TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 8 septembre 2020

Composition

M. Guillaume Vianin, président; M. Fernand Briguet et
M. Bernard Jahrmann, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.

Recourants

A.________, à ********,

B.________, à ********,

tous deux représentés par Me Christian FAVRE, avocat à Lausanne,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, à Berne,

Objet	Impôt cantonal et communal (soustraction)' Impôt fédéral direct (soustraction)
	Recours A.________ c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 4 octobre 2019 (période fiscales 2007 à 2010) – Recours A.________ et B.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 octobre 2019 (périodes fiscales 2011 et 2012).

Vu les faits suivants:

A. A.________ et B.________ sont mariés depuis 2011. De leur union sont issus deux enfants, nés en 2009 et 2012.

Depuis 2004, A.________ travaille auprès de la société C.________ SA (anciennement C.________ Sàrl), entreprise active notamment dans les travaux d'********. A tout le moins en 2011 et 2012, B.________ était sans activité.

Selon les certificats de salaires produits à l'appui de ses déclarations d'impôts individuelles et de celles du couple, A.________ aurait perçu de son employeur les rémunérations suivantes pour les années 2007 à 2012 (montants bruts):

Année	2007	2008	2009	2010	2011	2012
Salaire brut	60'088	65'194	66'786	66'260	73'955	102'311

B. a) Le 11 juin 2008, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2007. Il a annoncé un revenu imposable de 37'700 fr. et une fortune imposable de 7'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 13 novembre 2008, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'office d'impôt) a arrêté le revenu imposable du contribuable à 40'100 fr. et sa fortune imposable à zéro franc.

b) Le 2 avril 2009, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2008. Il a annoncé un revenu imposable de 43'400 fr. et une fortune imposable de 3'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 6 juillet 2009, l'office d'impôt a fixé le revenu imposable du contribuable à 43'400 fr. et sa fortune imposable à 3'000 francs.

c) Le 27 mai 2010, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2009. Il a annoncé un revenu imposable de 36'550 fr. et une fortune imposable de 8'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 3 septembre 2010, l'office d'impôt a fixé le revenu imposable du contribuable à 47'800 fr. et sa fortune imposable à 8'000 francs.

d) Le 30 mars 2011, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2010. Il a annoncé un revenu imposable de 44'600 fr. et une fortune imposable de 16'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 7 juin 2011, l'office d'impôt a fixé le revenu imposable du contribuable à 44'600 fr. et sa fortune imposable à 16'000 francs.

e) Le 30 mai 2012, les époux A.________ et B.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2011. Ils ont annoncé un revenu imposable de 57'200 fr. et une fortune imposable de 3'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 6 novembre 2012, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 58'600 fr. et leur fortune imposable à 3'000 francs.

f) Le 23 février 2013, les époux A.________ et B.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2012. Ils ont annoncé un revenu imposable de 60'200 fr. et une fortune imposable de 6'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 30 mai 2013, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 60'200 fr. et leur fortune imposable à 6'000 francs.

C. Parallèlement, en juillet 2013, ayant découvert que la société C.________ SA n'avait pas comptabilisé l'intégralité de son chiffre d'affaires, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a ouvert à l'encontre de cette dernière une procédure de rappel d'impôt et de soustraction fiscale.

Dans le cadre de cette procédure, la société a reconnu les faits reprochés et allégué en déduction du chiffre d'affaires non déclaré un certain nombre de charges, en particulier des compléments de salaire versés de main en main à ses collaborateurs. Malgré plusieurs demandes, elle a refusé en revanche de communiquer l'identité des bénéficiaires.

Par décision du 20 juillet 2015, l'ACI a fixé les compléments d'impôt sur le bénéfice de la société, sans tenir compte des charges alléguées, faute de justificatifs suffisants. Par décision sur réclamation du 4 janvier 2016, elle a confirmé sa position.

