TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 22 janvier 2024

Composition

M. Guillaume Vianin, président; Mme Mihaela Amoos Piguet, juge et M. Cédric Stucker, assesseur; Mme Magali Fasel, greffière.

Recourant

A.________ à ********

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne.

Objet	Impôt sur les donations' Droit de mutation
	Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 15 mars 2023 rejetant la réclamation interjetée le 6 juin 2022.

Vu les faits suivants:

A. Par décision du 12 juillet 2012, le Président du Tribunal d'arrondissement de l'Est vaudois a prononcé la faillite de la société B.________, qui était notamment propriétaire des biens-fonds suivants:

- Parcelle n° ******** de la Commune de ********, d'une surface totale de 160'168 m², dont 2'582 m2 en nature de bâtiment (divers bâtiments d'exploitation agricole et d'habitation), 10'881 m2 de jardin, le solde étant constitué de champ, pré, pâturage;

- Parcelle n°******** de la Commune de ********, d'une surface totale de 2'094 m² en nature de champ, pré, pâturage;

- Parcelle n°******** de la Commune de ********, d'une surface totale de 53'265 m² en nature de pré-champ;

- Parcelle n°******** de la Commune de ********, d'une surface totale de 4'769 m² en nature de pré-champ;

- Parcelle n°******** de la Commune de ********, d'une surface totale de 8'984 m² en nature de forêt.

Ces biens-fonds étaient grevés de deux cédules hypothécaires de respectivement 1'660'000 fr. et 340'000 francs.

Dans le cadre de la faillite, le créancier gagiste de 1^er et 2^ème rangs a requis la réalisation des biens immobiliers. L'office des faillites de l'arrondissement de l'Est vaudois (ci-après: l'office des faillites) a fait réaliser une estimation des biens immobiliers. L'expert a évalué la valeur vénale de la totalité des immeubles à 3'551'480 francs.

A.________, qui était titulaire d'un bail à ferme sur les immeubles et qui s’est fait céder les créances de 1^er et 2^ème rangs (2'208'292,25 fr. à l’état des charges), a acquis le 20 juillet 2020 les parcelles n° ********, ********, ******** de la Commune de ********, la parcelle n° ******** de la Commune de ******** et la parcelle n° ******** de la Commune de ******** pour le prix de 2'500'000 fr., dans le cadre d'une vente de gré à gré organisée par l'office des faillites. Il a été convenu que l'acquéreur devrait payer par imputation sur le prix de vente, le capital des créances garanties par gage conventionnel ou légal qui, d'après l'état de charges, sont exigibles, les intérêts exigibles des créances, y compris les intérêts moratoires et les frais de poursuite.

Les parcelles n° ********, ********, ******** de la Commune de ********, la parcelle n° ******** de la Commune de ******** et la parcelle n° ******** de la Commune de ******** constituant une entreprise agricole, la vente a été soumise à la Commission foncière rurale, qui a donné son approbation le 31 août 2021. Le transfert de propriété a ensuite été inscrit au Registre foncier le 6 décembre 2021.

B. Par décision du 10 mai 2022, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a taxé A.________ au titre du droit de mutation sur la base d'une assiette imposable de 3'551'480 fr. et fixé l'impôt cantonal et communal dû à 117'198,85 francs.

C. Par acte daté du 6 juin 2022, A.________ a formé une réclamation à l'encontre de cette décision. Agissant par l'intermédiaire de son mandataire le 15 août 2022, A.________ a complété sa réclamation, expliquant que la valeur retenue par l'autorité intimée dépassait sensiblement le prix licite des immeubles, qu'il a évalué approximativement à 1'900'000 francs.

A la demande de l'ACI, l'office des faillites a produit le rapport d'expertise élaboré par Estimapro Sàrl le 10 septembre 2020, dont il ressort que la valeur vénale des parcelles agricoles et forestières (n° ********, ******** et ********) a été arrêtée à 190'040 francs. Le rapport précise que ces biens-fonds ont été estimés selon les critères usuels pour les prés-champs et les forêts, soit pour les prés-champs, selon leur caractère agronomique et les conditions d’exploitation et d’accès, ainsi qu’au vu de la situation actuelle du marché foncier agricole. Les forêts ont quant à elles été estimées en tenant compte de la qualité de la station, du peuplement présent et des conditions d’exploitation. La parcelle n° ******** de ********, bien que partiellement sise en zone à bâtir, a été considérée comme inconstructible en raison de ses configurations, une valeur supérieure à celle de la zone agricole étant néanmoins retenue pour tenir compte de réaménagements possibles. La valeur vénale de la parcelle a de ce fait été arrêtée à 82'390 francs. Quant à la parcelle bâtie n° ******** de ********, elle a été estimée à 3'330'000 fr., les surfaces en nature de pré-champ étant évaluées conformément aux critères usuels de la zone agricole, les bâtiments étant quant à eux estimés selon la valeur intrinsèque, à savoir leur valeur de remplacement, réduite d’un pourcentage lié à la vétusté et à l’obsolescence du bâtiment. Le rapport conclut en précisant ce qui suit sous "Valeur vénale":

