TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

 

Arrêt du 20 juillet 2020

Composition

M. Laurent Merz, président; M. Guillaume Vianin, juge ; M. Alain Maillard, assesseur; Mme Liliane Subilia-Rouge, greffière.

 

Recourants

1.

A.________ SARL, à ********,

 

2.

B.________ et C.________, au ********,

 tous représentés par Fiduciaire Dini & Chappot SA, à Martigny,  

 

  

Autorité intimée

 

Administration cantonale des impôts du Canton de Vaud, à Lausanne,  

  

Autorité concernée

 

Administration fédérale des contributions, Division principale DAT, à Berne.   

  

 

Objet

          

 

Recours A.________ SARL et consort c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 29 août 2019 (demande de restitution de l'impôt anticipé)

 

Vu les faits suivants:

A.                     B.________ et C.________ (ci-après aussi: les contribuables) ont déposé leur déclaration d'impôts pour la période fiscale 2016 en date du 1er mars 2017. Ils ont indiqué un revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal (ICC) de 718'900 fr., une fortune imposable ICC de 6'745'000 fr. et un revenu imposable pour l'impôt fédéral direct (IFD) de 613'800 fr. Ces montants comprenaient en particulier 700'000 fr. de rendement - soumis à l'impôt anticipé - des parts sociales de A.________ Sàrl indiquées dans l'état des titres. Les contribuables ont précisé dans leur déclaration que "tous les montants imposés sont au 15.05.16, date du départ au ******** de B.________ (salaires, titres, revenus immeubles)".

L'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'OID) a notifié le 28 novembre 2017 la décision de taxation pour la période 2016 aux contribuables, ceux-ci étant taxés pro rata temporis pour la période allant du 1er janvier 2016 au 15 mai 2016, date du départ au ********. Il a fixé le revenu imposable ICC à 730'900 fr. au taux de 450'000 fr. et la fortune imposable à 7'022'000 fr. au taux de 7'383'000 fr. Pour l'IFD, le revenu imposable était fixé à 629'000 fr. La décision relative à l'impôt anticipé accordait le remboursement des 350'000 fr. demandé sur l'état des titres.

Suite à une demande de rectification émanant des contribuables, l'OID a corrigé la décision du 28 novembre 2017 et a rendu une nouvelle décision le 29 janvier 2019. Il a fixé le revenu imposable ICC à 723'700 fr. au taux de 439'300 fr.; la fortune est restée inchangée. Pour l'IFD, le revenu imposable a été fixé à 622'400 fr. La décision relative à l'impôt anticipé n'a pas été modifiée et prévoyait ainsi toujours le remboursement des 350'000 fr. requis.

B.                     Par ordonnance du 11 juin 2019, l'Administration fédérale des contributions (AFC) a annoncé à l'Administration cantonale des impôts du Canton de Vaud (ACI ou l'autorité intimée) la réduction du prochain relevé des remboursements à hauteur de l'impôt anticipé de 350'000 fr. dont elle avait accordé à tort le remboursement aux contribuables.

Sur la base de cette ordonnance, l'ACI a rendu le 29 août 2019 une décision de restitution, notifiée par publication officielle le 6 septembre 2019, faute de domicile en Suisse des contribuables. Par cette décision, l'ACI a réclamé la restitution des 350'000 fr. d'impôt anticipé prélevés sur le dividende échu le 3 octobre 2016 et remboursé à tort.

C.                     A.________ Sàrl, ainsi que B.________ et C.________ (ci-après: les recourants), représentés par leur fiduciaire, ont recouru, par acte du 7 octobre 2019, auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) à l'encontre de la décision de l'ACI du 29 août 2019. Ils déclarent contester la décision attaquée et demander la restitution de l'impôt anticipé. Ils exposent que le montant d'impôt anticipé leur a été remboursé à juste titre, dès lors que le dividende a été imposé dans leur revenu imposable durant l'année 2016.

Le 29 novembre 2019, l'ACI s'est déterminée et a conclu au rejet du recours. Elle expose que tant l'AFC, pour ce qui concerne l'ordonnance de réduction, qu'elle-même, pour ce qui concerne la décision de restitution, ont respecté les délais prévus par la loi. En outre, elle relève que les recourants ne contestent pas qu'ils n'étaient pas domiciliés en Suisse au moment de l'échéance du rendement soumis à l'impôt anticipé. Quant à l'argument selon lequel le revenu des recourants a été taxé, l'autorité intimée souligne que cela ne suffit pas à reconnaître un droit au remboursement. Pour ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition directe des revenus ou les conditions d'un éventuel réexamen de celle-ci, l'autorité indique que ces questions ne font pas l'objet de la présente procédure.