Au stade du recours devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), la société C.________ SA a finalement produit la liste des collaborateurs ayant bénéficié de salaires non déclarés avec le détail des montants perçus (cause FI.2016.0013). A.________ figurait parmi ces derniers. Selon les documents transmis par la société, il aurait reçu les salaires complémentaires suivants pour les années 2004 à 2012:

Année	2004	2005	2006	2007	2008	2009	2010	2011	2012
Complément de salaire	7'750	41'483	47'690	33'752	49'498	52'659	58'311	66'062	42'689

Bien que l'intégralité de ces versements aient été faits de main en main et que la société C.________ SA n'ait pas été en mesure de produire de quittances, l'ACI a admis que les compléments de salaire constituaient des charges justifiées commercialement et adapté les compléments d'impôt fixés.

D. a) Se fondant sur les documents communiqués par la société C.________ SA, l'ACI a ouvert des procédures de rappel d'impôt et de soustraction fiscale à l'encontre des différents collaborateurs ayant bénéficié de salaires non déclarés. A.________, respectivement le couple, en ont été informés par lettres séparées du 16 mai 2017.

A.________ a répondu le 7 juin 2017 qu'il était surpris de cette procédure et qu'après vérification, il avait constaté que les chiffres figurant dans les certificats de salaire correspondaient à ceux résultant des fiches de salaire mensuelles.

Convoqué à un entretien qui aurait dû avoir lieu le 19 juin 2017, l'intéressé en a obtenu le report, expliquant qu'il allait se renseigner auprès de la société C.________ SA. Il a transmis le 15 juin 2017 à l'ACI un tableau établi par son employeur, détaillant les rémunérations qu'il aurait perçues de main en main. Ce document correspond à celui produit par la société dans le cadre de la procédure ouverte à son encontre.

Lors d'un entretien du 26 juillet 2017 dans les locaux de l'ACI, A.________ a contesté avoir touché les montants indiqués par son employeur.

b) Des avis de prochaine clôture ont été adressés le 20 novembre 2017 à l'intéressé (pour les périodes fiscales 2007 à 2010, les périodes fiscales 2004 à 2006 ne pouvant plus faire l'objet d'un rappel d'impôt en raison de la prescription), respectivement au couple (pour les périodes fiscales 2011 et 2012). Les reprises envisagées étaient détaillées dans des tableaux annexés.

Le 5 décembre 2017, A.________, par l'intermédiaire de l'avocat Christian Favre consulté dans l'intervalle, a indiqué qu'il maintenait qu'il n'avait pas perçu de rémunérations supérieures à celles résultant des certificats de salaire. Lui et son épouse contestaient dès lors le bien-fondé des rappels d'impôts envisagés.

A la requête de l'ACI, le contribuable a produit le 16 janvier 2018 les récapitulatifs hebdomadaires de ses heures de travail pour l'ensemble des périodes litigieuses, à l'exception des mois de novembre et décembre 2012. Il a précisé qu'il remettait en cause la valeur probante de ces documents établis par son employeur, car ils ne portaient pas sa signature et semblaient avoir été réalisés d'un seul jet.

Toujours à la demande de l'autorité, A.________ a transmis le 12 mars 2018 les relevés détaillés de ses comptes bancaires, qui laissaient apparaître un grand nombre d'entrées d'argent en espèces pour la période du 1^er janvier 2007 au 31 décembre 2012. Il a indiqué être disposé à admettre que ces versements correspondaient à des rémunérations que son employeur lui aurait versées de main en main. Invité également à justifier l'augmentation de son salaire annuel brut qui est passé de 73'955 fr. en 2011 à 146'875 fr. en 2013, il s'est limité à relever qu'il appréciait son emploi.

Lors d'un entretien téléphonique du 20 mars 2018, le mandataire des contribuables a indiqué que ses clients maintenaient leur contestation sur le nombre d'heures de travail effectuées.

c) Par décisions séparées du 6 août 2018 (l'une concernant A.________ uniquement, l'autre le couple), l'ACI a fixé les compléments d'impôts dus à 57'779 fr. 05 (cantonal, communal et fédéral) pour les périodes fiscales 2007 à 2010 et 26'076 fr. 45 pour les périodes fiscales 2011 et 2012; elle a prononcé également des amendes de respectivement 48'350 fr. (cantonal, communal et fédéral) et de 26'076 fr. 45.; elle a rendu enfin un non-lieu – pour cause de prescription – s'agissant de la soustraction fiscale pour la période fiscale 2007.

