TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 31 octobre 2024

Composition

M. Guillaume Vianin, président, Mme Mihaela Amoos Piguet et M. Raphaël Gani, juges; M. Patrick Gigante, greffier.

Recourant

A.________, à ******** ,

Autorité intimée

Service de la sécurité civile et militaire, à Morges

Autorité concernée

AFC Section taxe d'exemption de l'obligation de servir, à Berne.

Objet	taxe d’exemption du service militaire (obligation de servir)
	Recours A.________ c/ décision sur réclamation du Service de la sécurité civile et militaire du 18 juillet 2023 (taxes années d'assujettissement 2020 et 2021).

Vu les faits suivants:

A. A.________, né en 1987, a été naturalisé suisse en 2019.

Le prénommé a été exonéré de la taxe d'exemption de l'obligation de servir (ci-après aussi: TEO) pour l'année d'assujettissement 2019, en raison de sa naturalisation (cf. art. 4 al. 1 let. e de la loi fédérale du 12 juin 1959 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir [LTEO; RS 661]).

Le 5 août 2022, le Service de la sécurité civile et militaire (SSCM) a adressé à A.________ une décision de taxation pour la taxe d'exemption de l'obligation de servir (ci-après aussi: TEO) pour l'année d'assujettissement 2020. Le montant de la taxe a été fixé à 2'646 fr., sur la base d'un revenu de 88'200 fr. et d'un taux de 3%.

Contre cette décision, A.________ a formé une réclamation. Il a notamment fait valoir qu'il n'avait pas eu la possibilité de faire le service militaire, mais qu'il était prêt à servir sous toute forme.

Le 1^er juin 2023, le SSCM a adressé au prénommé une décision de taxation pour la TEO de l'année d'assujettissement 2021. Le montant de la taxe a été fixé à 1'797 fr. 80, intérêts moratoires compris, sur la base d'un revenu de 58'200 fr. et d'un taux de 3%.

Contre cette décision, A.________ a formé une réclamation.

Par décision du 18 juillet 2023, le SSCM a rejeté les réclamations relatives aux taxations des années 2020 et 2021.

B. A l'encontre de cette décision, A.________ (ci-après: le recourant) a recouru le 18 août 2023 à la Cour de droit administratif et public (CDAP) du Tribunal cantonal. Il a conclu à l'annulation des taxations visées par la décision attaquée, sous suite de frais et dépens. A l'appui de cette conclusion, le recourant a invoqué le principe de non-rétroactivité des lois et celui d'égalité.

A la demande du recourant, l'instruction de la cause a été suspendue jusqu'à droit connu dans les procédures pendantes devant le Tribunal fédéral.

Après que le Tribunal fédéral eut rendu son arrêt de principe concernant la TEO de l'année d'assujettissement 2019 (ATF 150 I 144), le juge instructeur a invité le recourant à se déterminer sur la portée de cette jurisprudence dans la présente cause; le recourant avait aussi la faculté de retirer son recours sans frais.

Par courrier du 5 février 2024, le recourant a déclaré maintenir son recours.

Dans leurs écritures respectives du 14 mars 2024 et du 19 mars 2024, l'Administration fédérale des contributions, Section de la taxe d'exemption de l'obligation de servir (ci-après: l'autorité concernée) et le SSCM (ci-après: l'autorité intimée) ont conclu au rejet du recours.

Considérant en droit:

1. Déposé dans le délai de trente jours de l'art. 31 al. 1 LTEO, le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions des art. 30 al. 2 LTEO (applicable par renvoi de l'art. 31 al. 1 LTEO) et 79 al. 1 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36; applicable par renvoi de l'art. 10 al. 1 de la loi vaudoise du 10 novembre 1998 d'application de la législation fédérale sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir [LVLTEO; BLV 658.51]). Il y a donc lieu d'entrer en matière.

2. a) La taxe d'exemption de l'obligation de servir trouve son fondement à l'art. 59 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101). Selon cette disposition, tout homme de nationalité suisse est astreint au service militaire ou au service civil de remplacement (art. 59 al. 1 Cst.; cf. aussi art. 2 al. 1 de la loi fédérale du 3 février 1995 sur l'armée et l'administration militaire [LAAM; RS 510.10]). Celui qui n'accomplit pas son service militaire ou son service de remplacement s'acquitte d'une taxe (art. 59 al. 3 Cst.).