L'autorité concernée ne s'est pas déterminée.

Interpellés, les recourants ne sont plus prononcés par la suite.

Considérant en droit:

1.                      a) La décision attaquée a été rendue en application de l'art. 58 al. 1 de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA; RS 642.21).

Conformément à l'art. 58 al. 2 LIA, de telles décisions ne sont pas sujettes à réclamation et doivent être attaquées par la voie du recours direct "à la commission cantonale de recours", à savoir le Tribunal cantonal dans le canton de Vaud (art. 3 al. 1 de l'arrêté du Conseil d'Etat du 9 avril 2003 [AVLIA; BLV 658.21.1]).

La compétence de la cour de céans est dès lors donnée.

b) Pour le surplus, le recours a été déposé dans le délai et formes prévus (art. 79 et 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]). La qualité pour agir des recourants B.________ et C.________ n'est pas contestée (art. 75 LPA-VD). Il apparaît dès lors superflu de se prononcer sur la qualité de recourir, contestée par l'autorité intimée, de A.________ Sàrl.

c) Il y a donc lieu d'entrer en matière sur le recours.

2.                      a) La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, les gains faits dans les loteries et les prestations d'assurances (art. 1 al. 1 LIA). L'impôt anticipé est remboursé aux contribuables domiciliés en Suisse déclarant correctement les rendements qui en sont frappés (art. 22 LIA). Cet impôt a ainsi une fonction de garantie des impôts sur le revenu et la fortune, visant à empêcher l'évasion fiscale, fonction qui est remplie aussitôt que la déclaration des montants soumis à l'impôt est effectuée en bonne et due forme, dans le délai imparti (Tribunal fédéral [TF] 2C_939/2011 du 7 août 2012 consid. 8). Il convient toutefois de souligner que la fonction de garantie de l'impôt anticipé s'applique seulement aux personnes qui ont leur domicile ou leur siège en Suisse et qui déclarent correctement les rendements frappés par l’impôt (cf. ATF 125 II 348 consid. 4 et 118 Ib 317 consid. 2; TF 2C_964/2016 du 5 avril 2017 consid. 4.1; Tribunal administratif fédéral [TAF] A-3003/2017 du 1er mai 2019 consid. 2.2 et les références citées). A l'égard des personnes domiciliées (ou sises) à l'étranger, l'impôt anticipé poursuit en revanche directement un but fiscal, même si une convention de double imposition ou un autre accord international peut prévoir des restrictions (cf. TF 2C_964/2016 précité consid. 4.1; TAF A-2902/2014 du 29 août 2016 consid. 3.2 et A-5183/2014 du 27 octobre 2015 consid. 3.2; Maja Bauer-Balmelli / Markus Reich, in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [éds], Kommentar zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer [VStG-Kommentar], 2e éd., Bâle 2012, ch. 55 ad art. 21 LIA).

Selon l'art. 22 al. 1 LIA, les personnes physiques ont droit au remboursement de l’impôt anticipé si elles étaient domiciliées en Suisse à l’échéance de la prestation imposable. La notion de domicile au sens de l'art. 22 al. 1 LIA correspond à la notion de domicile fiscal du droit cantonal (cf. art. 51 al. 1 de l’ordonnance du 19 décembre 1966 sur l’impôt anticipé [OIA ; RS 642.211]; TF 2A.310/2002 du 4 décembre 2002 consid. 3; 2A.334/1995 du 17 juillet 1997, in: Archives 66 661 ss, consid. 1). Quant à la notion d’échéance, elle se réfère, par principe, à l’échéance au sens du droit civil, c’est-à-dire le jour à partir duquel le débiteur du rendement est tenu d’exécuter immédiatement son obligation et que le créancier peut exiger la prestation (cf. RDAF 1995 p. 221).

b) La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt (art. 1 al. 2 LIA). Les cantons adressent à la Confédération les relevés des montants d'impôt anticipé qu'ils ont remboursés (art. 57 al. 1 LIA), qui les contrôle (art. 57 al. 2 LIA). Si le contrôle révèle que le remboursement a été accordé à tort par l'office cantonal de l'impôt anticipé, l'AFC ordonne, à titre provisoire, une réduction correspondante du montant réclamé par le canton dans un de ses prochains relevés (art. 57 al. 3 LIA). Selon l'al. 4 de cette même disposition, l'AFC dispose d'un délai de trois ans depuis l'expiration de l'année civile au cours de laquelle la décision de l'Office cantonal de l'impôt anticipé est passée en force pour ordonner cette réduction. En ordonnant la réduction provisoire à hauteur du remboursement accordé à tort, l’AFC exerce à cet égard son pouvoir d’autorité de surveillance des cantons (Conrad Stockar, Aperçu des droits de timbre et de l’impôt anticipé, 4e éd., Lausanne 2002, p. 59). C'est elle qui détermine si et dans quelle mesure un montant d'impôt anticipé remboursé est soumis à restitution.

