuables dans leur déclaration fiscale, à un montant mensuel de 1'050 fr., ainsi que les charges, estimées à 150 fr. par mois. Il convient également de tenir compte des frais professionnels du recourant, qui s'élèvent, selon la déclaration d'impôt, à un montant mensuel d'environ 920 francs. Le minimum vital de la famille s'élevait en conséquence, durant la période fiscale 2017, à environ 5'000 francs. Le revenu mensuel réalisé par le recourant (de plus de 8'700 fr.) permettait ainsi aisément à la famille  de constituer l'épargne requise pour s'acquitter des impôts, même après paiement des annuités de 3'752 fr. des dettes privées. Le recourant, qui soutient à l'appui de sa demande de remise n'avoir pu constituer d'économie en raison de l'aide apportée à ses parents, n'établit pas avoir consenti de tels versements. Enfin, le surplus de dépenses que le recourant aurait assumées avant son mariage, en 2014, ne permettent pas d'expliquer les raisons pour lesquelles il aurait été dans l'incapacité de constituer des réserves suffisantes.

Il est vrai que, depuis l'entrée en force de la décision de taxation relative à la période fiscale 2017, le recourant a été licencié. Les indemnités touchées de l'assurance chômage, s'élevant mensuellement à 6'800 fr., lui permettaient toutefois de pourvoir convenablement à l'entretien de l'ensemble de la famille. L'insuffisance de disponibilités du recourant pour le paiement des impôts a ainsi vraisemblablement trait à des dépenses excédent le train de vie que le recourant et sa famille peuvent s'autoriser compte tenu des ressources disponibles. Il n'appartient pour le surplus pas à l'Etat de renoncer à sa créance fiscale pour favoriser l'installation comme indépendant du recourant, pourtant au bénéfice d'un délai cadre d'indemnisation jusqu'au 31 mai 2020.

C'est ainsi uniquement en raison de l'absence de constitution de réserves, respectivement d'un train de vie non compatible avec les ressources du recourant, que ce dernier ne peut actuellement assumer ses dettes fiscales. De tels motifs excluent d'emblée la possibilité, pour le recourant, de solliciter la remise des impôts dont il est débiteur.

Enfin, il convient de préciser que la fortune dont dispose actuellement le recourant, suite au versement de son avoir de prévoyance sous forme de capital, lui permet assurément de rembourser ses dettes d'impôt (cf. sur cet aspect arrêt  FI.2018.0140 du 29 avril 2019 consid. 3b, dont il ressort que l'avoir en capital du 2e pilier est saisissable, raison pour laquelle il peut en être tenu compte dans le cadre de l'examen de la situation économique du contribuable dans le cadre d'une remise de l'impôt).

Sur le vu de l'ensemble de ces circonstances, l'autorité intimée pouvait considérer que le recourant ne se trouvait pas dans une situation de "pertes importantes", au sens de l'art. 231 al. 1 LI. L'autorité intimée n'a dès lors pas abusé de son large pouvoir d'appréciation en rejetant la demande de remise du recourant relative à la période fiscale 2017.

4.                      Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. La cause est par ailleurs renvoyée à l'autorité intimée pour qu'elle examine la demande de facilités de paiement de A.________. Le recourant, qui succombe, supportera les frais de justice, arrêtés à 800 fr. (art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD, art. 2 du tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Il n'y a pas lieu d'allouer des dépens (art. 55 a contrario, 91 et 99 LPA-VD).


 

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I.                       Le recours est rejeté.

II.                      La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des impôts le 29 juillet 2019 est confirmée.

III.                    Le dossier est renvoyé à l'Administration cantonale des impôts pour qu'elle examine la demande de facilités de paiement de A.________.

IV.                    Un émolument de 800 (huit cents) francs est mis à la charge de A.________. 

V.                     Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 13 janvier 2020

 

Le président:                                                                                             La greffière:


                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.