E. Le 6 septembre 2018, A.________ a formé deux réclamations relatives aux périodes fiscales 2007 à 2010, l'une portant sur l'impôt cantonal et communal (ICC), l'autre sur l'impôt fédéral direct (IFD). Les époux A.________ et B.________ en ont fait de même s'agissant des périodes fiscales 2011 et 2012. Les contribuables reprochaient en substance à l'ACI de s'être fondée uniquement sur des documents non probants pour retenir l'existence de revenus non déclarés.

Par décisions séparées du 4 octobre 2019 (l'une concernant A.________ uniquement, l'autre le couple), l'ACI a rejeté les réclamations formées et confirmé les décisions de rappel d'impôts et prononcés d'amendes du 6 août 2018.

F. Le 6 novembre 2019, A.________ a recouru devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) contre la décision sur réclamation portant sur les périodes fiscales 2007 à 2010, concluant principalement à l'annulation des rappels d'impôts et amendes prononcés, subsidiairement à la réduction des rappels d'impôt et amendes prononcés en tenant compte uniquement des versements en espèces opérés sur ses comptes bancaires, plus subsidiairement au renvoi de la cause à l'ACI pour nouvelle décision dans le sens des considérants. Les époux A.________ et B.________ en ont fait de même s'agissant de la décision sur réclamation portant sur les périodes fiscales 2011 et 2012. Les recourants ont soulevé en substance la même argumentation que dans le cadre de leurs réclamations, se plaignant pour l'essentiel d'une constatation inexacte des faits et d'une violation des règles sur le fardeau de la preuve.

Les causes enregistrées sous les références FI.2019.0177 (procédure concernant le couple) et FI.2019.0178 (procédure concernant A.________ uniquement) ont été jointes.

Interpellés, les recourants ont consenti à ce que la cour statue sur les rappels d'impôts et les amendes dans la même composition.

Dans sa réponse du 12 décembre 2019, l'ACI a conclu au rejet des recours; l'Administration fédérale des contributions (AFC) n'a pas procédé.

Les parties ont confirmé leurs conclusions respectives dans des écritures complémentaires des 28 janvier 2020 et 13 février 2020.

Les recourants ont déposé le 5 mars 2020 une nouvelle écriture.

La cour a statué par voie de circulation.

Considérant en droit:

1. Déposés dans le délai de trente jours fixé par l'art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36), les recours sont intervenus en temps utile. Ils respectent au surplus les conditions formelles énoncées à l'art. 79 LPA-VD. Il y a donc lieu d'entrer en matière.

2. Le litige porte d'une part sur les reprises opérées par l'ACI dans le revenu du recourant pour les périodes fiscales 2007 à 2010, respectivement des recourants pour les périodes fiscales 2011 et 2012, et d'autre part sur les amendes prononcées pour soustraction fiscale.

3. En tant qu'il protège le droit de l'accusé de ne pas s'incriminer lui-même (selon l'adage "nemo tenetur se ipsum accusare vel procedere"), l'art. 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales du
4 novembre 1950 (CEDH; RS 0.101) s'applique à la procédure fiscale de caractère pénal. En revanche, le contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n'entre pas dans le champ d'application de cette disposition; partant, la maxime précitée ne vaut pas dans ce domaine (ATF 140 I 68 consid. 9; ATF 138 IV 47 consid. 2.6.1; 132 I 140 consid. 2.1 et les références citées). Afin d'éviter que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à laquelle le contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour les besoins de la procédure pénale dans laquelle l'accusé a le droit de se taire, le Tribunal cantonal statue en deux étapes: il rend un arrêt partiel sur la taxation, avant de se prononcer, par un arrêt séparé, sur les amendes. Avec l'accord des contribuables toutefois, il peut adopter une procédure unifiée et rendre un arrêt unique statuant aussi bien sur la taxation que sur les amendes (arrêts FI.2019.0124 du 23 juin 2020 consid. 3; FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 3; FI.2010.0015 du 7 avril 2014 consid. 3 et les références citées). Interpellés sur ce point, les recourants ont consenti à ce que la cour statue sur les rappels d'impôts et les amendes dans la même composition.