Si une réduction à titre provisoire a été ordonnée, l'office cantonal de l'impôt anticipé peut demander la restitution de l'impôt à celui qui a bénéficié du remboursement; le droit du canton à la restitution s'éteint s'il n'est pas exercé en la forme d'une décision dans les six mois suivant la notification de la réduction provisoire (art. 58 al. 1 LIA). La décision du canton sur l'obligation de restituer peut, dans les trente jours suivant sa notification, être attaquée par voie de recours à la commission cantonale de recours (art. 58 al. 2 LIA). La réduction provisoire devient caduque si la décision sur recours dénie l'obligation de restituer; si elle l'admet en totalité ou en partie, la réduction devient définitive dans la même mesure (art. 58 al. 3 LIA).

Sur le plan procédural, la procédure de restitution de l'impôt anticipé remboursé à tort constitue ainsi une exception au principe de l'entrée en force des décisions administratives; il s'agit là en quelque sorte d'un motif de révision des décisions relatives à l'imputation de l'impôt anticipé (cf. CDAP FI.2011.0036 du 20 septembre 2011 consid. 1).

3.                      En l'espèce, les recourants font valoir à l’encontre de la décision attaquée que les conditions du droit au remboursement de l’impôt anticipé sont réalisées, vu qu’ils ont été imposés en Suisse, de sorte qu’ils ne sont pas tenus à restitution.

a) La répétition du remboursement de l’impôt anticipé est soumis à des conditions de formes. Comme indiqué ci-dessus, l'AFC dispose d'un délai de trois ans depuis l'expiration de l'année civile au cours de laquelle la décision cantonale est passée en force pour ordonner cette réduction. Ensuite, le droit du canton à la restitution doit s'exercer en la forme d'une décision dans les six mois suivant la notification de la réduction provisoire. En l'occurrence, l'AFC, qui a rendu son ordonnance de réduction du 11 juin 2019 a agi dans le délai légal, vu que la décision cantonale est passée en force en 2019 (décision du 28 novembre 2017 corrigée et remplacée par une nouvelle décision le 29 janvier 2019). La décision cantonale datant du 29 août 2019 a également été rendue dans le délai de six mois posé par la loi.

b) Sur le fond, la répétition du remboursement de l’impôt anticipé présuppose que celui-ci ait été accordé à tort par l’autorité cantonale. Selon l'art. 22 al. 1 LIA, les personnes physiques ont droit au remboursement de l’impôt anticipé si elles étaient domiciliées en Suisse à l’échéance de la prestation imposable. Il n'est pas contesté en l'occurrence que les recourants ont quitté la Suisse en mai 2016 et que le dividende est échu le 3 octobre 2016. En conséquence c'est à juste titre que l'AFC a considéré que l'impôt anticipé a été remboursé à tort aux recourants.

c) On pourrait se demander si le fait que le revenu des recourants ait été taxé en Suisse pour une partie de l'année 2016 (en l'espèce du 1er janvier au 15 mai)  ferait obstacle à la répétition du remboursement de l’impôt anticipé. Force est à cet égard toutefois de constater que la loi ne prévoit pas de lien immédiat entre la taxation du revenu et le remboursement de l'impôt anticipé.

 

4.                      Au vu de ce qui précède, c’est à bon droit que l’autorité intimée a exigé des recourants la répétition d’un remboursement qui est intervenu à tort. Le recours doit ainsi être rejeté, dans la mesure où il est recevable, et la décision attaquée confirmée. Les frais judiciaires, arrêtés à 7'000 fr., doivent être mis à la charge des recourants, qui succombent, solidairement entre eux (art. 49 al. 1, 51 al. 2, 91 et 99 LPA-VD et 2 al. 1 du tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Il n'est pas alloué de dépens (cf. art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).


 

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I.                       Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.

II.                      La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du Canton de Vaud du 29 août 2019 est confirmée.

III.                    Les frais judiciaires, par 7'000 (sept mille) francs, sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.

IV.                    Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 20 juillet 2020

 

Le président:                                                                                             La greffière:


                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.