"La valeur intrinsèque ainsi estimée est mise en regard du prix licite (prix maximum non surfait) évalué selon la pratique de la Commission foncière rurale. Malgré toutes les recherches entreprises auprès du registre foncier et avec l’appui de son Conservateur, il n’a pas été possible de connaître le détail de l’estimation fiscale de la parcelle n° ******** RF. Dans ces circonstances, il a été impossible de procéder à une évaluation du prix licite du bien-fonds.

Par conséquent, la valeur intrinsèque estimée dans le présent rapport sera considérée comme valeur vénale."

Par proposition de règlement du 1^er février 2023, l'ACI a informé A.________ de son intention de maintenir sans changement la décision de taxation du 10 mai 2022. Dans le délai qui lui a été imparti pour se déterminer, A.________ a déclaré maintenir sa réclamation.

D. Par décision rendue sur réclamation le 15 mars 2023, l'ACI a rejeté la réclamation du 6 juin 2022 et confirmé sa décision de taxation du 10 mai 2022.

E. A.________ a recouru à l'encontre de cette décision par acte daté du 14 avril 2023 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant à son annulation.

Dans sa réponse du 17 mai 2023, l'ACI a conclu au rejet du recours.

A.________ a répliqué le 25 juillet 2023, maintenant ses conclusions. Il a sollicité la mise en œuvre d'une nouvelle expertise.

Considérant en droit:

1. L’art. 53 de la loi du 27 février 1963 concernant le droit de mutation sur les transferts immobiliers et l'impôt sur les successions et donations (LMSD; BLV 648.11) prescrit que les dispositions de la loi sur les impôts directs cantonaux relatives au droit de recours s'appliquent par analogie au recours contre les décisions sur réclamation (1^ère phrase). Pour le surplus, la loi sur la procédure administrative est applicable (2^ème phrase). Aux termes de l’art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. En l’espèce, le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (art. 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et dans le délai de 30 jours (art. 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière sur le fond.

2. Le litige a trait à la fixation de l'assiette du droit de mutation, résultant de la vente de gré à gré réalisée par l'intermédiaire de l'office des faillites de l'arrondissement de l'Est vaudois le 20 juillet 2021 pour le prix de 2'500'000 francs. L'ACI soutient que la vente s'est déroulée dans des circonstances particulières, justifiant de s'écarter du prix de vente convenu, qui ne correspondrait pas à la valeur vénale de l'objet aliéné. Pour le recourant, au contraire, le prix payé excède déjà le prix licite, qu'il évalue à 1'900'000 francs. Cette valeur se confondrait avec la valeur vénale, dès lors que le bien acquis, qui constitue une exploitation agricole, ne pourrait être cédé ultérieurement pour un prix supérieur.

a) Dans un sens large, le droit de mutation est un impôt perçu par les cantons frappant les transferts juridiques et économiques, à titre onéreux ou gracieux, entre vifs ou pour cause de mort, d'immeubles ou de parts d'immeubles. Il a pour objet le transfert en tant que tel; de manière générale, il est calculé sur la base du prix d'acquisition. Il est par conséquent qualifié d'impôt indirect. Il s'agit d'un impôt à caractère formel qui relève exclusivement du droit cantonal (ATF 148 II 121 consid. 6.1; 138 II 557 consid. 4.1; 131 I 394 consid. 3.4; arrêts TF 2C_730/2019 du 10 janvier 2020 consid. 3.1; 2C_469/2017 du 1^er décembre 2017 consid. 2.1 et les références; arrêt FI2019.0195 du 1^er octobre 2020 consid. 2a).