4. a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et l'autre pour l'impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).

b) En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. en autres arrêts FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0037 du 16 décembre 2016 consid. 2 et FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 2).

5. a) Selon les art. 151 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'imp. fédéral direct (LIFD; RS 642.11), 53 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), et 207 al. 1 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), dont les teneurs sont identiques, lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.

Le rappel d'impôt est le pendant, en faveur du fisc, de la révision en faveur du contribuable (cf. TF 2C_640/2010 du 11 décembre 2010 consid. 4.3). Cette procédure porte sur la perception d'impôts qui n'ont pas pu être prélevés par l'administration cantonale au cours de la taxation ordinaire (ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p. 364; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; TF 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 6.3 et les références citées).

b) En droit fédéral comme en droit cantonal, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD, 7 al. 1 LHID et 19 al. 1 LI). Sont notamment imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent (art. 17 al. 1 LIFD et 20 al. 1 LI).

En matière fiscale, les règles générales du fardeau de la preuve ancrées à l'art. 8 CC, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait, ont pour effet que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 146 II 6 consid. 4.2; 144 II 427 consid. 8.3.1; 140 II 248 consid. 3.5 et les références citées). Ainsi, si les preuves recueillies par l'autorité fiscale apportent suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments imposables, il appartient au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations et de supporter le fardeau de la preuve du fait qui justifie son exonération (ATF 146 II 6 consid. 4.2; ég. TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2; 2C_1201/2012 du 16 mai 2013 consid. 4.6; 2C_514/2009 du 25 mars 2010 consid. 3.2 et les références citées). Le fait qu'il lui incombe alors d'apporter la contre-preuve n'est pas contraire au droit pénal fiscal (cf. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3^ème éd., Zurich 2016, n. 128 ad art. 182; Sieber/Malla, in: Zweifel/Beusch [éd.], Bundesgestz über des direkte Bundessteuer, 3^ème éd., Bâle 2017, n. 45 ad art. 182).

c) En l'espèce, l'ACI s'est fondée sur les éléments et documents recueillis dans le cadre de la procédure instruite à l'encontre de la société C.________ SA, qui a révélé l'existence d'une activité parallèle et clandestine, pour retenir que le recourant avait bénéficié chaque mois de 2007 à 2012, en sus de son salaire, d'une rémunération complémentaire versée en espèce pour un montant total de 302'971 fr. qu'il ne déclarait pas. Elle s'est appuyée en particulier sur les tableaux établis par l'employeur de l'intéressé, qui précisaient pour chaque employé et pour chaque mois le nombre d'heures de travail total, le salaire horaire appliqué, le salaire "ordinaire" versé, ainsi que les frais remboursés. Les recourants remettent en cause la valeur probante de ces documents et des rapports d'heures figurant au dossier, soulignant notamment qu'ils ont été établis après coup par la société C.________ SA pour servir ses intérêts dans le cadre de la procédure dont elle faisait l'objet. Ils se plaignent à cet égard d'une constatation inexacte des faits et d'une violation des règles sur le fardeau de la preuve.

Comme l'ACI l'a exposé dans ses écritures et ainsi que cela ressort de l'arrêt FI.2016.0013 du 14 novembre 2017, la société C.________ SA a dans un premier temps produit dans le cadre de la procédure ouverte à son encontre uniquement des relevés des compléments de salaire versés. Ce n'est qu'au stade de la procédure de recours devant le Tribunal cantonal qu'elle a finalement accepté de dévoilé l'identité des employés bénéficiaires, précisant également tous les éléments ayant permis de calculer ces charges revendiquées en déduction de son bénéfice imposable (heures de travail, salaire horaire, salaire déclaré). Certes, elle avait assurément un intérêt à fournir ces renseignements et à ce que les chiffres concordent avec ceux qu'elle avait invoqués jusqu'alors. Cela ne signifie toutefois pas que les tableaux produits seraient dépourvus de toute valeur probante. Visiblement, la société C.________ SA tenait une comptabilité parallèle ou à tout le moins un décompte des versements en espèce effectués, ce qui lui a permis de reconstituer pour chaque collaborateur les heures de travail non déclarées effectuées et les rémunérations versées de main en main. A l'exception du recourant, tous les autres employés visés par des procédures identiques ont confirmé l'exactitude des chiffres ressortant des tableaux établis, reconnu avoir perçu les montants en question et accepté les rappels d'impôt prononcés. Il est peu vraisemblable que l'intéressé soit le seul qui ait été chargé sans fondement par son employeur et qui n'ait pas participé au système mis en place. Si tel avait été le cas, on ne comprend pas pourquoi il serait resté au service de la société C.________ SA, alors qu'il risque, par la faute de cette dernière selon sa version des faits, de devoir payer un peu plus de 150'000 fr. à titre de rappels d'impôt et d'amendes pour soustraction fiscale. Quant aux rapports d'heures tant décriés par le recourant, il est possible qu'ils aient été établis après coup, probablement ici encore sur la base de la comptabilité parallèle ou du décompte que la société C.________ SA tenait. Il n'en demeure pas moins que les heures mentionnées dans ces documents se recoupent avec celles des tableaux des rémunérations non déclarées que le recourant est le seul employé à remettre en cause.

L'examen des comptes bancaires du recourant parle également en faveur de l'existence de compléments de salaire non déclarés. Les relevés produits laissent en effet apparaître durant les périodes litigieuses de nombreuses entrées en espèce, totalisant un peu plus de 120'000 francs. En transmettant ces pièces, le recourant a d'ailleurs spontanément reconnu qu'il n'avait pas d'explications sur la provenance de ces fonds et qu'il serait disposé à admettre que les versements en question correspondaient à des rémunérations que son employeur lui aurait versées de main en main, ce qui fait l'objet de ses conclusions subsidiaires. Certes, les montants sont sensiblement inférieurs à ceux résultant des tableaux établis par la société C.________ SA. Ils prouvent néanmoins et quoi qu'en dise le recourant sa participation au système mis en place par son employeur pour échapper notamment à l'impôt sur une grande partie de son chiffre d'affaires.

L'évolution du salaire annuel du recourant accrédite aussi l'état de fait retenu par l'autorité intimée. Il est passé de 102'311 fr. à 146'875 fr. entre 2012 et 2013, année de l'ouverture de la procédure à l'encontre de la société C.________ SA. Or, si l'on tient compte du complément de salaire que le recourant aurait perçu en 2012, les salaires de 2012 et 2013 sont comparables. Interpellé, l'intéressé n'a du reste pas été en mesure d'expliquer l'augmentation conséquente de salaire dont il aurait bénéficié (près de 50%), se limitant à relever qu'il appréciait son emploi.

Par ailleurs, dans un système mis en place pour dissimuler une partie de l'activité et échapper ainsi à l'impôt, le non-respect des prescriptions de la loi fédérale du 13 mars 1964 sur le travail dans l'industrie, l'artisanat et le commerce (LTr; RS 822.11) en matière de durée du travail n'est guère surprenant. A tout le moins, cet élément ne saurait remettre en cause les chiffres résultant des rapports d'heures établis par la société C.________ SA, qui font état de charges de travail importantes (jusqu'à plus de 250 heures par mois), mais néanmoins crédibles.

Au regard de ces différents éléments, il convient d'admettre que les preuves recueillies par l'ACI durant la procédure de rappel d'impôt et de soustraction apportent suffisamment d'indices de l'existence de salaires non déclarés. Conformément aux règles sur le fardeau de la preuve rappelées ci-dessus, il appartient dès lors au recourant d'établir l'exactitude de ses allégations et d'en supporter les conséquences en cas d'échec. Or, l'intéressé n'a apporté aucun élément de preuve dans le cadre de la présente procédure, se limitant à nier avoir reçu les compléments de salaire faisant l'objet de la procédure en rappel d'impôt et soustraction ouverte à son encontre et à remettre en cause la valeur probante des pièces sur lesquelles l'ACI s'est fondée. Les reprises opérées dans le revenu déclaré du recourant pour les périodes fiscales 2007 à 2010, respectivement de celui des recourants pour les périodes fiscales 2011 et 2012, seront dès lors confirmées.

6. a) Selon les art. 175 al. 1 LIFD, 56 al. 1 LHID et 242 al. 2 LI, dont les teneurs sont identiques, se rend coupable de soustraction fiscale le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, aura fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle aurait dû l'être ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète. Pour qu'une soustraction fiscale au sens de ces dispositions soit réalisée, trois éléments doivent dès lors être réunis: la soustraction d'un montant d'impôt; la violation d'une obligation légale incombant au contribuable, en particulier l'obligation de remplir une déclaration d'impôt conforme à la vérité et complète (art. 124 al. 2 LIFD et 173 al. 1 LI; cf. TF 2C_276/2014 du 22 janvier 2015 consid. 4.1; 2C_528/2011 du 17 janvier 2012 consid. 2); ainsi que la faute de ce dernier (TF 2C_664/2008 du 4 février 2009 consid. 2, non publié in ATF 135 II 86).

La soustraction d'impôt peut être commise intentionnellement ou par négligence. Selon la jurisprudence, la preuve d'un comportement intentionnel doit être considérée comme apportée lorsqu'il est établi de façon suffisamment sûre que le contribuable était conscient que les informations données étaient incorrectes ou incomplètes, ce qui doit s'établir en fonction du comportement de l'intéressé lors de la déclaration. Si tel est le cas, il faut présumer qu'il a volontairement voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins qu'il a agi par dol éventuel, afin d'obtenir une taxation moins élevée; cette présomption ne se laisse pas facilement renverser - on peine en effet à imaginer quel autre motif pourrait conduire un contribuable à fournir au fisc des informations qu'il sait incorrectes ou incomplètes (ATF 114 Ib 27 consid. 3a; TF 2C_1221/2013 et 2C_1222/2013 du 4 septembre 2014 consid. 3.2 et les références; TF 2C_898/2011 du 28 mars 2012 consid. 2.2). La négligence est définie par l'art. 12 al. 3 CP. Un contribuable commet une infraction par négligence lorsque, par une imprévoyance coupable, il agit sans se rendre compte ou sans tenir compte des conséquences de son acte. L'imprévoyance est coupable quand l'auteur de l'acte n'a pas usé des précautions commandées par les circonstances et par sa situation personnelle. Selon la jurisprudence, il faut poser des exigences sévères quant à la prévoyance requise: si un contribuable a des doutes sur ses droits et obligations, il doit faire en sorte de les lever ou, du moins, en informer l'autorité fiscale (TF 2C_664/2008 du 4 février 2009 consid. 4.3).

b) En droit fédéral et en droit cantonal, l'amende est fixée en règle générale au montant de l'impôt soustrait; si la faute est légère, elle peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si elle est grave elle peut être au plus triplée (art. 175 al. 2 LIFD, 56 al. 1 LHID, 242 al. 2 LI).

Les principes régissant la fixation de la peine prévus à l'art. 47 CP s'appliquent en droit pénal fiscal (ATF 144 IV 136 consid. 7.2.2; 143 IV 130 consid. 3.2; TF 2C_851/2011 du 15 août 2012 consid. 3.2 et 3.3). Les éléments principaux à prendre en considération sont le montant de l'impôt éludé, la manière de procéder, les motivations, ainsi que les circonstances personnelles et économiques de l'auteur (ATF 144 IV 136 consid. 7.2.2; TF 2C_180/2013 du 5 novembre 2013 consid. 9.1; TF 2C_851/2011 précité consid. 3.3 et les références). Les circonstances atténuantes de l'art. 48 CP sont aussi applicables par analogie en droit pénal fiscal (cf. TF 2C_1157/2016 du 2 novembre 2017 consid. 6.2; 2C_180/2013 précité consid. 9.1; 2C_851/2011 précité consid. 3.3 et les références).

La peine "ordinaire" – qui correspond au montant de l'impôt soustrait – est généralement prononcée lorsque l'acte punissable a été commis intentionnellement, en l'absence de circonstances aggravantes ou de circonstances atténuantes. Par faute grave, il faut comprendre entre autres la récidive de même que l'attitude continuellement récalcitrante du contribuable vis-à-vis des autorités fiscales. Il y a également circonstance aggravante lorsque le contribuable dispose de connaissances fiscales particulières ou encore lorsque la soustraction d'impôt s'étend sur plusieurs années et s'effectue selon différents procédés. Quant à la faute légère, elle peut exister dans les cas de circonstances atténuantes mentionnées à l'art. 48 CP. L'attitude coopérative du contribuable lors de l'établissement des faits doit être appréciée sous l'angle d'une atténuation de la faute (arrêt FI.2017.0052 du 10 octobre 2017 consid. 4b et les références citées; ég. Pietro Sansonetti/Danielle Hostettler, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2^ème éd., Bâle 2017, ad art. 175 n. 46 ss).

c) En l'espèce, il a été tenu pour établi que le recourant avait bénéficié chaque mois de 2007 à 2012, en sus de son salaire, d'une rémunération complémentaire versée en espèce qu'il ne déclarait pas (cf. supra consid. 5). Il ne pouvait pas ignorer que les revenus qu'il annonçait dans ses déclarations d'impôt personnelles et celles du couple étaient erronés, de sorte qu'il faut admettre qu'il a agi intentionnellement dans le but d'obtenir une taxation moins élevée. Les éléments objectif et subjectif de la soustraction sont dès lors manifestement réalisés. Il reste à examiner la quotité des amendes prononcées.

Dans l'appréciation de la faute, il convient de tenir compte à la charge du recourant que les revenus qu'il n'a pas déclarés représentent plus de 40% de sa rémunération totale (302'971 fr. sur un total de 737'565 fr.), ce qui est conséquent. A cela s'ajoute que l'activité incriminée s'est étendue sur six années (neuf années si l'on prend en considération les périodes fiscales 2004 à 2006, qui n'ont pas pu donner lieu à des rappels d'impôt en raison de la prescription) et se serait poursuivie, si le système parallèle mis en place par son employeur n'avait pas été découvert. Pour l'ensemble des périodes litigieuses, l'impôt soustrait s'élève à 83'855 fr. 50. En faveur de l'intéressé, il faut mentionner l'absence d'antécédent en matière pénale fiscale et sa bonne collaboration. C'est en vain en revanche que le recourant invoque sa situation d'employé à titre de circonstance atténuante (art. 48 let. a ch. 4 CP), dans la mesure où il a accepté en toute connaissance de cause de participer au système mis en place par son employeur et en a tiré personnellement des avantages pendant plusieurs années. En ce qui concerne la situation personnelle de l'intéressé, on relève qu'il est marié, a deux enfants et travaille toujours pour le compte de la société C.________ SA. S'il ne faut pas négliger l'impact que les amendes prononcées auront sur sa situation économique et celle du couple, il devrait néanmoins être en mesure de s'en acquitter, au besoin au moyen de facilités de paiement.

En définitive, il apparaît que les éléments en faveur et en défaveur du recourant se contrebalancent. L'autorité intimée n'a dès lors pas violé le droit ou abusé de son pouvoir d'appréciation en qualifiant la faute de l'intéressé de moyenne et en retenant un coefficient de 1, qui correspond à celui appliqué au cas ordinaire (art. 176 al. 2 LIFD en relation avec l'art. 175 al. 2 LIFD; art. 243 al. 2 LI en relation avec l'art. 242 al. 2 LI). Les amendes prononcées seront dès lors également confirmées.

7. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet des recours et à la confirmation des décisions attaquées.

Le recourant, respectivement les recourants, qui succombent, supporteront les frais de justice relatifs à chacune des causes (art. 49 al. 1 LPA-VD).

Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

A. Cause FI.2019.0177

I. Le recours est rejeté.

II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 octobre 2019 est confirmée.

III. Les frais de justice, par 3'000 (trois mille) francs, sont mis à la charge des recourants A.________ et B.________, solidairement entre eux.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

B. Cause FI.2019.0178

V. Le recours est rejeté.

VI. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 octobre 2019 est confirmée.

VII. Les frais de justice, par 5'000 (trois mille) francs, sont mis à la charge du recourant A.________.

VIII. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 8 septembre 2020

Le président: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.