TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
	Arrêt du 6 août 2024
Composition	Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Alex Dépraz et M. Raphaël Gani, juges; M. Christophe Baeriswyl, greffier.

 

Recourants	1.	A.________, à ********,
	2.	B.________, à ********,

  

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

  

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, à Berne.

  

 

Objet	Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
	Recours A.________ et B.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 19 juin 2023 (frais d'entretien d'immeuble; ICC et IFD; période fiscale 2020).

 

Vu les faits suivants:

A.                     A.________ est titulaire de la raison individuelle "********", qui a pour but la réparation et la vente de machines industrielles et de véhicules. Il est parallèlement associé gérant de C.________ Sàrl, société créée le 15 octobre 2020 qui poursuit le même but que la raison individuelle.

B.                     Depuis décembre 2019, A.________, son épouse B.________ et sa mère D.________ sont copropriétaires (pour un tiers chacun) sur le territoire de la Commune de Crassier, à la route de ********, de la parcelle n^o ********. Ce bien-fonds, d'une surface de 675 m², supporte une maison d'habitation construite en 1950 que le couple et ses deux enfants occupent.

C.                     Le 24 décembre 2021, les époux A.________ et B.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2020. Ils ont revendiqué en particulier la déduction d'un montant de 48'434 fr. à titre de frais d'entretien d'immeubles en lien avec des travaux réalisés sur leur propriété de la route de ********.

Par décision de taxation du 7 avril 2022, l'Office d'impôt des districts de Nyon et Morges (ci-après: l'office d'impôt) a arrêté le revenu imposable des intéressés à un montant de 201'400 fr. (au taux de 71'900 fr.) en matière d'impôt cantonal et communal (ICC), respectivement à un montant de 187'200 fr. (au taux de 187'200 fr.) en matière d'impôt fédéral direct (IFD), et leur fortune imposable à un montant de 125'000 fr. (au taux de 125'000 fr.). Il a refusé une partie des frais d'entretien d'immeuble revendiqués en déduction, notamment pour le motif suivant: "Les factures établies par des sociétés étrangères ne sont pas admises à défaut de preuves de versement et pour lesquelles aucune TVA n'a été décomptée".

D.                     a) Par lettre du 28 avril 2022, les époux A.________ et B.________ ont formé une réclamation contre cette décision. Ils ont produit les justificatifs de transport et de douane des factures, dont la déduction a été refusée.

Le 12 mai 2022, l'office d'impôt a adressé aux contribuables une nouvelle détermination des éléments imposables, maintenant sa décision de taxation du 7 avril 2022. Il a relevé que les justificatifs produits démontraient que les factures litigieuses avaient été émises au nom de la raison individuelle et non des intéressés personnellement.

Les époux A.________ et B.________ ont transmis début juin 2022 à l'autorité de taxation un tableau récapitulatif des frais engendrés par la rénovation de leur propriété, ainsi qu'un extrait de la comptabilité "comptes achats de marchandises" de la raison individuelle "********".

Les contribuables n'ayant pas donné suite à la convocation qui leur a été adressée, l'office d'impôt a transmis leur dossier le 11 août 2022 à l'Administration cantonale des impôts (ACI), comme objet de sa compétence.

b) A la requête de l'ACI, les époux A.________ et B.________ ont produit le 27 septembre 2022 de nouvelles pièces.

Lors d'un entretien du 30 novembre 2022 dans les locaux de l'ACI, les contribuables ont été rendu attentifs au fait qu'au vu de l'importance des travaux entrepris, il y avait lieu de différencier les travaux déductibles au titre des frais d'entretien de l'immeuble et ceux générateurs de plus-values. Ils ont affirmé pour leur part que les travaux facturés au nom de la raison individuelle n'avaient pas été comptabilisés dans les comptes de cette dernière. Dans la mesure où certaines pièces produites durant la procédure de réclamation concernaient des frais dont la déduction n'avait pas été revendiquée dans le cadre de la réclamation, un délai leur a été enfin imparti pour produire une liste actualisée de l'intégralité des frais d'entretien invoqués.

Le 19 janvier 2023, les intéressés ont produit la liste demandée, qui comporte 72 postes pour un montant total invoqué à titre de déduction de 70'190 fr. 75.

Le 6 avril 2023, l'ACI a adressé aux époux A.________ et B.________ une proposition de règlement, n'admettant qu'un montant de 13'337 fr. 80 à titre de frais d'entretien déductibles. Elle n'a pas pris en compte les factures datées de 2019, celles établies au nom de la raison individuelle "********", de E.________, père de A.________, ou de la raison individuelle "********" de ce dernier, ainsi que les tickets de caisse. Elle n'a admis par ailleurs les autres factures qu'à hauteur de 70%, retenant que la part des plus-values pouvait être estimée à 30%.