A teneur de l'art. 2 al. 1 LMSD, le droit de mutation est perçu sur les transferts entre vifs à titre onéreux de la propriété d'un immeuble ou d'une part d'immeuble situé dans le canton. L'objet du droit de mutation consiste à imposer avant tout le transfert au sens juridique (art. 2 al. 1 LMSD), certaines opérations économiques énumérées exhaustivement à l'art. 2 al. 2 LMSD étant réservées.

Le droit de mutation est en principe prélevé sur le prix d'acquisition de l'immeuble. Son assiette consiste en la contre-prestation du transfert au sens juridique (arrêt FI.2001.0045 du 20 décembre 2006 consid. 2). L'art. 6 LMSD précise ce qui suit:

"¹ Le droit de mutation se calcule sur la valeur de l'immeuble y compris les accessoires (art. 644 CCS), ou sur celle du droit constitué, transféré ou éteint.

² Les parties ont l'obligation d'indiquer dans l'acte le prix réellement convenu; celui-ci est présumé représenter la valeur de l'immeuble ou du droit.

[...]

⁵ Si la valeur de l'immeuble ou du droit n'est pas déterminée, ou si le prix convenu paraît inférieur à la valeur réelle, l'autorité de taxation l'apprécie sur la base des données qu'elle peut réunir.

[...]

⁶ Les dispositions qui précèdent s'appliquent, par analogie, en cas d'acquisition d'un immeuble ou d'une part d'immeuble aux enchères publiques."

b) La "valeur de l'immeuble" évoquée à l'art. 6 al. 1 LMSD (que l'art. 6 al. 5 LMSD qualifie de "valeur réelle") est en principe exprimée par le prix du bien-fonds tel qu'il a été réellement convenu entre les parties, réputé correspondre à la valeur de l'immeuble sur le marché (cf. Exposé des motifs concernant la LMSD, BGC février 1963, let. c ad art. 6 p. 1040). Le droit de mutation est ainsi en principe prélevé sur le prix d'acquisition de l'immeuble; son assiette consiste en la contre-prestation du transfert au sens juridique (arrêt FI.2019.0195 du 1^er octobre 2020 consid. 2b). Cette valeur doit être déterminée sur la base d'éléments objectifs, les conditions inhabituelles ou personnelles, soit tous les éléments subjectifs, ne pouvant être pris en considération. Dans ce contexte, n'entreront en particulier en compte ni le prix d'amateur, ni celui obtenu lors d'une vente urgente ou spéculative, ni celui résultant d'une procédure d'assainissement (cf. arrêt FI.1998.0034 du 3 mai 2000). Cette valeur se confond avec la valeur du marché, prise en considération par la pratique lorsque le prix convenu entre les parties ne correspond en rien à la valeur vénale de l'immeuble transféré (arrêt FI 2018.0042 du 7 janvier 2019 consid. 3 et les références citées).

Dans de nombreux cas toutefois, les parties à l'acte peuvent, dans certaines circonstances, s'être mises d'accord sur un prix qui, précisément, n'aurait pas été obtenu dans les conditions ordinaires d'une transaction immobilière; dans une situation de ce genre, il n'est pas rare que le prix finalement obtenu par l'acheteur s'écarte plus ou moins sensiblement de la valeur réelle de l'objet (arrêt FI.2012.0085 du 13 mars 2013 consid. 3a/bb et les références citées). Il peut alors s'agir d'un indice selon lequel le prix convenu n'est pas la résultante d'un marché libre. Tel sera notamment le cas lorsque les relations personnelles ou d'affaires que les parties entretiennent ont influencé à la baisse la fixation du prix ou lorsque celles-ci sont convenues d'autres contre-prestations, non expressément indiquées dans leur transaction. On peut également être confronté à une situation de ce genre dans une exécution forcée. Les transferts immobiliers résultant d'une réalisation forcée sont certes assimilées, selon l'art. 6 al. 6 LMSD, à des mutations ordinaires. Toutefois, le prix d'adjudication n'est pas nécessairement celui qui aurait pu être obtenu en cas de vente ordinaire, ce d'autant plus quand il a été acquis par le créancier hypothécaire. En effet, la réalisation dans le cadre d'une poursuite obéit à des principes propres. Les ventes aux enchères forcées se caractérisent ainsi par le fait que l'aliénation a un caractère involontaire et que le débiteur dont les biens sont mis en vente n'a aucune influence sur la fixation du prix d'adjudication, qu'il n'a pas la faculté de choisir le moment de la vente, ou de refuser des offres qu'il estimerait trop basses (arrêts FI.2012.0085 du 13 mars 2013 consid. 3a/bb et la référence à l’arrêt du Tribunal administratif fribourgeois du 10 juin 1994, publié in RFJ 1994, p. 408, not. consid. 3a et b ; FI.2001.0045 du 20 décembre 2006 consid. 2; FI.1998.0034 du 3 mai 2000 consid. 2a/bb). Il n'est ainsi pas rare dans un cas de ce genre qu'en misant pour se couvrir, le créancier gagiste devienne à bon compte propriétaire d'un immeuble et qu'il vende ultérieurement ce dernier pour récupérer sa créance, voire réaliser un bénéfice. L'adjudication faite au créancier gagiste constitue ainsi en règle générale un indice sérieux de ce que le marché libre n'a pas fonctionné; cette circonstance ne permet toutefois pas encore, à elle seule, de dire que l'autorité fiscale doit s'écarter du prix d'adjudication (arrêt FI.2004.0034 du 5 avril 2005).

