TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

 

Arrêt partiel du 2 décembre 2025

Composition

Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Fernand Briguet et Mme Geneviève Page, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.

 

Recourant

 

A.________, à ********, représenté par Me Efstratios SIDERIS, Etude SLRG Avocats, à Genève,  

  

Autorité intimée

 

Administration cantonale des impôts, à Lausanne,   

  

Autorité concernée

 

Administration fédérale des contributions, à Berne.   

  

 

Objet

     Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)      

 

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 29 janvier 2025 (rappels d'impôts, taxations définitives; ICC et IFD; périodes fiscales 2010 à 2016).

 

Vu les faits suivants:

A.                     A.________ est l'administrateur de la société B.________, dont le siège est à Lausanne et dont le but est le placement de personnel, notamment dans le domaine de la ********, depuis sa création en 1998. Il en est également l'actionnaire principal, détenant 80% du capital-actions de la société. C.________, directeur général, détient le solde du capital-actions.

Sur le plan personnel, A.________ est divorcé et père des deux enfants majeurs actuellement aux études.

A.________ est domicilié dans le canton de Vaud depuis la création de la société B.________ en 1998.

B.                     a) Le 26 août 2011, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2010. Il a annoncé un revenu imposable de 61'800 fr. et une fortune imposable nulle.

Par décision de taxation du 29 mai 2012, l'Office d'impôt du district de Nyon
(ci-après: l'office d'impôt) a arrêté le revenu imposable de l'intéressé à 82'300 fr. et sa fortune imposable à 346'000 francs.

b) Le 11 juillet 2012, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2011. Il a annoncé un revenu imposable de 57'100 fr. et une fortune imposable de 273'000 francs.

Par décision de taxation du 4 septembre 2013, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable de l'intéressé à 173'700 fr. et sa fortune imposable à 273'000 francs.

A la suite de la réclamation du contribuable, l'autorité de taxation lui a adressé une nouvelle détermination des éléments imposables, corrigeant le revenu imposable retenu. A.________ a accepté cette nouvelle détermination. L'office d'impôt lui a dès lors notifié le 13 décembre 2013 un nouveau "calcul de l'impôt résultant de la dernière décision de taxation", fixant le revenu imposable à 126'200 fr. et la fortune imposable à 273'000 francs.

c) Le 6 septembre 2013, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2012. Il a annoncé un revenu imposable de 142'400 fr. et une fortune imposable de 270'000 francs.

Par décision de taxation du 4 novembre 2013, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable de l'intéressé à 146'400 fr. et sa fortune imposable à 471'000 francs.

d) Le 9 septembre 2014, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2013. Il a annoncé un revenu imposable de 276'300 fr. et une fortune imposable de 312'000 francs.

Par décision de taxation du 23 février 2015, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable de l'intéressé à 288'100 fr. et sa fortune imposable à 875'000 francs.

Le 24 mars 2016, l'office d'impôt a procédé à un rappel d'impôt portant sur des frais de transport admis à tort dans le cadre de la procédure de taxation. Une nouvelle décision de taxation, annulant et remplaçant celle du 23 février 2015, a été notifiée au contribuable. Elle a fixé le revenu imposable du contribuable à 301'500 fr. et la fortune imposable à 875'000 francs.

e) Le 3 novembre 2015, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2014. Il a annoncé un revenu imposable de 282'400 fr. et une fortune imposable nulle.

Par décision de taxation du 15 avril 2016, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable de l'intéressé à 294'900 fr. et sa fortune imposable à 538'000 francs.

f) Le 14 septembre 2016, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2015. Il a annoncé un revenu imposable de 297'100 fr. et une fortune imposable de 392'000 francs.

g) Le 15 août 2017, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2016. Il a annoncé un revenu imposable de 378'800 fr. et une fortune imposable de 273'000 francs.

C.                     Le 17 janvier 2014, la Division de la TVA de l'Administration fédérale des contributions (AFC) a informé l'Administration cantonale des impôts (ACI) qu'elle avait constaté à l'occasion d'un contrôle des comptes de B.________ la comptabilisation de nombreux frais privés attribuables à son actionnaire principal (dépenses pour des véhicules utilisés sur des circuits, séjours de ski, montres de luxe, frais de représentation à caractère privé, etc.).

En 2015, la Division de l'impôt anticipé de l'AFC a à son tour procédé à un contrôle de la société, qui a porté sur les comptes 2009 à 2013. Ce contrôle a confirmé l'existence de prestations appréciables en argent. L'ACI a également été informée de ces faits.

D.                     a) Le 17 novembre 2016, la Division de l'Inspection fiscale (DIF) de l'ACI a informé B.________ de l'ouverture d'une procédure de rappel et de soustraction d'impôt pour les périodes 2006 à 2015 en raison des faits communiqués par l'AFC. Cette enquête a été étendue en cours d'instruction à la période fiscale 2016.

Le 15 décembre 2022, après avoir recueilli les déterminations de la société sur les reprises envisagées, l'ACI a notifié à cette dernière une décision de rappel d'impôt pour les périodes fiscales 2008 à 2013 et de taxation définitive pour les périodes 2014 à 2016. Le même jour, elle a rendu par ailleurs un prononcé d'amendes pour les périodes fiscales 2012 à 2016, respectivement de non-lieu pour les périodes fiscales 2008 à 2011 pour cause de prescription.

b) Par actes séparés du 16 janvier 2023, B.________ a formé réclamation contre ces décisions. Elle a contesté en particulier avoir pris à sa charge des dépenses privées ou non justifiées commercialement, soulignant notamment que les sorties organisées pour ses clients avaient pour but de créer et trouver des opportunités commerciales.

Par décision sur réclamation du 29 janvier 2025, l'ACI a modifié sur quelques points la décision de rappel d'impôt et de taxation définitive, ainsi que le prononcé d'amendes du 16 janvier 2023 (essentiellement pour tenir compte de la prescription des périodes fiscales 2008 et 2009).

