TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Composition

M. Alex Dépraz, président; M. Raphaël Gani, juge; Mme Karen Henry, assesseure; M. Patrick Gigante, greffier.

Recourants

A.________, à ********,

B.________, à ********,

tous deux représentés par Me Laurent KYD, avocat à Genève,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, à Berne.

Objet	Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) / Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
	Recours A.________ et B.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 22 avril 2024 (ICC-IFD; période fiscale 2018).

Vu les faits suivants:

A. A.________ et B.________ (ci-après aussi: les contribuables) sont mariés et domiciliés à ********. A.________ exploite une entreprise agricole sur la Commune de ********. A.________ était propriétaire de la parcelle n°******** de la Commune de ********, d'une surface de ******** m², laquelle était colloquée en zone agricole conformément au plan des zone du 18 juillet 1984 et au Règlement général sur l'aménagement du territoire et les constructions de la Commune de ******** (RGA********), adopté le 1^er novembre 2007 et approuvé par le département compétent le 7 février 2008. Cette parcelle était vierge de toute construction et exploitée à des fins d'agriculture par A.________.

B. La société Compagnie du Chemin de fer C.________ (ci-après: le Chemin de fer C.________), à ********, souhaitait se porter acquéreuse de la parcelle n° ******** précitée, dans le but d'y construire un dépôt-atelier utile à la réalisation de son but statutaire.

Dans cette perspective, A.________ et le Chemin de fer C.________ ont conclu, le 14 novembre 2016, un contrat de vente à terme conditionnelle de la parcelle n°******** de ********, pour un prix de vente de 1'200'000 francs. La prise de possession et l'entrée en jouissance, de même que le transfert des risques, devaient s'effectuer au jour de la signature de l'acte de transfert définitif. La signature de l'acte de transfert définitif a été notamment soumise à la condition suspensive que les plans soumis à l'approbation de l'Office fédéral des Transports (ci-après: OFT) par l'acquéreuse soient définitivement approuvés par cette autorité et/ou par toutes autorités supérieures en cas de recours. Les signataires du contrat de vente ont prévu la disposition suivante, s'agissant du traitement fiscal des bénéfices immobiliers:

"Pour le surplus, en ce qui concerne le paiement dudit impôt, les comparants conviennent de ce qui suit:

- si le montant de l'impôt effectivement dû est inférieur ou égal à 20 % (vingt pour cent) de la plus-value immobilière, il sera supporté entièrement par le vendeur;

- si le montant de l'impôt effectivement dû est supérieur à 20 % (vingt pour cent) de la plus-value immobilière, il sera supporté par le vendeur à concurrence d'un montant équivalent à 20 % de la plus-value et la totalité du solde du montant de l'impôt sera pris en charge par l'acheteuse."

La construction du dépôt-atelier a été approuvée par décision de l'OFT du 20 juillet 2017, qui rappelait ce qui suit:

"L'OFT rappelle que selon l'art. 18 al. 4 LCdF aucune autorisation ni aucun plan relevant du droit cantonal ne sont requis. L'approbation des plans fondée sur la LCdF a valeur de plan d'affectation de zones spécial".

C. Le 16 juillet 2018, A.________ a adressé à la Commission foncière rurale I (ci-après: CFR I) une demande d'autorisation de partage matériel d'une entreprise agricole et d'acquisition de la parcelle n° ******** de ********. L'autorisation a été délivrée par cette autorité le 17 août 2018.

D. Par acte de transfert immobilier du 28 novembre 2018, A.________ et le Chemin de fer C.________ ont constaté la réalisation de l'ensemble des conditions auxquelles était soumise l'exécution de l'acte de vente, ainsi que l'autorisation délivrée par la CFR I. Le transfert de propriété a été inscrit au Registre foncier le 30 novembre 2018. Après une première phase de travaux préparatoire, les travaux de construction proprement dit du dépôt-atelier ont débuté le 17 septembre 2019. La parcelle a été exploitée par le recourant à des fins agricoles à tout le moins jusqu'au transfert de propriété.

Il résulte du dossier et des données disponibles sur le Guichet cartographique cantonal que le dépôt, qui a été mis en service au mois de juin 2024, occupe l'intégralité de la parcelle n°********, ce qui exclut désormais toute activité agricole sur celle-ci.

E. A.________ a fait parvenir à l'Office d'impôt des districts de ******** (ci-après: l'office d'impôt), le 16 janvier 2019, une déclaration pour l'imposition des gains immobiliers, en lien avec les gains réalisés à l'occasion de la vente de la parcelle n°******** de ********. Il y a déclaré un gain immobilier imposable de 1'118'000 fr. (prix de vente de 1'200'000 fr. – prix d'acquisition de 16'000 fr. [estimation fiscale de l'immeuble 10 ans avant l'aliénation] – impenses de 66'000 fr.).

L'office d'impôt a informé A.________ du fait que le gain retiré de la vente de la parcelle n° ******** de la Commune de ******** devait être soumis à l'impôt ordinaire sur le revenu, dans le cadre de la déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2018.

F. A.________ et B.________ ont déposé leur déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2018 le 2 juillet 2019. Ils ont déclaré un revenu imposable de 184'100 fr. au titre de l'impôt cantonal et communal (ICC; respectivement 158'700 fr. au titre de l'impôt fédéral direct [IFD]), ainsi qu'une fortune imposable de 1'112'000 francs.

Par décision de taxation du 28 août 2019, l'office d'impôt a fixé le revenu imposable des contribuables à 1'229'000 fr. pour l'ICC (1'203'600 fr. pour l'IFD) et leur fortune imposable à 617'000 francs. L'office d'impôt a notamment réintégré à leur revenu imposable un montant de 1'044'888 fr. provenant de l'activité indépendante accessoire correspondant au prix de vente de 1'200'000 fr. diminué de la valeur comptable du terrain, des impenses et d'une provision forfaitaire de 12% pour les cotisations AVS.