La TEO est régie par le droit fédéral, en particulier par la LTEO et par l'ordonnance du 30 août 1995 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (OTEO; RS 661.1). De jurisprudence constante, la taxe en question, qui constitue une contribution de remplacement, a pour but de garantir une égalité de traitement entre les personnes soumises à l'obligation de servir qui effectuent le service militaire ou le service civil et celles qui en sont exonérées (cf. ATF 150 I 144 consid. 3.1; 2C_339/2021 du 4 mai 2022 consid. 3.1 et les références).

b) Aux termes de l'art. 2 al. 1 let. a LTEO, sont assujettis à la taxe les hommes astreints au service qui sont domiciliés en Suisse ou à l'étranger et qui, au cours d'une année civile (année d'assujettissement), ne sont, pendant plus de six mois, ni incorporés dans une formation de l'armée ni astreints au service civil. Les situations qui ont conduit à l'absence d'incorporation dans une formation de l'armée ou d'astreinte au service civil ne sont pas déterminantes (cf. ATF 150 I 144 consid. 8.1).

c) Dans sa teneur en vigueur jusqu'au 31 décembre 2018 (RO 2010 6032), l'art. 3 LTEO prévoyait ce qui suit:

" Art. 3 - Durée de l'assujettissement à la taxe

¹ L'assujettissement à la taxe commence au début de l'année au cours de laquelle la personne astreinte atteint l'âge de 20 ans.

² Il se termine:

a. pour les personnes qui ne sont pas incorporées dans une formation de l'armée et qui ne sont pas astreintes au service civil, à la fin de l'année au cours de laquelle elles atteignent l'âge de 30 ans;

[...]"

Depuis le 1^er janvier 2019 (modification du 16 mars 2018; RO 2018 3269), sa teneur est la suivante:

" Art. 3 - Début et durée de l'assujettissement à la taxe

¹ L'assujettissement à la taxe commence au plus tôt au début de l'année au cours de laquelle l'homme astreint atteint l'âge de 19 ans. Il se termine au plus tard à la fin de l'année au cours de laquelle il atteint l'âge de 37 ans.

² Pour les assujettis visés à l'art. 2 al. 1 let. a, qui n'effectuent pas de service de protection civile, l'assujettissement à la taxe commence l'année qui suit le recrutement. Il dure onze ans.

[...]."

Dans l'ATF 150 I 144, le Tribunal fédéral a d'abord retenu qu'en matière de prélèvement selon la LTEO, la taxe d'exemption de servir ne présente pas les caractéristiques d'un état de fait durable. En effet, les éléments de base déterminants servant de fondement à la taxe d'exemption de servir sont: l'incorporation (ou non) dans une formation de l'armée, la soumission (ou non) à l'obligation de servir dans le service civil et l'accomplissement (ou non) du service militaire ou civil pendant l'année d'exemption (cf. art. 2 al. 1 LTEO), puis, selon l'art. 3 al. 1 LTEO, l'âge de la personne astreinte à la taxe pendant l'année d'assujettissement et enfin la date du début de l'assujettissement à la taxe selon les art. 3 al. 2, 3, 4 et 5 LTEO. A l'exception du début de l'obligation de remplacement consistant en le paiement d'une taxe, les autres éléments s'apparentent à des faits et des situations qui se produisent ou existent durant l'année d'assujettissement et qui sont limités dans le temps par celle-ci. La circonstance que les faits pertinents existent encore à la fin de l'année d'assujettissement n'est pas déterminante, pas plus que les faits qui ne se produisent qu'après la fin de celle-ci (consid. 7.1 p. 148). Le Tribunal fédéral a ensuite considéré que le fait de soumettre un citoyen naturalisé suisse en 2017 à l'obligation de payer la TEO en 2019, en vertu de la nouvelle loi, ne constituait pas une application rétroactive de celle-ci. En effet, l'assujetti en question avait été soumis à la TEO pour l'année d'assujettissement 2019, sur la base des éléments de fait survenus cette année-là et en application de la législation entrée en vigueur au 1er janvier 2019. En particulier, l'élévation de la limite d'âge de 30 à 37 ans se rapportait à l'âge actuel de la personne concernée dans l'année considérée, de sorte qu'il n'y avait pas de rétroactivité à cet égard (consid. 7.2 p. 149).

d) Dans l'arrêt Glor c. Suisse du 30 avril 2009 (requête n^o 13444/04), la CourEDH a jugé que, à la lumière du but et des effets de la taxe litigieuse, la différence opérée par les autorités suisses entre les personnes inaptes au service exemptées de ladite taxe et celles qui étaient néanmoins obligées de la verser, était discriminatoire et violait l'art. 14 CEDH en lien avec l'art. 8 CEDH (arrêt Glor c. Suisse, par. 97 s.; cf. aussi ATF 150 I 144 consid. 8.2.1 et les références). Aux yeux de la CourEDH, le fait que le contribuable avait toujours affirmé être disposé à accomplir son service militaire, mais qu'il avait été déclaré inapte audit service par les autorités militaires compétentes, revêtait une grande importance (cf. arrêt Glor c. Suisse, par. 94; voir aussi ATF 150 I 144 consid. 8.2.1 et les références). Selon la CourEDH, la discrimination résidait en particulier dans le fait que, contrairement à d'autres personnes qui souffraient d'un handicap plus grave, l'intéressé n'avait pas été exempté de la taxe litigieuse – son handicap n'étant pas assez important –et que, alors qu'il avait clairement exprimé sa volonté de servir, aucune possibilité alternative de service ne lui avait été proposée. A ce sujet, la CourEDH a notamment souligné "l'absence, dans la législation suisse, de formes de service adaptées aux personnes se trouvant dans la situation du requérant" (cf. arrêt Glor c. Suisse, par. 96; ATF 150 I 144 consid. 8.2.1 et les références).

A plusieurs reprises, le Tribunal fédéral a jugé qu'il n'était pas possible pour un intéressé de se prévaloir d'une violation de l'art. 14 CEDH en lien avec l'arrêt Glor c. Suisse, respectivement de l'art. 8 Cst., dans l'hypothèse où celui-ci ne s'était pas montré actif pour effectuer un service militaire ou un service civil (cf. ATF 150 I 144 consid. 8.2.2 p. 151; arrêts 2C_170/2016 du 23 décembre 2016 consid. 6.3; 2C_924/2012 du 29 avril 2013 consid. 5.1; 2C_396/2012 du 23 novembre 2012 consid. 4.3.1; 2C_285/2011 du 1er décembre 2011 consid. 4.3.2).

Dans l'arrêt Ryser c. Suisse du 12 janvier 2021 (requête n° 23040/13), la CourEDH a considéré que le cas d'espèce ne différait pas suffisamment, d'un point de vue factuel, de celui de l'affaire Glor c. Suisse, pour qu'elle aboutisse à un résultat distinct. Ainsi, le fait d’astreindre une personne à payer une taxe d’exemption de servir dans l’armée, après l’avoir déclarée inapte au service militaire pour raisons de santé, constituait une discrimination contraire à l’art. 14 en lien avec l’art. 8 CEDH. La discrimination résultait du fait qu’aucune possibilité de prestation de service personnel n’était ouverte au requérant, lequel avait été incorporé dans la réserve de la protection civile. De ce fait, la possibilité de réduire le montant de la taxe litigieuse était restée purement théorique (arrêt Ryser c. Suisse, par. 58).

D’une manière générale, la réglementation a été modifiée depuis les premières condamnations de la Suisse par la CourEDH (cf. Louise Bonadio, Taxe militaire : les effets et les doutes autour de la loi sur la taxe d’exemption de l’obligation de servir, Novità fiscali, n° 7/2021, p. 375) pour permettre aux personnes inaptes de se voir proposer un service de remplacement.

Le Tribunal fédéral a rejeté le recours de l'Administration fédérale des contributions contre un jugement du Tribunal d'appel du canton du Tessin selon lequel un homme souffrant de diabète et déclaré inapte aussi bien au service militaire qu'au service de protection civile n'était pas assujetti à la TEO. L'intéressé avait manifesté sa volonté d'effectuer le service militaire sous une forme introduite après l'arrêt Glor c. Suisse, mais l'administration cantonale n'y avait pas donné suite (arrêt 9C_200/2023 du 4 avril 2024).

3. a) En l'occurrence, le recourant invoque le principe de non-rétroactivité des lois et celui d'égalité. Il relève que la révision de la LTEO, entrée en vigueur le 1^er janvier 2019, a relevé la limite d'âge de l'obligation de servir de 34 à 37 ans. C'est pour cette raison qu'il a été assujetti à la TEO, alors qu'il ne l'était pas auparavant. En se plaignant d'inégalité, il fait valoir qu'il est notoire que les militaires et, dans une moindre mesure, les civilistes qui, sous l'ancien droit, avaient été libérés pour raison d'âge sans avoir accompli tous leurs jours de service, n'ont pas été reconvoqués à la suite de l'entrée en vigueur du nouveau droit – pour effectuer les jours de service manquants – et n'ont pas non plus été astreints à payer la TEO.

b) S'agissant du grief tiré de la violation prétendue du principe de non-rétroactivité des lois, on relève que le recourant a été naturalisé en 2019, alors que la révision de la LTEO était entrée en vigueur. Le recourant n'a jamais été soumis à l'ancien droit et ne saurait à l'évidence se prévaloir de celui-ci, en faisant valoir que s'il avait été naturalisé sous l'ancienne réglementation, ses obligations de servir – y compris celle de payer la TEO – auraient été moindres.

Il ne saurait donc être question d'application rétroactive de la LTEO dans le cas du recourant.

c) Pour ce qui est du grief d'inégalité, on observe d'abord que le recourant se contente d'affirmer qu'il est notoire que les militaires et, dans une moindre mesure, les civilistes qui, sous l'ancien droit, avaient été libérés pour raison d'âge sans avoir accompli tous leurs jours de service, n'ont pas été astreints à effectuer les jours de services manquants ni à payer la TEO. Le recourant n'entreprend pas de prouver cette allégation.

Si le recourant se réfère aux données figurant dans le Message du Conseil fédéral du 6 septembre 2017 relatif à la modification de la loi fédérale sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (FF 2017 5837 ss, 5840 s.), il faut relever que le nouveau droit a précisément introduit une taxe d'exemption "finale" due par les hommes astreints au service militaire ou au service civil qui sont libérés de leur obligation de servir sans avoir accompli la totalité des jours de service obligatoires (art. 9a LTEO). Le législateur a voulu par là renforcer l’égalité de traitement entre les hommes astreints au service qui ont accompli la totalité de leur service et les hommes astreints qui sont libérés de leur obligation de manière anticipée (Message précité, FF 2017 5852). Le nouveau droit – qui s'applique seul au recourant – renforce donc l'égalité de traitement et le recourant ne saurait invoquer une hypothétique inégalité qui se serait produite sous l'ancien droit auquel il n'a jamais été soumis.

Dans son écriture du 14 mars 2024, l'autorité concernée relève par ailleurs que, compte tenu des limites d'âge en vigueur sous l'ancien droit (recrutement jusqu'à 25 ans, école de recrues jusqu'à 26 ans, libération des obligations militaires à 34 ans), l'homme qui aurait été libéré des obligations militaires pour raison d'âge l'année de ses 34 ans sans avoir accompli l'intégralité de ses jours de service, aurait tout de même été à disposition de l'armée au moins pendant 10 ans; en outre, ayant accompli son école de recrues, il aurait effectué au moins la moitié de ses jours de services et aurait été assujetti à la TEO pour les éventuels services manqués. En outre, selon la disposition transitoire de l'art. 117 al. 2 de l'ordonnance sur les obligations militaires du 22 novembre 2017 (OMi; RS 512.21), les militaires de la troupe et les sous-officiers qui n’ont pas encore accompli la durée totale des services d’instruction au 31 décembre 2017 restent astreints au service militaire jusqu’à la fin de la douzième année civile après leur promotion au grade de soldat. Dans ces conditions, il est selon l'autorité concernée difficile de considérer que les assujettis non incorporés (art. 2 al. 1 let. a LTEO), car naturalisés sous l'ancien droit après l'année de leurs 25 ans, seraient discriminés par rapport aux assujettis astreints au service (art. 2 al. 1 let. c LTEO). Dans le cas particulier du recourant, celui-ci, naturalisé en 2019 à l'âge de 32 ans, a été exonéré de la TEO en 2019 (en raison de sa naturalisation: art. 4 al. 1 let. 3 LTEO) et doit acquitter la TEO durant 5 ans (de 2020 à 2024) jusqu'à ce qu'il atteigne l'âge de 37 ans.

L'autorité concernée souligne finalement, après avoir pris contact avec le commandement du recrutement, que le recourant n'a pas fait de demande tendant à effectuer un recrutement ultérieur au sens de l'art. 12 al. 2 OMi. Le recourant ne le conteste pas.

Au vu de ce qui précède, le grief d'inégalité ou de discrimination doit être rejeté.

4. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Le recourant, qui succombe, supportera les frais de justice (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). Il n'a pas droit à l'allocation de dépens (cf. art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est rejeté.

II. La décision sur réclamation du Service de la sécurité civile et militaire du 18 juillet 2023 est confirmée.

III. Les frais de justice, par 500 (cinq cents) francs, sont mis à la charge de A.________.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 31 octobre 2024

Le président: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux participants à la procédure.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.