Par lettre du 5 mai 2023, les contribuables ont déclaré maintenir leur réclamation. S'ils admettaient l'estimation à 30% retenue pour les travaux à plus-values, ils contestaient en revanche le formalisme dont l'ACI faisait preuve s'agissant du refus de certaines factures. Ils ont répété en particulier qu'aucune facture privée n'avait été portée en charge de la raison individuelle.

Le 6 juin 2023, les intéressés ont produit divers relevés bancaires à titre de preuves de paiement de certains frais invoqués en déduction.

c) Par décision du 19 juin 2023, l'ACI a rejeté la réclamation des époux A.________ et B.________ et modifié les éléments imposables de la période fiscale 2020 comme il suit:

"-   pour l'impôt cantonal et communal, revenu imposable de Fr. 201'400.00 au taux de Fr. 71'900.00 (quotient familial 2.8) et fortune imposable de Fr. 125'000.00 au taux de Fr. 125'000.00;

-    pour l'impôt fédéral direct, revenu imposable de Fr. 187'200.00 au taux de Fr. 187'200.00 (barème mariés)."

Sur la base des nouvelles pièces produites, elle a admis d'autres factures à titre de frais d'entretien déductibles, portant le montant total des déductions admises de ce chef à 18'855 fr. 55.

E.                     Le 20 juillet 2023 (date du cachet postal), les époux A.________ et B.________ ont recouru contre cette décision devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP). Contestant le refus de l'ACI d'admettre en déduction certaines factures (il s'agit des factures portant les n^os 15, 17, 18, 19, 20, 23, 24, 26, 29, 30, 31, 32, 35, 43, 60 et 72 de la liste produite le 19 janvier 2023 par les recourants, numérotation que l'ACI a utilisée dans sa décision sur réclamation et dans ses écritures et que l'on reprendra ci-après pour faciliter la compréhension du cas), ils ont conclu à ce que la décision soit réformée dans cette mesure.

Dans sa réponse du 9 octobre 2023, l'ACI a admis sur la base des explications et des pièces produites à l'appui du recours les factures n^os 30, 33 et 35 (toujours à hauteur de 70%) à titre de frais d'entretien déductibles, portant le montant total des déductions admises de ce chef à 20'742 fr. 40; elle a confirmé en revanche sa position sur les autres factures litigieuses; elle a rectifié sa décision du 19 juin 2023 dans cette mesure.

Bien qu'invitée à se déterminer, l'Administration fédérale des contributions (AFC) n'a pas procédé dans le délai imparti.

Les recourants ont déposé un mémoire complémentaire le 29 novembre 2023. S'ils acceptaient l'argumentation de l'ACI sur la plupart des factures encore litigieuses, ils maintenaient en revanche que les factures n^os 29, 31 et 72 devaient à leur sens être admises en déduction au titre de frais d'entretien.

Dans ses déterminations complémentaires du 20 décembre 2023, l'ACI a encore admis la facture n^o 31 à titre de frais d'entretien déductibles, faisant portant le montant total des déductions admises de ce chef à 22'123 fr. 60; elle a rectifié sa décision du 19 juin 2023 dans cette mesure.

Les recourants se sont encore exprimés le 1^er février 2024. L'ACI a renoncé à se déterminer sur cette nouvelle écriture.

 

Considérant en droit:

1.                      Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2.                      Le litige porte sur le refus de l'ACI d'admettre en déduction du revenu imposable des recourants diverses factures au titre de frais d'entretien d'immeuble.

3.                      a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et l'autre pour l'impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).

b) En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière identique en droit fédéral et en droit cantonal. La cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. en autres arrêts FI.2023.0009 du 26 juin 2023 consid. 3; FI.2021.0043 du 4 février 2022 consid. 3 et FI.2020.0008 du 16 mars 2021 consid. 3).

4.                      a) En droit fédéral, l'art. 32 al. 2, 1^ère phrase, LIFD dispose que le contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire notamment les frais nécessaires à leur entretien. En droit cantonal, l'art. 36 al. 1 let. a LI a une teneur identique. Au lieu du montant effectif des frais, le contribuable peut faire valoir une déduction forfaitaire (cf. art. 32 al. 4 LIFD; art. 36 al. 4 LI).

Par frais d'entretien d'immeuble, on entend les dépenses consenties pour des travaux destinés à compenser l'usure normale de la chose due à son usage et à l'écoulement du temps et à maintenir l'état d'entretien original du bien (cf. TF 2C_434/2017 du 4 avril 2018 consid. 4.2; Nicolas Merlino, in Yersin/Noël [éds], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2^ème éd., Bâle 2017 [ci-après: CR-LIFD], N 64 ad art. 32 LIFD; ég. art. 1 al. 1 let. a de l'ordonnance de l'AFC du 24 août 1992 sur les frais relatifs aux immeubles privés déductibles dans le cadre de l'impôt fédéral direct [ci-après: OFIP; RS 642.116.2]). Ces frais se distinguent des dépenses ayant pour effet d'apporter une plus-value à l'immeuble, qui ne sont pour leur part pas déductibles (cf. art. 34 let. d LIFD; art. 38 let. d LI).

Dans le canton de Vaud, c'est la date d'établissement de la facture par les fournisseurs qui est déterminante pour la périodicité de la déduction des frais d'entretien immobiliers (cf. arrêts FI.2020.0122 du 19 août 2022 consid. 5a; FI.2018.0182 du 13 juin 2019 consid. 3c; FI.2012.0043 du 4 juillet 2013 consid. 3a; ég. "Instructions complémentaires concernant la propriété immobilière", p. 7 ad code 540).

Selon une jurisprudence constante, il appartient à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (cf. ATF 147 II 338 consid. 3.2; ATF 146 II 6 consid. 4.2; ATF 140 II 248 consid. 3.5 et les références).

b) En l'espèce, l'ACI a reconnu dans le cadre de la présente procédure de recours le caractère déductible des factures n^os 30, 31, 33 et 35 au vu des explications fournies et des nouvelles pièces produites et a rectifié sa décision du 19 juin 2023 en conséquence, ce dont il y a lieu de prendre acte. Les recourants, pour leur part, ont renoncé à revendiquer la déductibilité des factures n^os 15, 17, 18, 19, 20, 23, 24, 26, 43 et 60, ne contestant plus la position de l'ACI sur ces postes. En définitive, seules deux factures sont encore litigieuses: les factures n^os 29 et 72.

aa) La facture n^o 29, datée du 18 décembre 2019, a été établie par l'entreprise F.________ au nom de la raison individuelle. Elle porte sur l'achat de fenêtres et de portes pour un montant de 23'031.90 euros. Elle comporte une note manuscrite indiquant que ce montant aurait été payé le 18 décembre 2019.

Pour répondre à l'argument de l'ACI selon lequel cette facture, vu sa date d'établissement, ne pouvait pas être déduite lors de la période fiscale 2020, les recourants ont expliqué que le 18 décembre 2019 correspondait en fait à la date de commande des matériaux. Ils ont produit à cet égard une autre facture – "finale" selon leurs termes – datée du 8 juin 2020 du même fournisseur, portant sur le même montant et les mêmes matériaux. La question de la périodicité du montant revendiqué en déduction peut toutefois demeurer indécise, dans la mesure où le paiement n'a de toute manière pas été comptabilisé dans le compte privé de la raison individuelle, que ce soit en 2019 ou en 2020, et qu'aucun autre justificatif de paiement n'a été fourni.

La déduction de la facture n^o 29 ne peut dès lors qu'être rejetée.

bb) La facture n^o 72, datée du 16 juin 2020, a été établie par l'entreprise G.________ au nom de la raison individuelle. Elle porte sur des frais de douane et d'importation pour un montant de 3'740 francs. Elle comporte un tampon "payé".

Le paiement de cette facture n'a pas non plus été comptabilisé dans le compte privé de la raison individuelle et aucun autre justificatif de paiement n'a été fourni.

La déduction de la facture n^o 72 ne peut dès lors ici encore qu'être rejetée.

cc) L'ACI n'a dès lors pas violé le droit, ni abusé de son pouvoir d'appréciation, en n'admettant qu'un montant de 22'123 fr. 60 à titre de frais d'entretien d'immeuble déductibles.

5.                      Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée, dans sa teneur rectifiée des 9 octobre et 20 décembre 2023.

Les recourants, qui succombent, supporteront les frais de justice (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD), solidairement entre eux (cf. art. 51 al. 2 LPA-VD). Ceux-ci seront légèrement réduits, pour tenir compte du fait que l'ACI a admis dans le cadre de la procédure de recours le caractère déductible de quatre factures supplémentaires (sur les seize que les intéressés contestaient) sur la base de nouvelles explications et pièces fournies.

L'allocation de dépens n'entre pas en considération (cf. art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).

 

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

 

I.                       Le recours est rejeté.

II.                      La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 19 juin 2023, dans sa teneur rectifiée des 9 octobre et 20 décembre 2023, est confirmée.

III.                    Les frais de justice, par 800 (huit cents) francs, sont mis à la charge de A.________ et B.________, solidairement entre eux.

IV.                    Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 6 août 2024

 

La présidente:                                                                                          Le greffier:


                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.