E.                     a) Parallèlement, la DIF a ouvert une procédure de rappel et de soustraction d'impôt à l'encontre de A.________ portant sur les même périodes.

Le 15 décembre 2022, après avoir recueilli les déterminations du contribuable sur les reprises envisagées, l'ACI a notifié à ce dernier une décision de rappel d'impôt pour les périodes fiscales 2008 à 2013 et de taxation définitive pour les périodes 2014 à 2016. Le même jour, elle a rendu par ailleurs un prononcé d'amendes pour les périodes fiscales 2012 à 2016, respectivement de non-lieu pour les périodes fiscales 2008 à 2011 pour cause de prescription.

b) Par actes séparés du 16 janvier 2023, A.________ a formé réclamation contre ces décisions. Il a repris en substance les mêmes arguments que ceux soulevés par B.________ dans le cadre de la procédure la concernant.

Par décision sur réclamation du 29 janvier 2025, l'ACI a modifié sur quelques points la décision de rappel d'impôt et de taxation définitive, ainsi que le prononcé d'amendes du 16 janvier 2023 (essentiellement pour tenir compte de la prescription des périodes fiscales 2008 et 2009).

F.                     a) Par acte du 3 mars 2025, A.________ a recouru devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) contre cette décision, concluant à son annulation.

Par acte du même jour, B.________ a contesté la décision sur réclamation la concernant (cause FI.2025.0041). Les causes ont été instruites parallèlement.

Interpellé par la juge instructrice, le recourant a requis que le tribunal statue d'abord sur les rappels d'impôts et la taxation, puis, dans une procédure séparée et une composition différente, sur les amendes.

b) Par arrêt du 15 avril 2025, la Cour administrative du Tribunal cantonal (CA) a rejeté la demande de récusation formée par le recourant contre la juge instructrice.

Par arrêt du 16 septembre 2025 (cause 9C_292/2025), le Tribunal fédéral a confirmé cet arrêt.

c) Dans sa réponse du 8 avril 2025, l'ACI a conclu au rejet du recours en tant qu'il porte sur le volet rappel d'impôt et taxation, se référant à son écriture déposée le même jour dans le cadre de la procédure concernant la société, les arguments soulevés étant les mêmes.

Le recourant et l'ACI ont confirmé leurs conclusions respectives à l'occasion d'un second échange d'écritures.

d) La cour a tenu le 18 septembre 2025 une audience commune aux deux causes. Deux témoins ont été entendus à cette occasion: D.________ et E.________. On extrait de leurs dépositions les passage suivants:

- D.________:

"Je suis directeur de F.________ SA. Je confirme avoir été invité à plusieurs reprises par B.________ pour des séjours de ski et de moto. Je me rappelle de cinq invitations, quatre de moto et une de ski. C'était occasionnel, pas plus qu'une fois par année. Il y a eu une fois la Sardaigne, Tignes, Megève, St-Tropez, ainsi que le centre de la France. L'hôtel et les repas étaient pris en charge. Je précise que les sorties en moto n'étaient pas des courses. D'autres clients étaient invités à ces occasions, notamment M. E.________, M. G.________, M. H.________, M. A.________ et M. C.________. Il me semble que le voyage en Sardaigne était en 2012. Les mêmes personnes étaient présentes lors de toutes ces sorties.

J'ai pris les chiffres d'affaires réalisés avec B.________. Je vous les produit. Il s'agit de mandats que j'ai attribués à la société. Je n'attendais pas ces sorties en contrepartie. Les familles des uns et des autres n'étaient pas présentes lors de ces sorties. On n'avait pas de liens particuliers avec les actionnaires de B.________. Je les connais depuis 30 ans. J'étais leur premier client.

Sur requête de Me Sideris, ces sorties étaient pour moi du win/win. Je ne trouve pas que ces invitations étaient exagérées vu les chiffres d'affaires réalisés, en tout cas pas à l'époque. C'était une volonté de remercier. Mais ce n'était pas non plus dans les moeurs.

Sur requête de Mme I.________, s'agissant du voyage en Sardaigne, on est parti d'ici en moto et on a pris le bateau. J'imagine qu'on a payé quelque chose, comme certains repas.

Depuis 2017 sauf erreur, on a arrêté de travailler avec B.________. Je travaille désormais avec d'autres sociétés. On se fait inviter de temps en temps, mais plutôt des repas, pas une semaine complète. Cela s'expliquait pour B.________ car il y avait des liens d'amitiés avec M. A.________.

Je n'ai pas préparé cette audience avec M. A.________ et son avocat.

Lors de ces sorties, il n'y a que moi qui était invité. Il n'y avait pas de cadres de ma société.

Lors de la période en cause, je ne travaillais pas qu'avec B.________. Il y avait d'autres fournisseurs.

[...]"

- E.________:

"Je suis actuellement retraité. J'étais auparavant administrateur et directeur de l'entreprise J.________ SA. J'y ai travaillé pendant plus de 40 ans. J'ai terminé en 2019-2020. Je confirme avoir été invité par B.________ pour des sorties. Il y avait des repas et des week-ends où on se retrouvait à plusieurs pour discuter professionnellement. Il n'y en a pas eu tant que ça. Peut-être tous les deux, trois ans. On est allé une fois faire du ski à Tignes. On a fait aussi des sorties moto car on avait la même passion. S'agissant du week-end à ski à Tignes, on a été invité au Club Med. La facture a été payée par B.________. Les abonnements de ski étaient à notre charge. Pour les repas, c'était payé à tour de rôle. Pour les sorties à moto, chacun payait ses frais, sauf le logement qui était payé par B.________. Il y avait d'autres clients invités à ces occasions, notamment M. D.________ et M. K.________ mais pour ce dernier je ne suis pas très sûr. Il y avait des membres de la famille de M. A.________, qui étaient présents, ainsi que son associé. Je précise que, pour les membres de la famille, il s'agit de M. H.________ qui me semble était un cousin ou un proche de M. A.________. Il est clair que, vu le nombre d'années de collaborations, on a créé un lien d'amitié. Au vu des chiffres d'affaires conséquents réalisés, il y avait toutefois avant tout une relation d'affaires. A l'époque, on travaillait principalement avec B.________. Ils connaissaient parfaitement nos besoins.

Il n'y avait pas d'autres cadres de ma société qui étaient invités. On avait 70 collaborateurs en fixe. Cela variait entre 70 et 100 collaborateurs. On avait une personne qui s'occupait de la comptabilité et des questions RH. Cette personne n'a jamais été invitée à ces sorties.

On s'est connu avec M. A.________ dans le cadre professionnel. On a appris à se connaître et on s'est aperçu qu'on avait une passion commune pour la moto. Les sorties avaient principalement pour but d'améliorer les relations d'affaires, même si on ne parlait pas que du business. Je me souviens de 2, voire 3 sorties en moto. Je me souviens notamment du Tessin et de la Sardaigne.

[...]"

Le recourant, comme la société, ont requis l'audition d'autres témoins. Pour éviter de nouvelles mesures d'instruction et un allongement de la procédure, les représentantes de l'ACI ont abandonné toutes les reprises en lien avec les points sur lesquels ces témoins devaient être entendus.

Les parties ont eu l'occasion de se déterminer sur le procès-verbal de l'audience.

e) Par arrêt partiel rendu ce jour dans la cause FI.2025.0041, la CDAP a très partiellement admis le recours de B.________ SA en tant qu'il porte sur le volet "taxation et rappel d'impôt", annulé la décision attaquée en tant qu'elle concerne ce volet et renvoyé la cause à l'ACI pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

 

 

Considérant en droit:

1.                      Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2.                      Le litige porte, d'une part, sur les reprises opérées par l'ACI dans le revenu déclaré du recourant pour les périodes fiscales 2010 à 2016 et, d'autre part, sur les amendes infligées à ce dernier pour soustraction fiscale, respectivement tentative de soustraction fiscale, pour les périodes 2012 à 2016.

En tant qu'il protège le droit de l'accusé de ne pas s'incriminer lui-même (selon l'adage "nemo tenetur se ipsum accusare vel procedere"), l'art. 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH; RS 0.101) s'applique à la procédure fiscale de caractère pénal. En revanche, le contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n'entre pas dans le champ d'application de cette disposition; partant, la maxime précitée ne vaut pas dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne des droits de l'homme Ferrazzini c. Italie du 12 juillet 2001, Recueil 2001-VII p. 327, par. 29, et J. B. c. Suisse du 3 mai 2001, Recueil 2001-III p. 455; ATF 138 IV 47 consid. 2.6.1; 132 I 140 consid. 2.1 et les références citées). Afin d'éviter que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à laquelle le contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour les besoins de la procédure pénale dans laquelle l'accusé a le droit de se taire, la cour statue en deux étapes: elle rend un arrêt partiel sur la taxation, avant de se prononcer, par un arrêt séparé, sur les amendes. Avec l'accord des contribuables toutefois, elle peut adopter une procédure unifiée et rendre un arrêt unique statuant aussi bien sur la taxation que sur les amendes (cf. arrêts FI.2024.0043/0044 du 8 juillet 2025 consid. 3; FI.2022.0089 du 21 septembre 2023 consid. 3a; FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 3 et les références).

Interpellé sur ce point, le recourant a opté pour la procédure séparée. Le présent arrêt portera ainsi uniquement sur la taxation. Suivant le sort du recours, une nouvelle procédure sera ouverte, pour ce qui concerne les amendes.

3.                      a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et l'autre pour l'impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).

b) En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. en autres FI.2024.0043/0044 du 8 juillet 2025 consid. 2; FI.2021.0043 du 4 février 2022 consid. 3; FI.2020.0008 du 16 mars 2021 consid. 3 et les références).  

4.                      a) Selon les art. 151 al. 1 LIFD, 53 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), et 207 al. 1 LI, dont les teneurs sont identiques, lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.

Il y a ainsi notamment motif à rappel d'impôt lorsque l'autorité fiscale découvre des faits ou des moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont elle disposait au moment de la taxation (cf. TF 2C_116/2021 du 8 juillet 2021 consid. 6.1; 2C_803/2019 du 26 février 2020 consid. 4.1; 2C_760/2017 du 15 juin 2018 consid. 6.1 et les références). Selon la jurisprudence, l'autorité fiscale peut, en principe, considérer que la déclaration d'impôt est exacte et complète et elle n'est pas tenue, à défaut d'indices correspondants, de rechercher des informations complémentaires. En raison de la maxime inquisitoire, l'autorité doit cependant procéder à une analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort manifestement du dossier que les faits déterminants sont incomplets ou peu clairs. Lorsque l'autorité fiscale aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact, le rapport de causalité adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation insuffisante ou incomplète est interrompu et les conditions pour procéder ultérieurement à un rappel d'impôt font défaut (cf. ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p. 365; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; 2C_632/2012 du 28 juin 2013 consid. 3.4 et les références citées).

b) En droit fédéral comme en droit cantonal, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD; art. 7 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]; art. 19 al. 1 LI). Est notamment imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD; art. 7 al. 1 LHID; art. 23 al. 1 let. c LI).

Selon la jurisprudence constante, est une prestation appréciable en argent toute attribution faite par la société, sans contre-prestation équivalente, à ses actionnaires ou à toute personne la ou les touchant de près et qu'elle n'aurait pas faite dans les mêmes circonstances à des tiers non participants; encore faut-il que le caractère insolite de cette prestation soit reconnaissable par les organes de la société (cf. ATF 143 IV 228 consid. 4.1; 140 II 88 consid. 4.1.; 138 II 57 consid. 2.2).

c) S'agissant du fardeau de la preuve, les autorités fiscales doivent apporter la preuve que la société a fourni une prestation et qu'elle n'a pas obtenu de contre-prestation ou alors seulement une contre-prestation insuffisante. Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale fournissent suffisamment d'indices révélant l'existence d'une telle disproportion, il appartient alors au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations contraires (ATF 138 II 57 consid. 7.1; 133 II 153 consid. 4.3; TF 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.4, in RDAF 2014 II 463).

Une distribution dissimulée de dividende dans le chapitre fiscal de la société ne constitue pas nécessairement un avantage appréciable en argent pour l'actionnaire. Il n'existe pas de véritable automatisme de taxation. Le versement de la prestation appréciable en argent par la société ne constitue qu'un indice important dont il faut tenir compte dans l'imposition du détenteur de parts. En effet, l'autorité de la chose jugée formelle et matérielle opposable à la société ne l'est pas à l'encontre du détenteur de parts, puisque dite autorité ne s'étend pas à l'établissement des faits ou aux considérants en droit. En dérogation aux règles habituelles concernant le fardeau de la preuve, c'est au détenteur de parts, lorsqu'il est en même temps organe de la société, de contester dans les détails la nature et le montant de la prestation appréciable en argent alléguée par l'administration fiscale (TF 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2.3.4).

5.                      Le recourant conteste en bloc les reprises opérées par l'autorité intimée. Il reproche tout particulièrement à cette dernière d'avoir nié la vocation commerciale des sorties sur circuit et à ski et d'avoir qualifié tous les frais y relatifs de prestations appréciables en argent de B.________ en sa faveur. Pour lui, ces événements sont en effet la cause du chiffre d'affaires substantiel réalisé par la société pour les années concernées, de sorte que leur justification commerciale serait évidente. Il déplore à cet égard que l'autorité intimée se soit focalisée sur le caractère "récréatif" des activités en cause.

Par arrêt rendu ce jour dans la cause parallèle concernant la société, la cour de céans a écarté cette argumentation, retenant que la justification commerciale des montants repris par l'ACI au titre de "sorties clients" n'avait pas été démontrée. Elle a confirmé ainsi toutes les reprises opérées à ce titre. Elle a confirmé également la qualification de prestations appréciables en argent de ces reprises. De manière générale, sous réserve de quelques postes, elle a du reste confirmé l'intégralité des reprises effectuées au titre de "prestations appréciables en argent" en faveur des actionnaires et notamment du recourant (reprises 1.01 à 1.18; 1.20 à 1.23; 1.26; 1.30 et 1.31). Dans la mesure où ce dernier ne fait pas valoir d'arguments distincts de ceux de la société, les reprises correspondantes dans son chapitre fiscal suivront le même sort. Il est renvoyé s'agissant de la motivation aux considérations développées dans l'arrêt FI.2025.0041, dont on extrait les passages suivants (consid. 6 à 8):

"6.  La recourante conteste en bloc les reprises opérées par l'autorité intimée. Elle reproche tout particulièrement à cette dernière d'avoir nié la vocation commerciale des sorties sur circuit et à ski. Pour elle, ces événements sont en effet la cause du chiffre d'affaires substantiel réalisé pour les années concernées, de sorte que leur justification commerciale serait évidente. Elle déplore à cet égard que l'autorité intimée se soit focalisée sur le caractère "récréatif" des activités en cause.

a) Les reprises des frais en lien avec ces sorties constituent l'essentiel des reprises litigieuses. Pour les sorties sur circuit, les dépenses prises en charge par la société ont porté sur les déplacements sur les circuits (frais d'essence et de péage à l'étranger), les déplacements des véhicules de course par un transporteur, tous les frais d'entretien des véhicules de course, l'achat de pneumatiques, les frais d'inscription pour les sorties sur circuit, des cours de conduite, ainsi que les frais d'hébergement et de restaurant sur place. A l'exception de quelques frais de restaurant, il s'agit des dépenses de A.________ seul. Entre 2010 et 2014, il y a eu une dizaine de sorties par année en particulier en France (Magny-Cours, Le Castellet, Dijon, Le Mans, etc.), en Italie (Imola et Mugelo) et en Allemagne (Nürburgring).

Pour les sorties à ski, les dépenses prises en charge par la société ont porté sur les frais d'hébergement dans différentes stations en Suisse et en France, la location saisonnière d'un chalet, les frais d'abonnement, des frais de taxi, ainsi que des frais de restaurant sur place.

Ces différentes dépenses ont été ventilées dans plusieurs comptes, en particulier "frais de personnel fixe" (compte 3010), "frais de séminaire & sortie du personnel fixe" (compte 3011), "carburant, essence" (compte 4321), "frais de déplacements & parking" (compte 4830), "frais de représentation/clientèle" (compte 4850), "publicité/dons/cadeaux" (compte 4870), "sponsoring" (compte 4871) et "sorties clients" (compte 4872).

b) La recourante soutient que les différentes attestations de clients qu'elle a produites dans le cadre de la procédure de réclamation seraient suffisantes pour démontrer la vocation commerciale des sorties litigieuses.

Comme l'autorité intimée l'a relevé dans la décision attaquée et dans ses écritures, ces attestations (datées des mois de février et mars 2023) sont très générales. Les neuf clients concernés se sont en effet limités à indiquer la nature des sorties (ski, tour en moto, golf) avec parfois la destination, sans mentionner leur fréquence et leurs dates. Il est ainsi impossible de rattacher les attestations qu'ils ont établies avec les montants repris et les pièces comptables, qui ne comportent aucune indication sur le nom des clients prétendument invités. En outre, dans la mesure où, contrairement à ce que la recourante semble croire, les frais de représentation / clientèle comptabilisés n'ont pas été refusés dans leur intégralité, il n'est pas exclu que certaines attestations se réfèrent à des sorties qui ont été admises par l'administration fiscale. Aucune reprise concernant des sorties de golf que certains clients ont pourtant mentionnées n'a par exemple été effectuée. Il n'y a de même pratiquement plus de reprises à partir de 2015, alors que des attestations font état de sorties en 2015 et 2016.

A la lecture des attestations en question, on constate par ailleurs qu'aucun client ne parle de sorties sur circuit, qui concernent pourtant l'essentiel des reprises effectuées. Ils font surtout état de sorties à ski. Lors de leurs auditions, D.________ et E.________ ont à cet égard tous deux évoqué une invitation à Tignes au Club Med. Aucune reprise ne porte toutefois sur un tel séjour. Les témoins ont également rapporté une sortie en moto en Sardaigne, apparemment en 2012. La recourante aurait payé les frais d'hébergement, les autres participants s'étant acquittés de leurs propres frais, notamment les repas. Il ressort du dossier qu'une reprise concernant un séjour en Sardaigne a été effectuée pour la période 2012. Le libellé de la facture correspondante ("Programme selon confirmation séparée / Arrangement traversées en bateau et nuitées aux différents hôtels") n'est cependant pas particulièrement clair et ne permet pas de retenir avec certitude qu'il s'agit effectivement du même voyage. Quoi qu'il en soit, lors de son audition, D.________ a reconnu que des invitations pour des séjours de plusieurs jours n'étaient pas usuelles et qu'elles s'expliquaient par les liens d'amitiés qu'il avait noués avec A.________ au fil des années, même s'il ne les trouvait pas exagérées comparativement aux chiffres d'affaires réalisés. E.________ a également admis avoir des liens d'amitiés avec A.________. Sans ces liens d'amitiés, "un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la diligence requise par le droit commercial" pour reprendre la formule du Tribunal fédéral n'aurait ainsi jamais consenti à de telles dépenses et se serait limité comme cela se fait en pratique à des invitations au restaurant pour consolider les relations professionnelles (cf., à ce sujet, les déclarations de D.________: "Je travaille désormais avec d'autres sociétés. On se fait inviter de temps en temps, mais plutôt des repas, pas une semaine complète.").

c) La recourante se fonde en outre sur les attestations du Centre Porsche Genève qu'elle a produites également dans la procédure de réclamation.

Dans ces attestations (datées du 1er mars 2017 et du 16 janvier 2023), le Centre Porsche Genève confirme que A.________ a participé entre 2010 et 2015 à diverses sorties qu'il a organisées sur circuits, "accompagnés de [ses] clients du domaine de l'électricité". Il ne précise en revanche pas le nom de ces clients. Les factures correspondantes, qui – on le rappelle – ne concernent que les dépenses de A.________ seul, ne donnent pas davantage de renseignements à cet égard. La recourante elle-même n'a pas expliqué dans le cadre de la procédure qui étaient ces clients, se contentant d'affirmer que ces événements lui avaient permis d'obtenir de nombreux mandats. A cela s'ajoute, comme on l'a déjà indiqué, qu'aucun des neuf clients de l'intéressée qui ont établi des attestations n'ont évoqué des sorties sur circuits.

Parmi les pièces au dossier figurent aussi des lettres/courriers électroniques de recommandation du Centre Porsche Genève en faveur de la recourante, en particulier auprès des entreprises qui se chargeraient de la construction et de l'extension de ce centre. On ignore si ces recommandations se sont concrétisées par la conclusion de nouveaux mandats. Quoi qu'il en soit, elles sont postérieures aux périodes fiscales litigieuses. En outre, comme la décision attaquée le souligne, le fait que le Centre Porsche Genève ait recommandé la recourante après l'arrêt des sorties sur circuit – qui est intervenu en 2015 à la suite du contrôle effectué par l'AFC – permet de retenir que leurs relations commerciales trouvaient principalement leur origine dans la détention, par la société et son actionnaire principal, de plusieurs véhicules de la marque.

d) La recourante s'appuie encore sur l'évolution de son chiffre d'affaires pour démontrer que les sorties qu'elle a organisées auraient contribué à réaliser d'importants bénéfices et qu'elles seraient dès lors justifiées commercialement. Elle souligne en particulier qu'après l'arrêt en 2015 des sorties sur circuit, son chiffre d'affaires aurait brutalement chuté.

Selon les comptes de résultats figurant au dossier, le chiffre d'affaires de la société a évolué comme il suit entre 2010 et 2019:

2010

2011

2012

2013

2014

9'937'128 fr.

12'693'508 fr.

13'775'379 fr.

14'648'508 fr.

16'141'409 fr.

2015

2016

2017

2018

2019

16'203'898 fr.

13'972'842 fr.

13'436'299 fr.

14'404'815 fr.

14'328'372 fr.

 

Il est vrai qu'il y a eu une baisse sensible entre 2015 et 2016. Comme l'autorité intimée le relève, en 2015, la recourante avait toutefois déjà cessé ses sorties sur circuit (il n'y a à tout le moins plus de reprises en lien avec de tels événements à partir de 2015). Or il s'agit de l'année où elle a réalisé le chiffre d'affaires le plus important. En 2017, le chiffre d'affaires de la recourante a encore diminué avant de retrouver en 2018 et 2019 des niveaux comparables à 2013. L'intéressée ne peut dès lors tirer aucun argument de ces chiffres, et en particulier pas la démonstration d'une corrélation entre le chiffre d'affaires et les sorties sur circuit auxquelles son actionnaire principal participait.

e) En résumé, les factures correspondant aux montants repris par l'autorité intimée au titre des "sorties clients" ne comportaient aucune indication sur les clients prétendument invités ou sur la relation d'affaires, ce qui suffit en principe pour refuser la prise en charge de tels frais (cf., en particulier, arrêt FI.2017.0002 du 21 novembre 2019 consid. 9f s'agissant de frais de voyage et de restaurants). Les attestations de clients que la recourante a produites pour suppléer ce défaut d'indication sont par ailleurs trop générales pour qu'on puisse les rattacher aux montants repris. De telles attestations, établies plusieurs années après les faits sur lesquels porte le litige, n'avaient quoi qu'il en soit qu'une force probante très relative (cf. arrêts FI.2022.0089/87/90 du 6 septembre 2023 consid. 5c; FI.2021.0114 du 31 mars 2022 consid. 6b et les références, en particulier l'ATF 133 II 153 consid. 7.2). Il en va de même des témoignages entendus, ce d'autant plus qu'ils émanaient de personnes qui ont reconnu avoir des liens d'amitiés avec l'actionnaire principal de la société (ibid.). A cela s'ajoute encore que certaines dépenses portant notamment sur la prise en charge de séjours de plusieurs jours dépassaient de toute manière ce qui est usuellement pratiqué dans la branche à titre d'invitations, ce qui exclut leur justification commerciale.

Au regard de ces éléments, c'est à juste titre que l'autorité intimée a retenu que la recourante n'avait pas démontré la justification commerciale des montants repris par l'autorité intimée au titre de "sorties clients". Vu leur nature, la prise de ces frais doit être qualifiée de prestations appréciables en argent en faveur des actionnaires de la société, respectivement de leurs proches, qui, conformément aux art. 58 al. 1 let. b LIFD et 94 al. 1 let. b LI, doivent être ajoutés au solde du compte de résultats. Toutes les reprises effectuées à ce titre seront dès lors confirmées.

7.  Une autre catégorie importante de reprises porte sur les frais de véhicules.

Les investigations menées par l'inspection fiscale ont permis d'établir que la société a mis à disposition de chacun de ses actionnaires plusieurs véhicules simultanément, dont des véhicules de standing. Les frais d'un véhicule par actionnaire ont été considérés comme justifiés commercialement. Les véhicules supplémentaires qu'ils utilisaient ont en revanche été qualifiés de privés et les frais y relatifs, soit les frais de leasing, les frais d'entretien (assurance, plaque, garage), les assurances, les factures du Services des automobiles et les amortissements, intégralement repris. L'autorité intimée s'est conformée en cela avec la jurisprudence (cf. arrêt FI.2017.0072 précité consid. 9d et 9f). Aucun élément ne justifie de s'en écarter dans le cas particulier. La recourante ne s'est du reste jamais expliquée sur la nécessité commerciale pour ses actionnaires, qui occupaient une fonction dirigeante dans la société, de disposer de plusieurs véhicules simultanément. Toutes les reprises effectuées à ce titre seront dès lors confirmées.

La question des parts privées sur les véhicules considérés comme commerciaux de A.________ et C.________, jugées insuffisantes par l'autorité intimée sur certaines périodes fiscales, sera examinée ci-après, en même temps que les griefs de la recourante en lien avec ces reprises.

8.  S'agissant des autres reprises, la recourante s'est limitée à s'expliquer sur certaines d'entre elles, contestant les conclusions de l'autorité intimée. On les examinera l'une après l'autre en suivant l'ordre et la numérotation figurant dans le tableau des reprises annexé à la décision attaquée.

a) reprise 1.01: "Salaire non soumis (compte 3003)" (périodes fiscales 2010 et 2011; prestations appréciables en argent en faveur de A.________):

A.________ détenait l'essentiel du capital social de L.________ Sàrl (19'000 fr. sur 20'000 fr.), société active dans le commerce d'automobiles inscrite le 3 décembre 2003 au registre du commerce. Il en était également l'associé gérant au bénéfice de la signature individuelle, l'autre associé n'ayant aucun pouvoir de signature. La société a été dissoute le 29 août 2008 et radiée le 22 juillet 2011.

La recourante a consenti plusieurs avances, dont certaines comptabilisées sous la dénomination "apports", à L.________ Sàrl. A fin 2008, soit après la dissolution de la société, sa créance s'élevait à 81'270 fr. 33. Cette créance a été totalement amortie sur les trois exercices suivants (2009, 2010 et 2011) par des écritures comptabilisées au débit du compte "salaire non soumis" (compte 3003).

Dans le cadre de l'enquête, la recourante a reconnu n'avoir entrepris aucune démarche pour récupérer sa créance. Il convient d'admettre avec l'autorité intimée que cette renonciation à toutes mesures de recouvrement – alors que les autres créanciers ont tous été remboursés comme l'a confirmé A.________ à l'inspection fiscale – démontre que la recourante ne comptait pas sérieusement sur un remboursement des avances consenties et qu'elle a été "utilisée" par son actionnaire principal pour procéder à des versements à fonds perdu dans la société de ce dernier. Les "prêts" accordés à L.________ Sàrl ne respectaient par conséquent pas le principe de libre concurrence. Les amortissements comptabilisés doivent être qualifiés de prestations appréciables en argent en faveur de A.________. Les montants repris à ce titre seront dès lors confirmés.

b) reprise 1.02: "Frais du personnel fixe (compte 3010)" (périodes fiscales 2010 à 2013; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte pour l'essentiel sur des frais en lien avec des sorties à ski et sur circuits (restaurants, péages, hôtels), dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront dès lors confirmés.

La reprise concerne également des frais de bijouterie. Selon le libellé de la facture, il s'agit de "cadeaux d'entreprise", plus précisément de dix bons cadeaux d'une valeur de 500 fr. chacun. Faute d'indication sur cette facture du nom des clients qui auraient été les bénéficiaires de ces bons, la prise en charge de tels frais par la société ne peut toutefois pas être admise. La recourante n'a du reste fourni aucune explication à ce sujet dans ses écritures.

La reprise vise en outre des frais d'abonnements de fitness de M.________ (2011, 2012 et 2013), une employée de la société. La prise en charge de tels frais n'est pas inusuelle en pratique. Aucun élément ne permet par ailleurs de retenir que l'intéressée serait une proche des actionnaires de la recourante. Les montants repris à ce titre seront dès lors annulés.

Un autre poste a trait à des frais en lien avec un voyage en Guadeloupe de C.________ en 2013 (frais d'avion). La recourante affirme dans ses écritures qu'il ne s'agirait pas de vacances, mais d'un voyage professionnel. Selon ses explications,
C.________ se serait en effet rendu en Guadeloupe pour discuter de vive voix des dossiers en cours avec A.________, qui s'y trouvait durant trois mois pour réaliser un projet humanitaire, la qualité des communications étant mauvaise. Il ressort des pièces du dossier que l'intéressé a effectué deux autres séjours en Guadeloupe en 2012 et 2014, d'une durée de respectivement deux et quatre semaines. Les frais en lien avec le dernier séjour, initialement pris en charge par la société (comme les autres), ont été reclassés après le contrôle effectué par l'AFC dans le compte-courant de l'actionnaire. On peut dès lors douter du caractère prétendument professionnel de ces différents voyages. Quoi qu'il en soit, les explications fournies par la recourante, en particulier la présence de A.________ en Guadeloupe pendant trois mois par année dans le cadre de programmes humanitaires, ne sont pas établies. Les montants repris à ce titre seront également confirmés.

Le dernier poste litigieux est une facture de dentiste du 10 décembre 2009 pour des soins dentaires dispensés à N.________, un employé de la société. La recourante a expliqué dans ses écritures que ce collaborateur, qui occupait une position de cadre, avait une dentition "absolument rebutante", qui le desservait dans le milieu professionnel. Elle avait pour ces motifs accepté de prendre en charge ses frais de dentiste. Quoi que semble en dire l'autorité intimée, une telle prise en charge n'est pas insolite. Comme M.________, aucun élément du dossier ne permet par ailleurs de retenir que l'intéressé serait une proche des actionnaires de la recourante. Le montant repris à ce titre sera néanmoins confirmé, non pas à titre de prestation appréciable en argent, mais pour violation du principe de périodicité (cf., sur cette notion, ATF 137 II 353 consid. 6.4.4 et 6.4.5; 136 II 88 consid. 3.1), la facturé datée du 10 décembre 2009 ayant été comptabilisée durant l'exercice 2010.

Il convient encore d'examiner la répartition des prestations appréciables en argent entre les actionnaires à laquelle l'autorité intimée a procédé. Lorsque l'actionnaire (ou son et ses proches) qui a bénéficié de la prestation était identifiable, elle l'a attribuée à celui-ci et, dans le cas contraire, elle l'a répartie entre les deux actionnaires en fonction de leurs parts dans la société (80% pour A.________ et 20% pour C.________). Cette façon de faire échappe à la critique (cf., en particulier s'agissant de la répartition en fonction des parts sociales, arrêt FI.2022.0089/87/90 précité consid. 10a).

c) reprise 1.03 "Frais de séminaires & sortie du personnel fixe (compte 3011)" (périodes fiscales 2010 à 2013; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte intégralement sur des frais en lien avec des sorties à ski et sur circuits (restaurants, hôtels, frais d'inscription pour les circuits, frais de transporteur, achat de pneumatiques, cours de conduite et abonnements de ski), respectivement sur le voyage en Sardaigne évoqué plus haut, dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront dès lors confirmés.

Il en va de même de la répartition des prestations appréciables en argent entre chaque actionnaire, l'autorité intimée ayant procédé de la même manière que pour la reprise 1.02.

d) reprise 1.04 "Frais de déplacement refacturés (compte 4062)" (période fiscale 2011; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise concerne l'achat d'un billet d'avion Casablanca-Genève-Casablanca pour O.________, aujourd'hui décédé, qui exploitait la fiduciaire s'occupant de la comptabilité de la société.

Pour l'autorité intimée, il s'agit d'une dépense privée d'une personne proche des actionnaires. La recourante ne s'est pas expliquée sur cette reprise dans ses écritures. A défaut de telles explications, on ne peut que suivre les conclusions de l'autorité intimée, rien ne pouvant justifier de prime abord la prise en charge d'un voyage à Casablanca pour le comptable de la société. Cette reprise, constitutive de prestations appréciables en argent, doit dès lors être confirmée. Il en va de même de sa répartition entre les deux actionnaires en fonction de leurs participations respectives dans la société.

e) reprise 1.05 "Loyers (compte 4100)" (période fiscale 2010; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise a trait aux frais de location d'un chalet à Combloux (France) pendant la saison d'hiver 2009/2010.

La recourante ne s'est pas expliquée dans ses écritures sur ce chalet. Comme pour les autres frais en lien avec des sorties à ski, dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée (à noter qu'aucun de neuf clients qui ont établi des attestations n'ont fait état d'invitations à Combloux), les montants repris à ce titre, constitutives de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront confirmés.

Les mesures d'investigations menées par l'inspection fiscale n'ayant pas permis de déterminer si les deux actionnaires ou un seul d'entre eux ont utilisé le chalet, l'autorité intimée a réparti la reprise entre les intéressés en fonction de leurs participations respectives dans la société. Cette répartition sera confirmée également.

f) reprise 1.07 "frais de stationnement véhicules (compte 4103)" (périodes fiscales 2010 à 2016; prestations appréciables en argent en faveur de A.________):

La recourante a pris en charge les frais de location de places de stationnement à Gland, à proximité du domicile de A.________. Pour l'autorité intimée, il s'agit manifestement de frais privés, rappelant que ce dernier disposait de plusieurs véhicules simultanément.

La recourante explique dans ses écritures qu'elle a loué ces places de stationnement, parce qu'elle ne disposait pas de suffisamment de places dans ses locaux. Elle précise qu'elle a choisi Gland pour des motifs de praticité, cette localité se trouvant à mi-chemin entre les deux agences de la société.

Il convient d'admettre avec l'autorité intimée que ces explications sont peu crédibles. Il n'est en effet pas logique que des employés basés à Lausanne et Genève doivent stationner des véhicules d'entreprise à Gland dans des parkings d'immeubles d'habitation. Il convient par ailleurs de rappeler qu'on ne parle que d'une (en 2010, 2011, 2014, 2015 et 2016) ou deux places (en 2012 et 2013) de stationnement. Comme l'a souligné l'autorité intimée, un des baux à loyer mentionnait du reste expressément les véhicules utilisés par A.________.

Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent en faveur de A.________, seront dès lors intégralement confirmés.

g) reprise 1.10 "Entretien et réparation véhicules (compte 4320)" (périodes fiscales 2010 à 2014 et 2016; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte essentiellement sur des frais en lien avec des sorties sur circuits (frais du transporteur, achat de pneus pour la pratique sur circuit, frais de réparation du véhicule de course, achat d'une housse de protection), dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront dès lors confirmés dans leur intégralité.

La reprise concerne pour le reste des frais de garage pour un véhicule non immatriculé au nom de la société, l'achat d'un porte-skis, une facture comptabilisée à double (qui portait quoi qu'il en soit sur un véhicule non considéré comme commercial; cf. supra consid. 7). Il s'agit ici encore de frais manifestement privés, qui doivent être réintégrés dans le bénéfice imposable de la société. Leur reprise sera dès lors confirmée.

Il en va de même de la répartition des montants repris entre chaque actionnaire, les libellés des pièces comptables étant suffisamment clairs pour identifier le bénéficiaire.

h) reprise 1.11 "Carburant essence (compte 4321)" (périodes fiscales 2010 à 2014; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte pour l'essentiel sur des frais de carburant en lien avec des sorties à l'étranger, notamment sur circuit, dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront dès lors confirmés.

La reprise concerne pour le reste plusieurs charges comptabilisées à double. La reprise de ces montants ne peut dès lors qu'être confirmée.

S'agissant de la répartition des montants repris entre les deux actionnaires, l'autorité intimée a procédé comme pour les reprises 1.02 et 1.03. Elle échappe ainsi à la critique.

i) reprise 1.12 "Litige ******** (comptes 4761; 4762 et 6650)" (périodes fiscales 2011 à 2013; prestations appréciables en argent en faveur de A.________):

La recourante a été poursuivie en justice sur le plan civil par P.________ et Q.________. Elle a accepté dans ce cadre à titre transactionnel de leur verser la somme de 25'000 francs.

L'autorité intimée a admis que cette indemnité était déductible. Elle a annulé la reprise correspondante opérée par l'inspection fiscale. Elle n'a admis en revanche qu'une partie des frais d'avocat engagés, soulignant que les notes d'honoraires portaient également sur des procédures pénales visant A.________ personnellement, l'une en matière de LPP et l'autre en diffamation. A défaut de factures séparées, elle a reconnu 70% des frais comme dépense justifiée commercialement.

La recourante conteste ce point de vue, faisant valoir qu'une condamnation de son actionnaire principal aurait eu une "forte résonnance, ainsi que des retombées négatives" pour elle. On peine à voir en quoi des condamnations pour contravention à la LPP et pour diffamation, qui ne jouissent en principe d'aucune publicité, auraient pu avoir de telles répercussions. Quoi qu'il en soit, la cour de céans a déjà jugé que des amendes pénales infligées à un administrateur, même si elles étaient en lien avec l'activité exercée pour le compte de la société (il s'agissait en l'occurrence de contraventions aux lois sur l'AVS et le chômage), n'étaient pas déductibles (cf. arrêt FI.2017.0072 précité consid. 9f/aa et la référence citée). Il doit en aller a fortiori de même s'agissant des frais d'avocats engagés relatifs à de telles procédures. Comme l'autorité intimée l'a relevé, l'avocat avait du reste interpellé la société pour lui signaler qu'il avait mélangé toutes les affaires, étant disposé à établir des notes séparées à des fins notamment fiscales.

Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciable en argent en faveur de A.________, doivent dès lors être confirmés.

j) reprise 1.13 "Assurances véhicules (compte 4520)" (périodes fiscales 2010, 2012 et 2015; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte pour l'essentiel sur les primes d'assurances des véhicules qui ont été considérés comme privés par l'autorité intimée. Comme on l'a déjà indiqué (cf. supra consid. 7), tous les frais relatifs à ces véhicules doivent être repris au titre de prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________ suivant les véhicules.

La reprise porte également sur une amende pour un excès de vitesse commis par A.________. Il s'agit manifestement d'une dépense privée qui doit être réintégrée dans le bénéfice imposable de la société.

k) reprise 1.14 "Frais administratifs (compte 4700)" (périodes fiscales 2012 et 2013; prestations appréciables en argent en faveur de A.________):

Cette reprise porte sur quatre factures d'opticien réglées par A.________ au moyen de sa carte de crédit et portées en compte dans le compte "Frais administratifs" de la société. Vu leur nature, il s'agit manifestement de dépenses privées, qui doivent être reprises au titre de prestations appréciables en argent en faveur de l'intéressé.

l) reprise 1.17 "Frais de déplacements & Parking (compte 4830)" (périodes fiscales 2010 à 2014; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte pour l'essentiel sur des frais en lien avec des sorties sur circuits (frais du transporteur, achat de pneus pour la pratique sur circuit, péages, hôtels), dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront dès lors confirmés dans leur intégralité.

La reprise porte également sur des frais non justifiés par pièce (un relevé de carte de crédit étant insuffisant selon la jurisprudence; cf. en particulier arrêt FI.2017.0072 précité consid. 9f/bb) ou comptabilisés à double. Les montants repris à ce titre ne peuvent ainsi qu'être confirmés.

Un poste concerne encore un des voyages en Guadeloupe effectués par C.________ – en l'occurrence des frais de location de voiture – et dont on a déjà indiqué que le caractère professionnel n'avait pas été prouvé (cf. supra ad reprise 1.02). Le montant repris à ce titre sera dès lors confirmé.

S'agissant de la répartition des montants repris entre les deux actionnaires, l'autorité intimée a procédé comme pour les reprises 1.02, 1.03 et 1.11. Elle échappe ainsi à la critique.

m) reprise 1.18 "Frais de représentation/clientèle (compte 4850)" (périodes 2010 à 2014 et 2016; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte pour l'essentiel sur des frais en lien avec des sorties à ski et sur circuits (restaurants, hôtels, cours de conduite), dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront dès lors confirmés.

La reprise porte également sur des frais non justifiés par pièce ou comptabilisés à double. