TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

 

Arrêt du 30 mars 2023

Composition

Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Fernand Briguet et M. Marc-Etienne Pache, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.

 

Recourant

 

A.________, à ********,

  

Autorité intimée

 

Administration cantonale des impôts, à Lausanne.   

  

 

Objet

Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)

 

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 août 2022 (confirmation du rejet d'une demande de remise d'impôt; ICC; période fiscale 2018).

 

Vu les faits suivants:

A.                     A.________ exerce une activité d'indépendant dans le domaine de la construction depuis janvier 2015. Il est père de deux enfants, nés en 2015 et 2016. Il est séparé de leur mère, à qui il verse une pension alimentaire.

B.                     Le 23 juillet 2019, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a adressé à A.________ une sommation. Elle lui a imparti un ultime délai de 30 jours pour déposer sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2019, l'avertissant qu'à défaut elle serait dans l'obligation d'évaluer d'office son revenu et sa fortune imposables.

Constatant que la déclaration d'impôt demandée n'avait pas été déposée dans ce délai, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'office d'impôt) a rendu le 26 novembre 2019 une décision de taxation d'office à l'encontre de A.________, fixant son revenu imposable au titre de l'impôt cantonal et communal (ICC) à 69'500 fr., son revenu imposable au titre de l'impôt fédéral direct (IFD) à 68'900 fr. et sa fortune imposable à 9'000 fr.; il lui a infligé par ailleurs une amende de 360 fr. pour l'ICC et de 180 fr. pour l'IFD.

Le 5 février 2020, A.________ a écrit à l'office d'impôt pour lui demander un délai supplémentaire pour déposer sa déclaration d'impôt 2018, soulignant que les chiffres retenus ne correspondaient pas à la réalité et qu'il n'arrivait pour ces motifs pas à régler le montant réclamé.

L'office d'impôt a accusé réception le 11 février 2020 de cette lettre qu'il a qualifiée de réclamation contre la décision de taxation d'office du 26 novembre 2019. Il a informé A.________ que sa réclamation, manifestement tardive, était irrecevable. Il l'a invité à indiquer s'il la maintenait malgré tout.

Parallèlement, l'office d'impôt a proposé à l'intéressé un plan de recouvrement pour le paiement du solde dû pour l'impôt 2018, l'autorisant à s'en acquitter en sept mensualités (les six premières de 1'000 fr. et la dernière de 6'259 fr. 55).

Par lettre du 31 mars 2020, A.________ a déclaré maintenir sa réclamation, soulignant que l'année 2018 avait été difficile pour son entreprise, comme le démontrait la déclaration d'impôt qu'il avait déposée dans l'intervalle. Il a indiqué par ailleurs être dans l'incapacité d'honorer le plan de recouvrement proposé.

Le 22 juillet 2020, l'ACI, à qui le dossier a été transmis comme objet de sa compétence, a accordé à l'intéressé un délai au 14 août 2020 pour faire valoir ses éventuels arguments complémentaires et pour indiquer s'il souhaitait être entendu.

En l'absence de réponse de A.________, l'ACI lui a adressé le 1er septembre 2020 une proposition de règlement, dans laquelle il confirmait la position de l'office d'impôt selon laquelle la réclamation était irrecevable.

Le 27 septembre 2020, A.________ a retiré sa réclamation au vu des explications fournies.

C.                     Le 10 novembre 2020, A.________ a sollicité de l'office d'impôt une remise du solde de l'impôt ICC encore dû pour la période fiscale 2018. Il a fait valoir qu'en raison de problèmes personnels, il avait délaissé la gestion administrative de son entreprise et n'avait pas contesté dans le délai la décision de taxation 2018, qui retenait des chiffres ne correspondant pas à la réalité. Il était désormais dans l'incapacité de s'acquitter du montant réclamé, précisant qu'il ne le lui restait après déduction de son minimum vital et de la pension alimentaire due à la mère de ses enfants qu'un disponible de 200 fr. par mois.

L'office d'impôt a accusé réception de cette demande le 12 novembre 2020. Parallèlement, il a convenu avec l'intéressé d'un nouveau plan de recouvrement pour le solde dû au titre de l'ICC 2018, prévoyant cinq échéances de 600 fr. chacune et une sixième de 9'614 fr. 75.

A la requête de l'autorité de taxation, A.________ lui a remis le 17 août 2021 un budget mensuel, qui faisait état de 4'600 fr. de revenu (salaire de 4'000 fr. et allocations familiales de 600 fr.), de 3'596 fr. 70 de charges (minimum vital de 1'200 fr., loyer de 1'600 fr., primes d'assurance-maladie de 196 fr. 70 après déduction des subsides, pension alimentaire de 600 fr.) et de dettes pour un montant de 21'000 fr. (9'000 fr. à la mère de ses enfants; 12'000 fr. à l'AVS).

L'autorité de taxation s'est renseignée également auprès de l'Office des poursuites de Lavaux-Oron. Selon l'extrait délivré le 13 novembre 2020, A.________ a des poursuites pour un montant total de 10'242 fr. 30, avec pour créancière la Confédération suisse (il s'agit de dettes en lien avec la TVA).

Par décision du 15 décembre 2021, l'office d'impôt a rejeté la demande de remise de A.________. Il a souligné tout d'abord qu'une telle demande ne pouvait en aucun cas modifier la décision de taxation 2018, qui était définitive et ne pouvait plus être contestée. Il a ajouté que la situation financière de l'intéressé au regard du budget produit était suffisante pour s'acquitter à moyen terme du solde encore dû pour l'ICC 2018, qui ne s'élevait plus qu'à 3'658 fr. compte tenu des tranches payées et d'un crédit d'impôt résultant de la taxation 2020.

D.                     Le 9 janvier 2022, A.________ a formé une réclamation contre cette décision. Il s'est prévalu à nouveau de sa situation financière précaire. Il a sollicité également un entretien.

Parallèlement, l'office d'impôt a convenu avec l'intéressé d'un nouveau plan de recouvrement, prévoyant neuf échéances de 406 fr. 45.

Le 9 février 2022, un entretien a été organisé dans les locaux de l'office d'impôt. A.________ a eu l'occasion de réexpliquer sa situation. Il a produit par ailleurs un nouveau budget mensuel – plus détaillé que celui du 17 août 2021 –, faisant état toujours de 4'600 fr. de revenus, mais de 5'140 fr. 90 de charges (900 fr. de loyer; 150 fr. pour l'eau et le chauffage; 309 fr. d'impôts anticipés; 200 fr. pour la DGAIC; 551 fr. 90 de pension alimentaire; 170 fr. de primes d'assurance-maladie après déduction des subsides; 800 fr. pour la prise en charge des enfants; 400 fr. de part au loyer et courses; 500 fr. pour les loisirs des enfants;  50 fr. de frais de parking; 50 fr. de frais dentaires; 40 fr. pour la Romande énergie; 20 fr. de RC privée; 150 fr. d'essence; 850 fr. de minimum vital) et de 31'300 fr. de dettes (dont 13'000 fr. de rattrapage AVS; 17'000 fr. à verser à la mère de ses enfants). L'office d'impôt, pour sa part, a indiqué à l'intéressé qu'il maintenait sa position, rappelant que la décision de taxation d'office 2018, qui était à l'origine de ses problèmes financiers, était entrée en force et ne pouvait plus être modifiée.

Le 21 février 2022, A.________ a retourné le procès-verbal établi par l'office d'impôt, en indiquant maintenir sa réclamation.

A la requête de l'ACI, à qui le dossier a été transmis comme objet de sa compétence, l'intéressé lui a transmis le 7 avril 2022 les relevés de ses comptes bancaires et postaux pour la période du 1er septembre 2021 au 7 avril 2022, ainsi qu'une copie de sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2021.

Le 31 mai 2022, l'ACI a adressé à A.________ une proposition de règlement, dans laquelle elle confirmait que les conditions pour l'octroi d'une remise d'impôt n'étaient pas réalisées; il lui a imparti un délai au 30 juin 2022 pour indiquer s'il maintenait malgré tout sa réclamation et s'il voulait un entretien. L'intéressé n'a pas réagi dans le délai fixé.

Par décision sur réclamation du 4 août 2022, l'ACI a confirmé la décision de refus de remise du 15 décembre 2021.

E.                     Par acte du 30 août 2022, A.________ a recouru contre cette décision devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), en concluant à l'octroi de la remise d'impôt demandée. Il fait valoir à nouveau que les montants d'impôts retenus par la décision de taxation d'office 2018 ne correspondent pas à la réalité, ce qui le contraint à devoir payer des sommes indues. Pour lui, l'office d'impôt et l'ACI se sont renvoyés la balle de façon à bloquer toutes les possibilités de défense dont il disposait et auraient tiré profit de sa faiblesse passagère pour lui réclamer des sommes qu'il n'a jamais eu en sa possession. Il allègue en particulier qu'une collaboratrice de l'ACI lui aurait soutenu qu'en retirant sa réclamation contre la décision de taxation d'office 2018, il pourrait "revoir" son dossier avec le secteur des remises. Il relève encore qu'il se serait endetté afin de pouvoir payer quelques mensualités pour diminuer sa dette fiscale.

Dans sa réponse du 18 novembre 2022, l'ACI a conclu au rejet du recours.

Le recourant n'a pas déposé de mémoire complémentaire dans le délai qui lui a été accordé pour ce faire.

Selon les indications de l'autorité intimée, le montant total dû au titre de l'ICC 2018 s'élevait au 18 novembre 2022 à 3'058 fr. 15, intérêt de retard non compris.

La cour a statué par voie de circulation sans autre mesure d'instruction.

 

Considérant en droit:

1.                      Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2.                      Le litige porte sur la question de savoir si la décision attaquée, qui confirme le refus de la demande de remise formée par le recourant pour l'ICC 2018, est bien fondée au non.

3.                      a) En droit cantonal, l'art. 231 al. 1 LI prévoit que l'ACI peut accorder une remise totale ou partielle des impôts, intérêts compensatoires et intérêts de retard, rappels d'impôts et amendes, lorsque leur paiement intégral frapperait trop lourdement le contribuable en raison de pertes importantes ou de tous autres motifs graves.

Même si l'institution de la remise d'impôt n'a pas fait l'objet d'une harmonisation par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et que la teneur de la disposition cantonale n'est pas identique à celle de la règlementation fédérale, le Tribunal cantonal s'en inspire pour interpréter la notion de "pertes importantes ou de tous autres motifs graves" (cf., dans ce sens, arrêts FI.2020.0031 du 2 juillet 2021 consid. 4b; FI.2020.0063 du 22 janvier 2021 consid. 2a; FI.2020.0075 du 7 janvier 2021 consid. 2c; FI.2019.0003 du 7 mai 2019 consid. 2b et les références). Le Tribunal fédéral a jugé que cette pratique n'était pas arbitraire (cf. ATF 143 II 449 consid. 4.4.1 et 4.5).

b) En droit fédéral, l'art. 167 LIFD dispose que si, pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle (al. 1); la remise de l'impôt a pour but d'assainir durablement la situation économique du contribuable; elle doit profiter au contribuable lui-même et pas à ses créanciers (al. 2); l'autorité de remise n'entre en matière que sur les demandes en remise déposées avant la notification du commandement de payer (al. 4).

L'art. 167a LIFD précise que la remise de l'impôt peut être en partie ou en totalité refusée, notamment lorsque le contribuable a manqué gravement ou de manière répétée à ses devoirs dans la procédure de taxation, de sorte que l'évaluation de sa situation financière pour la période fiscale concernée n'est plus possible (let. a), n'a pas créé de réserves malgré la disponibilité de moyens à partir de la période fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise (let. b), n'a pas effectué de versements malgré la disponibilité de moyens à l'échéance de la créance d'impôt (let. c), doit son incapacité contributive à la renonciation volontaire à un revenu ou à une fortune sans motif important, à un niveau de vie exagéré ou à tout autre comportement imprudent ou gravement négligent (let. d) ou a privilégié d'autres créanciers au cours de la période évaluée (let. e).

L'ordonnance du 12 juin 2015 du Département fédéral des finances concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (ordonnance sur les demandes en remise d'impôt; RS 642.121) complète ces dispositions. Elle énonce à son art. 2 qu'une personne physique est dans le dénuement au sens de l'art. 167 al. 1 LIFD lorsque ses moyens financiers ne suffisent pas à subvenir au minimum vital au sens de la législation sur les poursuites pour dettes et la faillite (al. 1 let. a) ou lorsque la totalité du montant dû est disproportionnée par rapport à sa capacité financière (al. 1 let. b). Il y a disproportion par rapport à la capacité financière en particulier lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train de vie du contribuable ait été réduit dans les limites du raisonnable (al. 2). La réduction du train de vie est raisonnablement exigible lorsque les frais liés au train de vie dépassent le minimum vital au sens de la législation sur la poursuite pour dettes et la faillite (art. 93 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite [LP; RS 281]) (al. 3). Quant aux causes conduisant à une situation de dénuement pour une personne physique, l'art. 3 al. 1 let. a de l'ordonnance prévoit qu'est en particulier considérée comme telle une aggravation sensible et durable de la situation économique de la personne depuis l’année fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise, en raison de charges extraordinaires découlant de l'entretien de la famille ou d’obligations d’entretien (ch. 1), de coûts élevés de maladie, d'accident ou de soins qui ne sont pas supportés par des tiers (ch. 2) ou d'un chômage prolongé (ch. 3). En vertu de l'art. 3 al. 3 de l'ordonnance, les pertes de revenus et les dépenses déjà prises en compte dans la taxation ou le calcul de l'impôt ne sont pas reconnues comme étant des causes de dénuement.

c) De manière générale, afin de garantir l'égalité de traitement au sens de l'art. 8 Cst., la remise doit rester exceptionnelle. En conséquence, elle n'est accordée qu'en présence de circonstances spéciales (cf. arrêts FI.2020.0031 précité consid. 4c; FI.2020.0063 précité consid. 2c et les références citées). Les art. 167 LIFD et 231 LI laissent en outre un important pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente (cf. arrêts FI.2020.0031 précité consid. 4c; FI.2020.0063 précité consid. 2c; FI.2020.0075 précité consid. 2d et les références).

4.                      a) Le recourant se plaint que les montant d'impôts retenus par la décision de taxation d'office 2018 ne correspondent pas à la réalité, ce qui le contraint à devoir payer des sommes indues.

Il perd toutefois de vue que la décision de remise d'impôt ne saurait remettre en cause le bien-fondé de la taxation ni permettre aux autorités fiscales de corriger par ce biais le caractère inéquitable d'une taxation (cf. art. 7 al. 1, 2ème phrase, de l'ordonnance sur les demandes en remise d'impôt; voir ég. Pierre Curchod, in Noël/Aubry Giradin (éd.), Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2ème éd., Bâle 2017, N 7 ad art. 167 LIFD). La décision de taxation d'office du 26 novembre 2019 relative à la période fiscale 2018 est aujourd'hui entrée en force. Si le recourant estimait que les éléments imposables qu'elle retenait étaient erronés, il lui appartenait de la contester en temps utile. Comme l'ACI le relève dans ses écritures, la demande de remise d'impôt n'est pas une voie de droit de "rattrapage".

b) Le recourant reproche également à l'office d'impôt et à l'ACI de s'être renvoyés la balle de façon à bloquer toutes les possibilités de défense dont il disposait et d'avoir abusé de sa faiblesse passagère pour lui réclamer des sommes qu'il n'a jamais eu en sa possession. Il allègue en particulier qu'une collaboratrice de l'ACI lui aurait soutenu qu'en retirant sa réclamation contre la décision de taxation d'office 2018, il pourrait "revoir" son dossier avec le secteur des remises. Il parle de "machination".

Il ressort des pièces du dossier que l'office d'impôt et l'ACI ont au contraire, à chaque étape de la procédure, donné au recourant la possibilité de faire valoir ses arguments et d'exposer sa situation. Ils lui ont expliqué par ailleurs à plusieurs reprises la justification des décisions prises. Ils l'ont en outre régulièrement renseigné sur les voies de droit dont il disposait. Il est douteux en revanche qu'on lui aurait indiqué qu'il pourrait "revoir" sa taxation 2018 avec le secteur des remises, s'il retirait sa réclamation. Il a vraisemblablement mal compris les explications qui lui ont été fournies sur la procédure de remise. Quoi qu'il en soit, même s'il avait maintenu sa réclamation, celle-ci – manifestement tardive – n'aurait pu qu'être déclarée irrecevable.

c) Le recourant se prévaut encore de la situation financière délicate dans laquelle il se trouve.

Il convient de préciser en premier lieu que le solde encore dû au titre de l'ICC 2018 ne s'élève plus qu'à 3'058 fr. 15, compte tenu des tranches payées depuis le dépôt de la demande de remise et d'un crédit d'impôt résultant de la taxation 2020. Malgré les revenus actuellement modestes du recourant, un tel montant n'apparaît pas d'emblée comme rédhibitoire et impossible à régler dans un avenir plus ou moins rapproché. Comme l'ACI le relève dans ses écritures, il n'y a par ailleurs pas de raison de penser que la mauvaise passe qu'il traverse depuis 2018 en raison de ses problèmes personnels perdure et qu'il n'atteigne plus les chiffres qu'il réalisait au début de son activité et qu'il qualifiait lui-même de très satisfaisants. Il n'est de plus pas exclu qu'il bénéficie à nouveau d'un crédit d'impôt (selon les indications figurant dans la proposition de règlement du 31 mai 2022, il a déclaré pour la période 2021 un revenu nul, alors qu'il a versé pour cette même période des acomptes pour un montant de 4'607 fr.) qui pourrait éteindre sa dette fiscale ou à tout le moins la diminuer sensiblement.

A cela s'ajoute quoi qu'il en soit que la remise d'impôt sollicitée n'atteindrait pas son but, puisqu'elle ne permettrait pas d'assainir durablement la situation économique du recourant au vu de ses autres dettes, lesquelles sont bien plus importantes. Dans son budget mensuel du 9 février 2022, l'intéressé a indiqué en effet devoir 13'000 fr. à l'AVS (à titre de rattrapage pour l'année 2018) et 17'000 fr. à la mère de ses enfants, dont 7'000 fr. à rembourser aussitôt que possible et le solde sur dix ans. Ces montants ne tiennent par ailleurs pas compte des poursuites en cours, qui s'élevaient au 13 novembre 2020 à 10'242 fr. 30. L'octroi de l'allégement fiscal réclamé reviendrait ainsi à privilégier les autres créanciers du recourant, notamment la mère de ses enfants, ce qui n'est pas compatible avec les principes posés par l'art. 167 al. 2 LIFD et concrétisés notamment par l'art. 3 al. 2 de l'ordonnance, principes selon lesquels la collectivité publique ne saurait accorder de remise que si et dans la mesure où les autres créanciers consentent également à un abandon de créance. Même s'ils ne figurent pas expressément dans la LI, ces principes valent également en droit cantonal, comme la cour de céans l'a déjà relevé à plusieurs reprises (cf. en particulier arrêts FI.2021.0087 du 21 janvier 2022 consid. 4; FI.2017.0061 du 2 mars 2018 consid. 3b et les références).

d) Au regard de ces éléments, l'autorité intimée n'a pas violé le droit ni abusé du large pouvoir d'appréciation dont elle dispose en la matière, en confirmant le rejet de la demande de remise du recourant portant sur le solde d'ICC dû pour la période fiscale 2018.

5.                      Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée.

Vu la situation financière du recourant, il est renoncé à la perception de frais de justice (cf. art. 50 LPA-VD).

L'allocation de dépens n'entre pas en considération (art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).

 

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

 

I.                       Le recours est rejeté.

II.                      La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 août 2022 est confirmée.

III.                    L'arrêt est rendu sans frais, ni allocation de dépens.

Lausanne, le 30 mars 2023

 

La présidente:                                                                                          Le greffier:


                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.