c) L'art. 6 al. 5 LMSD, s'il permet à l'autorité de taxation de s'écarter du prix stipulé dans l'acte de transfert et institue une procédure analogue à la taxation d'office (BGC printemps 1963, p. 1040), doit, en tant qu'il constitue une exception par rapport au système de taxation sur la base du prix convenu entre les parties, être appliqué de manière restrictive. L'autorité fiscale ne saurait de façon générale être habilitée à corriger le prix de chaque transaction du même type. Elle doit au contraire apporter la preuve, d'une part, que le transfert générant le droit de mutation est la résultante d'une opération qui ne s'est pas déroulée dans un marché libre, et d'autre part, que ces circonstances ont eu pour conséquences que l'immeuble a été aliéné à un prix ne correspondant pas à sa valeur (vénale) réelle. Ainsi, l'autorité fiscale ne prendra en compte la valeur vénale de l'immeuble transféré au lieu du prix convenu que s'il s'impose à elle que le prix ne correspond manifestement pas à la valeur réelle de l'immeuble (cf. jurisprudence zurichoise citée par Olivier Thomas, Les droits de mutation, étude des législations cantonales, thèse Lausanne 1991, p. 221, note 3, in fine; l'autorité de céans va dans le même sens: cf. arrêt FI.1992.005 déjà cité, FI.1995.120 du 5 mars 1996; cf. encore la jurisprudence rendue en application de l'art. 9 du règlement du 22 décembre 1936 sur l'estimation fiscale des immeubles qui applique des critères analogues: cf. notamment arrêts EF.1999.011 du 18 octobre 1999; EF.1999.002 du 7 mai 1999; EF.1998.008 du 10 août 1998; FI.1993.035 du 4 octobre 1994). S'il est démontré par l'autorité fiscale que la valeur vénale ainsi arrêtée s'écarte du prix d'acquisition convenu, ce montant servira à déterminer l'assiette du droit de mutation. Lorsqu'elle invoque un élément susceptible de renverser la présomption consacrée par l'art. 6 al. 2 LMSD, l'autorité fiscale supporte le fardeau de la preuve; le contribuable doit en revanche rendre vraisemblable qu'il n'existe aucune relation particulière entre les parties au contrat et que le libre marché a fonctionné (arrêts FI.2001.0045 du 20 décembre 2006 consid. 2; FI.1998.034 du 3 mai 2000 consid. 2; arrêt du Tribunal administratif fribourgeois du 28 mai 1999, in RFJ 1999, p. 155, cons. 2d).

3. a) En l'occurrence, le recourant, lorsqu’il a acquis les parcelles en cause, était créancier gagiste sur les immeubles propriété de la société faillie, dès lors qu’il s’est fait céder ces créances avant de se porter acquéreur des biens-fonds. Cette circonstance permet déjà de mettre en évidence les conditions particulières de la vente du 20 juillet 2021. A cela s’ajoute que les immeubles vendus l’ont été dans le cadre d’une vente de gré à gré au sens de l’art. 256 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP; RS 281.1). L’administration de la faillite s’est en outre limitée à accepter l’offre du recourant, même si celle-ci s’écartait considérablement de la valeur de l’estimation, sans procéder à des enchères publiques auxquelles d’autres acquéreurs potentiels auraient pu participer. Dans un tel contexte de fait, l’autorité intimée était fondée à considérer que la vente ne s’était pas déroulée dans le marché libre.

b) Reste ainsi à déterminer si le prix de vente s'écarte de la valeur vénale du bien. Il convient ainsi de déterminer le prix qu'un tiers indépendant aurait payé pour cette acquisition. Pour ce faire, l'autorité fiscale peut s'appuyer sur des ventes antérieures de biens identiques réalisées par le contribuable (arrêt TF 2C_1036 et 1037/2014 du 21 avril 2015 consid. 4.2). En l'absence de données comparatives, la jurisprudence admet le recours aux méthodes d'estimations reconnues, en particulier dans le domaine de l'immobilier. La méthode appliquée doit être compréhensible, plausible et reconnue; elle doit trouver largement application dans des cas comparables, être objectivement préférable à d’autres méthodes ou au moins aussi éprouvée que celles-ci et doit tenir dûment compte des circonstances du cas d’espèce (arrêt TF 2C_1036 et 1037/2014 du 21 avril 2015 consid. 4.1 et les références citées; voir également l'arrêt FI.2012.0085 du 13 mars 2013 consid. 3b/aa).

c) La particularité de la vente litigieuse consiste dans le fait qu'elle porte sur le transfert d’une entreprise agricole (au sens de l'art. 7 de la loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural [LDFR; RS 211.412.11]).

A teneur de l'art. 63 al. 1 LDFR, l'autorisation d'acquérir une entreprise ou un immeuble agricole est notamment refusée lorsque le prix convenu est surfait (let. b). Conformément à l'art. 66 al. 1 LDFR, le prix d'acquisition est surfait quand il dépasse de plus de 5% le prix payé en moyenne pour des entreprises ou des immeubles agricoles comparables de la même région au cours des cinq dernières années. Les cantons peuvent augmenter ce pourcentage jusqu'à 15 % dans leur législation (art. 66 al. 2 LDFR). Le Canton de Vaud n'a pas fait usage de cette possibilité.

En l’occurrence, le prix licite n’a pas été déterminé par la Commission foncière rurale, dès lors que les parcelles acquises par le recourant l’ont été dans le cadre d’une procédure d’exécution forcée (cf. art. 63 al. 2 LDFR, ainsi que l'art. 64 al. 1 let. g LDFR, qui permet au créancier gagiste d'acquérir l'entreprise ou l'immeuble agricole dans le cadre de la réalisation forcée; voir s'agissant de ces dispositions, introduites lors de la révision partielle du 26 juin 1998, l'arrêt TF 5A.14/2005 du 3 février 2006 consid. 3.1.4 et les références citées; Müller/Schmid-Tschirren, Complément du Commentaire LDFR suite à la révision partielle du 26 juin 1998, in Communications de droit agraire 1999, p. 144 s.; Beat Stalder, Vorgehen bei der Verwertung von Landwirtschaftsland, in IWIR [Insolvenz- und Wirtschaftsrecht] 2000, p. 8ss, n. 2.3 et 2.5 p. 9-10, dont il ressort que le législateur a choisi de faire prévaloir, dans le cadre de la réalisation forcée, les intérêts des créanciers sur l'intérêt public à la réalisation des objectifs du droit foncier rural, à savoir de lutter contre les prix surfaits des terrains agricoles). Ces dispositions ne dispensent toutefois pas l'acquéreur d'aliéner ultérieurement l'objet à un prix qui ne soit pas surfait (art. 63 al. 1 let. b LDFR) et à une personne qui exploite à titre personnel, sous réserve des exceptions découlant de l'art. 62 LDFR ou de l'art. 64 al. 1 LDFR (ATF 132 II 212 consid. 3.1.5; arrêt TF 5A.14/2005 du 3 février 2006 consid. 3.1.5; Müller/Schmid-Tschirren, op. cit., p. 143; Stalder, op. cit., n. 2.5 p. 10). Il convient ainsi de déterminer si l'autorité intimée pouvait s’appuyer sur l’expertise réalisée par Estimapro Sàrl le 10 septembre 2020 pour fixer la valeur vénale des parcelles litigieuses, étant précisé que cette valeur ne saurait excéder le prix licite calculé sur la base de l’art. 66 LDFR, dès lors qu'une aliénation ultérieure ne pourrait s'effectuer qu'à concurrence de ce prix.

d) L'art. 66 al. 1 LDFR s'est révélé compliqué à appliquer et les cantons ont mis en place des pratiques variées (Yves Donzallaz, Traité de droit agraire suisse: droit public et droit privé, Tome II, 2006, n° 3503 ss, p. 688; cf. aussi arrêt TF 2C_999/2015 du 29 mai 2017 consid. 5.2 et les références). D'une manière générale, le prix licite prend comme base de calcul la valeur vénale effective moyenne durant cinq ans et il n'implique aucun recours à la valeur de rendement (Donzallaz, op. cit., p. 678, n. 3472).

En l'occurrence, l'expert qui a rédigé le rapport du 10 septembre 2020 n'a pas été en mesure de calculer précisément le prix licite selon les modalités usuellement admises, faute de documents à disposition. Il a néanmoins, au terme d'une analyse détaillée de la nature des biens-fonds (surfaces, données du registre foncier, estimation fiscale, zone d'affectation, situation, caractéristiques du terrain et des bâtiments) et après avoir exposé les principes d'estimation retenus, considéré que les biens-fonds destinés à être réalisés par l'office des faillites pouvaient être évalués au montant total de 3'551'480 francs. La démarche suivie ici par l'expert, qui consiste à distinguer l'évaluation des terrains agricoles des bâtiments, apparaît cohérente et se rapproche dans une large mesure des méthodes d'estimation développées pour calculer le prix licite (voir notamment l'arrêt F0.2019.0012 du 9 mars 2021 consid. 6 qui contient un historique et développement des différentes méthodes utilisées pour déterminer le prix licite; voir également les arrêts TF 2C_234/2015 du 19 août 2015 et 2C_46/2015 du 9 juillet 2015 consid. 5.3; dans le cadre de ces arrêts, le Tribunal fédéral a en effet considéré qu'il est tout à fait admissible de calculer d'une part la valeur de rendement des terrains puis de calculer séparément la valeur intrinsèque des immeubles afin ensuite d'arriver au prix licite). Il ressort tout au plus de l'arrêt TF 2C_999/2015 du 29 mai 2017 consid. 8.3 que la valeur ECA ne doit pas être prise en compte dans le calcul de la valeur des immeubles car il s'agit d'une notion cantonale, que tous les cantons ne connaissent pas, et qui est dès lors incompatible avec l'art. 66 LDFR. Le Tribunal fédéral relève en outre que le prix licite ne peut jamais, même au terme d'un examen approfondi, être déterminé avec une précision mathématique; la méthode choisie par le législateur entraîne immanquablement que les résultats se tiennent dans une certaine marge d'appréciation dont il faut s'accommoder (arrêts TF susmentionnés 2C_234/2015 consid. 5.5; ég. 2C_46/2015 consid. 5.3 et les réf. citées).

Il convient en l'occurrence de rappeler que seule la Commission foncière rurale est à même de fixer le prix licite des parcelles en cause. On ne discerne cela étant pas, sur la base de l'expertise versée au dossier, que le prix évalué par l'expert s'écarterait sensiblement de la valeur qui pourrait être arrêtée dans le cadre d'une procédure tendant à la fixation du prix licite. Le recourant soutient, sans toutefois remettre en cause la valeur probante de l'expertise, que le prix licite de ses parcelles n'excéderait pas 1'900'000 francs. Il n'établit toutefois pas, en s'appuyant notamment sur divers exemples comparatifs, que cette valeur correspondrait au prix qu'il obtiendrait en vendant ses biens-fonds à un tiers indépendant. Dans ces circonstances et compte tenu du peu d'éléments fournis par le recourant pour remettre en cause la pertinence de l'expertise figurant au dossier, il ne se justifie pas de donner suite à la demande du recourant tendant à la mise en œuvre d'une nouvelle expertise.

La décision attaquée, en tant qu'elle fixe l'assiette imposable à 3'551'480 fr., doit ainsi être intégralement confirmée.

4. Il résulte des considérants qui précèdent que le recours doit être rejeté et la décision rendue sur réclamation confirmée. Les frais sont mis à la charge du recourant, qui succombe (art. 49 LPA-VD). Il n'est pas alloué de dépens (cf. art. 55 al. 1 LPA-VD).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale les impôts le 15 mars 2023 est confirmée.

III. Un émolument de 2'500 (deux mille cinq cents) francs est mis à la charge du recourant.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 22 janvier 2024

Le président: La greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.