Une décision de remise a été rendue également le 28 août 2019 et prévoit que les contribuables pourront bénéficier d'une remise d’impôt d'un montant de 37'105,50 fr. en lien avec l'ICC une fois la décision de taxation entrée en force.

A.________ et B.________ ont formé une réclamation à l'encontre de cette décision par acte de leur avocat du 27 septembre 2019.

G. Dans une convention signée le 8 décembre 2020, A.________ et le Chemin de fer C.________ ont réglé provisoirement la répartition de la charge fiscale en prévoyant le versement par cette dernière d'un montant de 233'000 fr. correspondant au solde provisoire relatif aux impôts 2018, ainsi que d'un montant de 60'129 fr. 20 correspondant aux cotisations AVS provisoires 2018. Dans le cadre de cet accord, A.________ s'est engagé à contester la décision de taxation qui qualifierait le gain immobilier de revenu de l'activité indépendante et la soumettrait à l'imposition ordinaire. Le Chemin de fer C.________ s'est pour sa part engagée à prendre en charge 80 % des honoraires et frais de cette procédure.

H. Par proposition de règlement du 7 décembre 2022, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a informé les contribuables de son intention de rejeter leur réclamation et de confirmer intégralement la décision de taxation du 28 août 2019, relative à la période fiscale 2018.

Dans le délai qui leur a été imparti pour se déterminer, les contribuables ont confirmé le maintien de leur réclamation.

Dans une nouvelle proposition de règlement du 29 janvier 2024, l'ACI a informé les contribuables de son intention de réformer la décision de taxation en défaveur des contribuables et d'intégrer à leur revenu imposable pour la période fiscale 2018 les montants pris en charge par le Chemin de fer C.________. La plus-value découlant de l'aliénation de la parcelle n°******** de ******** a dès lors été arrêtée à 1'305'129 francs. En outre, la dette relative aux impôts de la période fiscale 2018 a été réduite à 397'560 fr. en lieu et place des 525'000 fr. arrêtés dans la décision de taxation. Les éléments imposables ont été établis comme suit:

Revenu imposable ICC: 1'489'200 fr. au taux de 783'000 fr.

Fortune imposable ICC: 745'000 fr. au taux de 745'000 fr.

Revenu imposable IFD: 1'463'800 fr. barème mariés

Dans leurs déterminations du 7 mars 2024, les contribuables ont déclaré maintenir leur réclamation. S'agissant de l'élément nouveau précité, ils contestaient avoir acquis, en 2018, un droit ferme sur un montant de 295'729 fr. 20, correspondant à la prise en charge par l'acquéreuse d'une partie des impôts incombant aux contribuables.

I. Par décision rendue sur réclamation le 22 avril 2024, l'ACI a rejeté la réclamation du 27 septembre 2019, réformé la décision de taxation du 28 août 2019 en défaveur des contribuables et a fixé les éléments imposables conformément à sa proposition de règlement du 29 janvier 2024.

J. Agissant par l'intermédiaire de leur avocat, A.________ et B.________ (ci-après: les recourants) ont recouru le 23 mai 2024 à l'encontre de la décision sur réclamation de l'ACI du 22 avril 2024 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant principalement à sa réforme, en ce sens que la décision de taxation ne tient pas compte du gain net de 1'305'129 fr. lié au produit de la vente de la parcelle n° ******** de ********, le produit de cette vente devant être soumis à l'impôt sur les gains immobiliers. Subsidiairement, ils concluent à l'annulation de cette décision et au renvoi de la cause à l'ACI.

Dans sa réponse du 16 août 2024, l'ACI a conclu au rejet du recours.

L'AFC s'est déterminée le 16 août 2024, concluant également au rejet du recours.

Les recourants ont répliqué le 31 octobre 2024, maintenant intégralement leurs conclusions.

L'AFC et l'ACI se sont déterminées le 18 novembre 2024, les recourants s'étant encore exprimés le 2 décembre 2024 au sujet des prises de position respectives de l'AFC et de l'ACI.

Considérant en droit:

1. Le recours a en l'occurrence été déposé en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct - LIFD; RS 642.11 - et art. 95 LPA-VD, applicable par renvoi de l’art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux - LI; BLV 642.11). Le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2. Le litige porte en l'occurrence sur la détermination du revenu imposable des recourants durant la période fiscale 2018, tant en ce qui concerne l'ICC que l'IFD.

Appelé à se prononcer, comme dans le cas d’espèce, sur une question relevant tant de l'IFD que de l'ICC, le tribunal doit en principe rendre deux décisions; ces dernières peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations et des dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références). Lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il est admis qu'une seule décision soit rendue et que le dispositif ne distingue pas entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation de la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue vaut aussi bien pour l'IFD que pour l'ICC (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; CDAP FI.2019.0001 du 12 février 2020 et les références).

En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière similaire en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire.

3. Est en particulier litigieuse la taxation en tant que revenu imposable de la plus-value réalisée par le recourant 1 suite à la vente de sa parcelle au Chemin de fer C.________. Les recourants contestent la décision attaquée dans cette mesure et soutient que cette plus-value doit uniquement être imposée en tant que gain immobilier.

a) En matière d'impôt fédéral direct, tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante imposable (art. 18 al. 1 et 2 LIFD). Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont toutefois ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement (art. 18 al. 4 LIFD).

En matière d'impôt cantonal et communal harmonisé, à l'instar de l'art. 18 LIFD, l'art. 8 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID, RS 642.14) prévoit que le produit de l'activité lucrative indépendante soumis à l'impôt sur le revenu comprend tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. La part du produit d'aliénation supérieure aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses) d'un immeuble agricole ou sylvicole, soit la plus-value, est quant à elle soumise à l'impôt sur les gains immobiliers (art. 12 al. 1 LHID).

En conformité avec la loi sur l'harmonisation fiscale, la LI prévoit que tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante imposable (art. 21 al. 1 et 2 LI). Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont toutefois ajoutés au revenu imposable que pour la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu. La plus-value obtenue sur de tels immeubles est en revanche imposée conformément aux articles 61 ss LI (art. 21 al. 4 LI) sur l'impôt sur les gains immobiliers.

En résumé, les gains provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles bénéficient de l'exception selon laquelle seuls les amortissements récupérés sont soumis à l'impôt fédéral et cantonal sur le revenu, alors que le gain issu d'une augmentation de valeur à proprement parler est soumis exclusivement à l'impôt sur le gain immobilier cantonal et communal et n'est pas assujetti à une imposition au plan fédéral (ATF 138 II 32; arrêt TF 2C_467/2019 du 24 janvier 2020 consid. 3.3).

b) La notion d'immeuble agricole ou sylvicole n'est pas définie dans la loi. Dans l'ATF 138 II 32 précité, le Tribunal fédéral, se référant à son arrêt 2C_539/2010 rendu le 15 décembre 2010 dans une affaire vaudoise qui concernait le report de l'imposition du gain immobilier en cas d'aliénation d'un immeuble agricole, a retenu que la notion en question devait être définie non seulement au regard du droit fiscal, mais aussi de la loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR; RS 211.412.11), de la loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire (LAT; RS 700) et de la loi fédérale du 29 avril 1998 sur l'agriculture (LAgr; RS 910.1). Elle doit être concrétisée en coordination avec le champ d'application et les restrictions à l'aliénation du droit foncier rural. On n'est ainsi en présence d'un immeuble bénéficiant du régime d'imposition privilégié décrit ci-dessus que si l'immeuble entre dans le champ d'application de la LDFR (ATF 138 II 32 consid. 2.2.1 p. 36 s.; arrêts TF 2C_368/2019 du 13 mars 2020 consid. 2.2.4; 2C_317/2018 du 14 février 2020 consid. 2.3.2; 2C_993/2017 déjà cité, consid. 2.4). En outre, le régime d’imposition privilégie peut être exclu en raison des circonstances – par exemple en cas de vente à un prix supérieur au prix licite en violation des règles de la LDFR (TF 2C_485/2016 du 24 mai 2017 consid. 2.3) – même lorsque l’immeuble entre dans le champ d’application de la LDFR.

Le champ d'application général de la LDFR est défini par son art. 2, aux termes duquel:

^"1 La présente loi s’applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d’une entreprise agricole:

a. qui sont situés en dehors d’une zone à bâtir au sens de l’art. 15 de la loi du 22 juin 1979 sur l’aménagement du territoire, et

b. dont l’utilisation agricole est licite.

² La loi s’applique en outre:

a. aux immeubles et parties d’immeubles comprenant des bâtiments et installations agricoles, y compris une aire environnante appropriée, qui sont situés dans une zone à bâtir et font partie d’une entreprise agricole;

b. aux forêts qui font partie d’une entreprise agricole;

c. aux immeubles situés en partie dans une zone à bâtir, tant qu’ils ne sont pas partagés conformément aux zones d’affectation;

d. aux immeubles à usage mixte, qui ne sont pas partagés en une partie agricole et une partie non agricole.

³ La loi ne s’applique pas aux immeubles de moins de 15 ares pour les vignes, ou de moins de 25 ares pour les autres terrains, qui ne font pas partie d’une entreprise agricole.

⁴ La loi s’applique, en dérogation à l’al. 3, aux immeubles de peu d’étendue situés dans le périmètre d’un remaniement parcellaire, depuis la création du syndicat de remaniement et la prise de décision jusqu’au moment de l’inscription des nouveaux états de propriété dans le registre foncier."

Dans l'affaire qui a donné lieu à l'ATF 138 II 32, le Tribunal fédéral a eu à se prononcer sur l'applicabilité de la LDFR à un terrain non bâti situé intégralement dans la zone à bâtir, qui ne constituait pas l'"aire environnante appropriée" d'un immeuble comprenant des bâtiments et installations agricoles, au sens de l'art. 2 al. 2 let. a LDFR. Le Tribunal fédéral a relevé que, dans un tel cas, le régime privilégié était exclu du seul fait que le terrain n'était pas bâti, indépendamment de la question de savoir si l'immeuble était utilisé pour l'agriculture et faisait partie d'une entreprise agricole. Même si cette solution s'écartait de la pratique de certains cantons qui se basaient sur l'utilisation effective de l'immeuble, l'exclusion du régime privilégié se justifiait toutefois en particulier en présence d'un immeuble non bâti sis dans la zone à bâtir, en raison du fait que celui-ci n'était pas soumis aux restrictions d'aliéner du droit foncier rural (consid. 2.3.1 p. 38 s.).

Depuis cet arrêt, un immeuble non bâti qui ne remplit pas les conditions d'application de la LDFR est soumis pour les contribuables exerçant une activité indépendante en cas de vente, au régime fiscal ordinaire des immeubles faisant partie de la fortune commerciale. S'agissant de l'IFD, le bénéfice en capital est entièrement frappé de l'impôt sur le revenu, sans bénéficier du régime privilégié prévu par l'art. 18 al. 4 LIFD. Pour ce qui est de l'ICC, le bénéfice en capital est intégralement soumis à l'impôt sur le revenu et ne peut donc bénéficier d'une imposition selon les règles relatives à l'impôt sur les gains immobiliers des art. 61 et ss LI, lequel a pour objet notamment les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable (cf. arrêts FI.2018.0225 et FI.2018.0226 du 16 juillet 2020 consid. 3b; FI.2018.0110 du 2 avril 2019, confirmé par arrêt du Tribunal fédéral 2C_467/2019 du 24 janvier 2020).

c) Les recourants soutiennent en substance que la parcelle vendue est demeurée colloquée en zone agricole. Ils exposent que, jusqu'à la signature de l'acte de vente, la parcelle était en outre affectée à un usage agricole, puisqu'elle était effectivement exploitée par le recourant. Ils se prévalent également de ce que le partage matériel partiel ainsi que l'aliénation du bien-fonds ont été autorisés par la CF I après l'approbation des plans par l'OFT.

Quant à elle, l'autorité intimée soutient que l'affectation de la parcelle vendue est devenue ferroviaire lors de l'entrée en force de la décision de l'OFT, excluant toute possibilité d'utilisation agricole à long terme, ce qui a eu pour conséquence de soustraire le terrain en question à la protection de la LDFR.

Les parties s'accordent ainsi sur le fait qu'est déterminante du point de vue fiscal la question de savoir si la parcelle qui appartenait au recourant 1 avait encore le caractère d'un immeuble agricole – et était donc assujettie à la LDFR – au moment du transfert de propriété au Chemin de fer C.________.

aa) On distingue d'une manière générale entre le champ d'application territorial (ou local) et le champ d'application matériel de la LDFR (ATF 149 II 237 consid. 4 et les références citées).

Le premier porte sur la nature de la zone en droit de l'aménagement du territoire. En effet, selon l'art. 2 al. 1 LDFR, cette loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles qui font partie d'une entreprise agricole, qui sont situés en dehors d'une zone à bâtir au sens de l'art. 15 de la loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire (LAT; RS 700) (let. a) et dont l'utilisation agricole est licite (let. b; ATF 149 II 237 consid. 4.1).

Le champ d'application matériel porte sur la qualification d'immeuble agricole au sens de l'art. 2 al. 1 LDFR. Aux termes de l'art. 6 al. 1 LDFR, il s'agit de l'immeuble qui est approprié à un usage agricole ou horticole, à savoir celui qui, par sa situation et sa composition, peut être exploité sous cette forme. Concrètement, toutes les surfaces qui ne sont pas boisées et qui disposent d'une couche de terre suffisante pour la végétation se prêtent à un usage agricole (cf. ATF 139 III 327 consid. 2.1; ATF 132 III 515 consid. 3.2; arrêt 2C_543/2020 du 25 mai 2021 consid. 4). La caractéristique de l'aptitude est donc d'abord d'ordre objectif (ATF 149 II 237 consid. 4.2; 139 III 327 consid. 2.1).

Pour déterminer si un immeuble est assujetti à la LDFR, il faut donc commencer par déterminer si la zone considérée est, sur le principe, une zone à bâtir (art. 15 LAT) ou au contraire une zone de non bâtir, à laquelle l'art. 25 al. 2 LAT s'applique (François Zürcher, La coordination entre aménagement du territoire et droit foncier rural: Quand? Pourquoi? Comment?, in Territoire & Environnement, 2004, ch. 1.3.1 p. 4; également Yves Donzallaz, Traité de droit agraire suisse: droit public et droit privé, tome 2, 2006, n. 3111 p. 547 s.). La question de l'appartenance à la zone à bâtir est exclusivement régie par le droit fédéral (Donzallaz, op. cit., n. 3107 p. 546). Le changement d'affectation d'une parcelle située en zone agricole en zone à bâtir au sens de l'art. 15 LAT a automatiquement pour effet de la soustraire à la LDFR (cf. Zürcher, op. cit., ch. 1.2 p. 2; également Donzallaz, op. cit., n. 1925 p. 133).

bb) En l'espèce, il n'est pas contesté que la parcelle n°******** de la Commune de ******** était affectée à la zone agricole au sens de l'art. 16 LAT, ni que celle-ci a été exploitée par le recourant 1 à des fins agricoles à tout le moins jusqu'au transfert de propriété intervenu en 2018. Les parties sont en revanche divisées sur la question de savoir si, au moment où le transfert de propriété est intervenu, la parcelle n°******** avait changé d'affectation en raison de la procédure liée à la construction du dépôt-atelier par le Chemin de fer C.________.

aaa) Aux termes de l'art. 18 al. 1 de la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer (LCdF; RS 742.101), les constructions et installations servant exclusivement ou principalement à la construction et à l'exploitation d'un chemin de fer (installations ferroviaires) ne peuvent être établies ou modifiées que si les plans du projet ont été approuvés par l'autorité compétente, à savoir l'OFT (cf. art. 18 al. 2 LCdF). L'approbation des plans couvre toutes les autorisations requises par le droit fédéral (art. 18 al. 3 LCdF). Aucune autorisation ni aucun plan relevant du droit cantonal ne sont requis; le droit cantonal est pris en compte dans la mesure où il n'entrave pas de manière disproportionnée l'accomplissement des tâches de l'entreprise ferroviaire (art. 18 al. 4 LCdF; arrêt TF 1C_32/2017 du 6 mars 2018 consid. 6.1). Selon la jurisprudence, est considéré comme une installation servant exclusivement ou principalement le chemin de fer le projet qui présente, d'un point de vue matériel et spatial, un rapport nécessaire et étroit avec l'exploitation ferroviaire (ATF 127 II 227 consid. 4 p. 234; 111 Ib 38 consid. 6c p. 44).

En tant qu'élément de planification, les plans établissant le tracé des routes, auxquels il convient d'assimiler les plans établissant le tracé de chemins de fer ou permettant la construction d'installations, constituent des plans d'affectation spéciaux. Par conséquent, les terrains sur lesquels cette planification spéciale exerce son empire reçoivent une affectation spéciale, distincte de celle du territoire traversé par l'ouvrage routier (cf. ATF 117 Ib 37 consid. 2; 112 Ib 164 consid. 2b).

bbb) En l'occurrence, la construction du dépôt ferroviaire du Chemin de fer C.________ sur la parcelle n°******** de la Commune de ******** a été approuvée par l'OFT le 20 juillet 2017. Il n'est pas contesté par les parties que la construction prévue, une fois réalisée, rendrait impossible toute utilisation de la parcelle à des fins agricoles. En effet, le dépôt et les voies ferroviaires d'accès occupent l'intégralité de la parcelle. On ne se trouve donc pas dans une situation où l'affectation ferroviaire se superposerait à l'affectation agricole. Il faut considérer au contraire dans le cas particulier que l'affectation ferroviaire de la parcelle n°******** exclut toute utilisation de celle-ci à des fins agricoles.

Certes, comme l'ont relevé les recourants, le Service du développement territorial (désormais: Direction générale du territoire et du logement) a considéré dans son préavis à l'OFT que la zone ferroviaire dans laquelle serait affectée la parcelle n°******** était une zone spéciale au sens de l'ancien art. 50a de la loi vaudoise du 4 décembre 1985 sur l'aménagement du territoire et les constructions (LATC; BLV 700.11) et 18 LAT et non une zone à bâtir au sens de l'art. 15 LAT, si bien qu'il ne s'agissait pas d'un nouveau classement en zone à bâtir concerné par le moratoire de l'art. 38a al. 2 LAT. Cet avis, qui ne lie pas le Tribunal cantonal, ne revêt pas une portée déterminante s'agissant de la problématique fiscale à résoudre. L'avis du SDT concerne uniquement l'application de la disposition transitoire de l'art. 38a al. 2 LAT qui soumettait un classement en zone à bâtir à des conditions restrictives (art. 52a de l'ordonnance du 28 juin 2000 sur l'aménagement du territoire [OAT; BLV 700.1]). En outre, il est exact que la création d'une zone d'affectation spéciale au sens des art. 18 LAT et 50a aLATC ne constitue pas un classement en zone à bâtir. On ne saurait pour autant considérer que la parcelle a conservé son affectation en zone agricole au sens de l'art. 16 LAT. Même si elles obéissent en principe au régime des zones non constructibles pour ce qui est des autorisations de construire (ATF 149 II 237 consid. 4.4.3 et les réf. citées), les zones d'affectation spéciales visent notamment à permettre l'exercice de certaines activités dont la localisation s'impose hors de la zone à bâtir. D'ailleurs, l'exposé des motifs du Conseil d'Etat relatif à l'introduction de l'art. 50a aLATC (BGC janvier 1998, p. 7206) précisait ce qui suit:

"Dans la mesure où l'affectation principale de ces zones permet des constructions qui n'ont rien à voir avec l'exploitation du sol, alors on est en présence d'une quasi-zone à bâtir au sens du droit fédéral. Dans ce sens, le droit foncier ne devrait pas s'appliquer, sauf aux constructions liées à une exploitation agricole."

Autrement dit, il ne résulte aucunement de l'avis du SDT que l'affectation de la parcelle n°******** en zone agricole aurait perduré au-delà de l'approbation de l'OFT qui constituait à la fois une mesure d'aménagement et un permis de construire. Enfin, on ne saurait non plus attribuer de ce point de vue une portée décisive aux données du guichet cartographique cantonal selon lesquelles la parcelle n°******** était encore affectée à la zone agricole. Il faut au considérer au contraire que l'affectation à une zone spéciale – ferroviaire – de la parcelle n°******** lui a fait perdre son affectation à la zone agricole compte tenu de l'incompatibilité entre l'usage prévu – sot la construction d'un dépôt – et sa vocation pour l'agriculture.

Il reste encore à déterminer si ce changement d'affection est intervenu au moment de l'entrée en force de l'approbation de l'OFT – soit, compte tenu du fait que cette décision n'a pas fait l'objet d'un recours, avant la signature de l'acte de vente du 28 novembre 2018 et alors que le recourant l'exploitait encore pour l'agriculture – ou, comme le soutiennent les recourants, seulement au moment du début des travaux voire de la mise en exploitation du dépôt, lesquels sont intervenus après le transfert de propriété de la parcelle n°********. Comme on l'a rappelé plus haut, l'autorisation spéciale prévue par l'art. 18 LCdF vaut à la fois pour la planification et le permis de construire. Autrement dit, dès l'entrée en force de l'approbation de l'OFT, dont il n'est pas contesté qu'elle est intervenue avant le transfert de propriété, la construction du dépôt aurait pu démarrer ce qui excluait l'utilisation agricole de la parcelle. Sur ce point, la situation se distingue donc de celle de l'ATF 149 II 237 dont se prévalent les recourants dans lequel était litigieuse la question de savoir si une parcelle incluse dans une zone gravière était toujours assujettie à la LDFR (art. 2). Comme l'ont exposé à juste titre les autorités intimée et concernée, l'art. 18 LCdF a pour effet de soustraire définitivement la parcelle à la zone agricole et ne prévoit pas un mécanisme comparable à celui qui était en cause dans l'arrêt précité en lien avec l'extraction du gravier où une autorisation d'exploiter était encore nécessaire et où le terrain devait retourner à la zone agricole à l'issue de la concession.

Quand bien même, sous l'angle de la LDFR, le prix d'acquisition pouvait être supérieur au prix licite dès lors que la parcelle était acquise par les pouvoirs publics en vue de l'exécution d'une tâche publique (art. 65 al. 2 LDFR), il convient en outre de relever que le recourant 1 a obtenu un prix de vente au m² de 58,66 fr., soit un montant considérablement plus élevé que les prix observés sur la commune de ******** pour des terrains situés dans la zone agricole (4,60 fr. le m² selon les indications de l'autorité intimée pour la région ********, valeur non remise en cause par les recourants). Sous l'angle économique, la vente s'apparentait donc bien à celle d'un terrain qui n'était plus affecté à la zone agricole (TF 2C_485/2016 du 24 mai 2017 consid. 2.3).

En conclusion, il convient de confirmer sur ce point le raisonnement de l'autorité intimée en ce sens que le changement d'affection de la parcelle est intervenu au moment de l'entrée en force de l'approbation de l'OFT, ce qui a eu pour effet de soustraire la parcelle au champ d'application tant territorial que matériel de la LDFR.

4. Le recourant soutient que la CFR I aurait dû décliner sa compétence s'il fallait retenir que la parcelle litigieuse n'était plus soumise à la protection du droit foncier rural. Le fait qu'elle ait rendu une décision le 17 août 2018, soit plus d'une année après la décision rendue par l'OFT, permettrait d'établir que la parcelle n°******** de ******** était toujours intégrée à l'exploitation agricole du recourant lors de son aliénation.

a) Selon l'art. 58 al. 1 LDFR, aucun immeuble ou partie d'immeuble ne peut être soustrait à une entreprise agricole (interdiction de partage matériel). L'art. 65 al. 1 let. a LDFR prévoit toutefois que l'acquisition par la collectivité ou par ses établissements est autorisée quand elle est nécessaire à l'exécution d'une tâche publique prévue conformément aux plans du droit de l'aménagement du territoire. Il résulte de cette disposition que l'acquisition suppose en principe l'obtention, par la collectivité ou par ses établissements, d'une autorisation d'acquérir.

Certes, celui qui entend se soustraire au mécanisme de l'interdiction de partage matériel des entreprises agricoles, au motif que le terrain qu'il entend aliéner n'est pas soumis au régime protecteur de la loi, ne doit pas requérir une autorisation exceptionnelle au sens de l'art. 60 LDFR ("autorisations exceptionnelles"), norme qui s'applique exclusivement aux objets soumis au régime des entreprises agricoles. Il doit ainsi requérir une décision constatatoire au sens de l'art. 84 LDFR (FF 1996 IV 381 ch. 21) établissant que ses immeubles ne sont pas constitutifs d'une entreprise agricole soumise à interdiction de partage (arrêt TF 2C_200/2009 du 14 septembre 2009 consid. 3.3.).

b) On peut en l'occurrence se demander si la CFR I devait formellement autoriser le partage matériel de l'entreprise agricole du recourant, respectivement autoriser son acquisition par le Chemin de fer C.________. Si l'on considère, comme on l'a vu plus haut (cf. supra consid. 3), que l'approbation des plans ferroviaires a eu pour conséquence de soustraire la parcelle du recourant de la protection de la LDFR, la CFR I n'avait certes pas formellement à se prononcer. La décision de la CFR I ne saurait toutefois avoir pour conséquence de soumettre à la LDFR un terrain qui n'est pas visé par son champ d'application.

Pour le surplus, l'absence d'une mention au Registre foncier (cf. art. 86 LDFR) n'est pas non plus pertinente, vu son caractère déclaratif (cf. Christoph Brandli, in: Le droit foncier rural, 1998, n°2 ad art. 86 LDFR; Donzallaz, op. cit., n° 1935, p. 138).

Les recourants ne peuvent enfin rien déduire de l'art. 19 let. a bis de la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation (RS 711; Lex), qui prévoit que l'exproprié peut prétendre, pour les terrains cultivables soumis à la LDFR, à une indemnité correspondant à trois fois le prix maximal de l'article 66 al. 1 LDFR. La situation d'une aliénation contrainte ne peut en effet être comparée à une vente immobilière librement consentie.

5. Les recourants contestent ensuite l'imposition du montant complémentaire versé par le Chemin de fer C.________, à concurrence de 295'729 fr. 20, correspondant aux impôts et autres frais de vente pris en charge par l'acquéreuse. Ils considèrent que ces montants n'étaient pas établis avec suffisamment de certitude pour qu'ils puissent être imposés au cours de la période fiscale 2018.

a) L'art. 16 al. 1 LIFD prévoit que l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. Cette disposition exprime, pour l'imposition du revenu des personnes physiques, le concept de l'accroissement du patrimoine, respectivement de l'imposition du revenu global net (ATF 148 II 551 consid. 5.1; 143 II 402 consid. 5.1). Le revenu n'est imposable que s'il est réalisé. Cette condition essentielle constitue le fait générateur de l'imposition du revenu (cf. ATF 144 II 427 consid. 7.2; arrêt TF 2C_1035/2020 du 12 novembre 2021 consid. 5.1). Le principe de réalisation n'est pas explicite dans le texte légal. Il découle de l'interprétation du texte légal par la jurisprudence. La réalisation détermine en effet le point d'entrée de l'avantage économique dans la sphère fiscale du contribuable. Tant que l'avantage économique n'est pas réalisé, il demeure une expectative non encore imposable (arrêt TF 2C_1035/2020 du 12 novembre 2021 consid. 5.1).

Selon le principe de la périodicité de l'impôt sur le revenu, l'impôt dû pour une période fiscale donnée se calcule sur la base du revenu réalisé et des frais tombant durant cette période. Ce principe implique que l'on attribue un revenu à la période fiscale au cours de laquelle il a été réalisé. L'attribution d'un revenu à une période fiscale s'effectue ainsi selon le principe de la réalisation, qui y est lié (ATF 137 II 353 consid. 6.4.4 p. 364; arrêts 2C_285/2020 du 20 septembre 2020 consid. 5.2 et les références; 2C_683/2013 du 13 février 2014 consid. 6.3, résumé in RDAF 2015 II 88).

Un revenu est considéré comme réalisé quand le contribuable reçoit une prestation en espèces ou (déjà) lorsqu'il acquiert une créance ferme permettant d'exiger cette prestation, créance dont il peut effectivement disposer (ATF 149 II 400 consid. 4.3; arrêts TF 9C_1/2023 du 26 septembre 2023 consid. 8.2.1 et la référence; 2C_168/2012 du 1er mars 2013 consid. 2.2 et les références). En effet, une créance, comme tout autre droit, est en principe susceptible d'augmenter la capacité économique du contribuable auquel elle doit être attribuée du point de vue du droit fiscal. L'acquisition d'une créance implique l'afflux d'un avantage patrimonial ("Vermögenzufluss") au sens de la théorie dite "Reinvermögenszugangstheorie" lorsque sa valeur peut être exprimée en argent. Selon la jurisprudence, tel est le cas lorsque le créancier acquiert une prétention ferme sur laquelle il a effectivement un pouvoir de disposition (cf. ATF 144 II 427 consid. 7.2 et les références). La prétention est ferme lorsque le créancier peut en réclamer l'exécution au débiteur et que tant l'existence de la créance que son étendue sont certaines, cette exigence étant réalisée lorsque son ampleur peut être déterminée selon des critères objectifs. Le créancier ne peut pas réclamer l'exécution d'une créance non exigible, parce qu'avant l'exigibilité, l'exécution de la créance ne peut pas être exigée et le débiteur ne doit pas s'exécuter (ATF 148 III 145 consid. 4.2.1.1). C'est pourquoi, en règle générale, une créance dans le domaine privé ne peut être imposée au plus tôt comme revenu qu'au moment où intervient l'exigibilité. Par ailleurs, selon la jurisprudence, lorsqu'une prétention est assortie d'une condition suspensive (cf. art. 151 CO), elle n'est réalisée qu'au moment où cette condition s'accomplit (ATF 149 II 400 consid. 4.3 et les références). Cela ne vaut cependant que si l'exécution est incertaine, ce qui n'est pas le cas lorsque la réalisation de la condition suspensive ne constitue qu'une formalité (arrêt 2C_705/2017 du 18 août 2018 consid. 2.2.2 et les références).

b) En l'occurrence, il n'y a pas de doute que la prise en charge des impôts dus par les recourants par l'acquéreuse constitue un revenu supplémentaire imposable. Cela étant, on ne saurait considérer qu'en 2018, les recourants disposaient déjà d'une prétention ferme à l'obtention de ce revenu. Certes, l'acquéreuse s'était engagée à prendre en charge l'impôt dû par les recourants, jusqu'à concurrence d'un certain montant, dans l'hypothèse où le gain immobilier était qualifié de revenu de l'activité lucrative indépendante du recourant. Le paiement de ce montant a toutefois été conditionné à la qualification fiscale retenue par l'autorité de taxation. Avant que le traitement fiscal du gain immobilier ne soit définitivement tranché – soit que la décision de taxation du 28 août 2019 soit entrée en force, ce qui n'est pas encore le cas –, le recourant ne pouvait ainsi pas exiger de l'acquéreuse le paiement du montant convenu dans l'acte de vente. On ne voit quoi qu'il en soit pas comment les recourants pouvaient calculer avec suffisamment de précision le revenu en question en 2018 déjà. L'impôt dû, qui peut varier selon les déductions et le taux, respectivement le barème applicable, n'était ainsi connu des recourants que lorsque l'office d'impôt a rendu sa décision de taxation, soit au plus tôt dès l'entrée en force de la décision de taxation du 28 août 2019.

Dans ces circonstances, il convient de retenir que les recourants ne disposaient pas, en 2018, d'une prétention ferme à l'obtention du paiement d'une partie des impôts mis à leur charge par l'autorité de taxation et la caisse de compensation. Sur ce point, la décision attaquée doit être annulée. Il appartiendra aux recourants de déclarer ce revenu, respectivement à l'autorité de taxation de le prendre en considération, dans la période fiscale correspondant à l'entrée en force de la décision de taxation.

6. Il suit de ce qui précède que le recours doit être admis partiellement et la décision attaquée annulée, la cause étant renvoyée à l'autorité intimée pour nouvelle décision dans le sens des considérants. Un émolument réduit est mis à la charge des recourants, qui n'obtiennent que partiellement gain de cause, solidairement entre eux (cf. art. 49 al. 1, 51 al. 1, 91 et 99 LPA-VD). Les recourants, qui obtiennent partiellement gain de cause avec l'assistance d'un mandataire professionnel, ont par ailleurs droit à des dépens, également réduits, à la charge de l'autorité intimée (cf. art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

I. Le recours est partiellement admis.

II. La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des impôts le 22 avril 2024 est annulée, la cause lui étant renvoyée pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

III. Un émolument réduit de 6'000 (six mille) francs est mis à la charge des recourants.

IV. L'Etat de Vaud, par l'intermédiaire de l'Administration cantonale des impôts, versera aux recourants une indemnité de 2’000 (deux mille) francs à titre de dépens réduits.

Lausanne, le 9 septembre 2025

Le président: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux participants à la procédure.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.

Avis minoritaire de l’assesseur Karen Henry

La soussignée ne peut se rallier à la solution arrêtée par la majorité de la Cour pour les motifs suivants.

Ainsi que le relève l’arrêt, il est déterminant de savoir, si au moment de sa vente, la parcelle était assujettie à la LDFR, puisque cet assujettissement impacte le traitement fiscal de son transfert.

S’agissant du champ d’application territorial, la loi sur le droit foncier rural s’applique aux immeubles agricoles qui sont situés en dehors de la zone à bâtir au sens de l’article 15 LAT et dont l’utilisation agricole est licite.

Dans le cas d’espèce, est litigieuse la question de savoir si l’approbation du plan par l’OFT en juillet 2017, soit avant le transfert immobilier, implique que la parcelle en cause ne se situe plus « en dehors d’une zone à bâtir au sens de l’article 15 LAT ».

A ce sujet, il convient de relever ce qui suit :

- Dans la décision de l’OFT (p. 23), la position de l’État de Vaud – Direction du territoire et du logement (DGTL - anciennement Service du développement territorial - SDT) y est rapportée comme suit : « Le SDT considère que la zone ferroviaire dans laquelle sera affecté le secteur est une zone spéciale au sens des art. 50a LATC et 18 LAT, et non une zone à bâtir au sens de l’art. 15 LAT ».

- Dans la Directive cantonale sur la normalisation des données de l’aménagement du territoire (NORMAT 2), élaborée par la DGTL, il est indiqué que la zone ferroviaire, lorsqu’elle est entourée par de la zone à bâtir est affectée à la zone ferroviaire 15 LAT et qu’à l’inverse, une zone ferroviaire isolée en dehors de la zone à bâtir est affectée en zone ferroviaire 18 LAT.

- « Selon l'art. 18 al. 1 LAT, le droit cantonal peut prévoir d'autres affectations que les zones précitées [ndla : soit zone à bâtir, zone agricole et zone à protéger]. Ces autres zones sont elles aussi soumises aux principes établis par la LAT, notamment en ce qui concerne la séparation des terrains bâtis ou à bâtir et de ceux qui ne le sont pas. Elles doivent donc être classées soit dans la catégorie des zones à bâtir, soit dans celle des zones non constructibles (cf. ATF 143 II 588 consid. 2.5.1; arrêt 1C_404/2014 du 24 mars 2015 consid. 4.1.1; VINCENT BAYS, Les surfaces d'assolement, in AISUF - Travaux de la faculté de droit de l'Université de Fribourg, Nr. 422, 2021, n. 789 p. 413; RUDOLF MUGGLI, in Commentaire pratique LAT: Planifier l'affectation, 2016, n° 11 ad art. 18 LAT). Ces "autres zones" que les cantons sont habilités à prévoir dans leur plan d'affectation en vertu de l'art. 18 al. 1 LAT peuvent venir se superposer à une zone à bâtir ou à une zone agricole (BAYS, op. cit., n. 800 p. 421; JEANNERAT/MOOR, in Commentaire pratique LAT: Planifier l'affectation, 2016, n° 39 ad art. 14 LAT; ZÜRCHER, op. cit., ch. 1.3.1 p. 4 et note de bas de page) » ATF 149 II 237, c. 4.4.2. On peut tout à fait imaginer que la zone ferroviaire est venue se superposer à la zone agricole, ce qui expliquerait d’ailleurs pourquoi, aujourd’hui encore, cette parcelle est affectée en zone agricole au cadastre des restrictions de droit public à la propriété foncière.

Nonobstant cette superposition éventuelle et de l’existence résiduelle ou non de la zone agricole, il ressort des développements qui précèdent que la parcelle en cause, qui est entourée par de la zone agricole, est restée « en dehors de la zone à bâtir au sens de l’article 15 LAT ».

La Commission foncière rurale a admis sa compétence en autorisant le partage matériel, ce qu’elle n’aurait pas eu à faire si la parcelle n’était plus soumise à la LDFR. A ce sujet, il convient de rappeler que le partage matériel n’implique pas nécessairement que la parcelle qui est sortie de l’entreprise n’est plus assujettie à la LDFR. En effet, dans le cas d’espèce, si l’on considère qu’elle reste en dehors de la zone à bâtir, au vu de sa surface (+ de 2’500m2) et de son usage agricole, la parcelle en cause reste soumise à la LDFR. Au besoin, il est rappelé qu’aucun élément ne permet de retenir qu’après l’adoption du plan par l’OFT, un usage agricole de la parcelle concernée serait devenu illicite, si bien que la condition de l’article 2 alinéa 1 lettre b LDFR est respectée.

La décision de l’OFT n’a donc pas d’influence sur le respect des conditions de l’article 2 alinéa 1 LDFR.

Reste à analyser le champ d’application matériel de la LDFR : Aux termes de l'art. 6 al. 1 LDFR, il s'agit de l'immeuble qui est approprié à un usage agricole ou horticole, à savoir celui qui, par sa situation et sa composition, peut être exploité sous cette forme. Concrètement, toutes les surfaces qui ne sont pas boisées et qui disposent d'une couche de terre suffisante pour la végétation se prêtent à un usage agricole (cf. ATF 139 III 327 consid. 2.1; ATF 132 III 515 consid. 3.2; arrêt 2C_543/2020 du 25 mai 2021 consid. 4).

A ce sujet, ce n’est pas la décision de l’OFT qui rend la parcelle impropre à un usage agricole, mais bien sa mise en application, soit le début des travaux. Une fois le dépôt en cours de construction, il n’est pas contesté que la parcelle n’était plus appropriée à un usage agricole.

Il ressort des faits que les travaux ont débuté en septembre 2019, soit après le transfert immobilier intervenu le 28 novembre 2018.

Au vu de ce qui précède, il convient de retenir qu’au jour du transfert, la parcelle en cause entrait dans le champ d’application territorial et matériel de la LDFR et qu’elle bénéficie ainsi du privilège fiscal y relatif.

S’agissant du prix de vente convenu, la soussignée tient à rappeler que l’acquisition par la collectivité non-exploitante à titre personnel est autorisée à un prix surfait, si l’acquisition a lieu pour permettre d’accomplir directement une tâche publique (art. 65 alinéa 1 lettre a et alinéa 2 LDFR).

En effet, « le législateur a […] considéré que l’accomplissement de tâches publiques pouvait parfois primer les objectifs de la LDFR et qu’il fallait, dans ces circonstances, favoriser l’acquisition de gré à gré par les collectivités publiques concernées (LARGEY Thierry, L’acquisition d’immeubles agricoles par des non-exploitants à titre personnel, Communications de droit agraire 2022, p. 240).

[La notion de « collectivité publique » doit être considérée] au sens large. [Elle désigne] également l’administration décentralisée, ainsi que toute entité publique ou privée chargée de l’accomplissement d’une tâche publique (LARGEY Thierry, op. cit., p. 240).

Aussi le critère du prix ne peut pas être retenu contre les recourants pour considérer que la parcelle n’était plus assujettie à la LDFR, puisqu’il est conforme aux dispositions de la LDFR.

La soussignée aurait donc été favorable à une admission du recours dans le sens que le gain réalisé doit être soumis à l’impôt spécial sur les gains immobiliers et non à l’impôt sur le revenu.

Karen Henry, assesseur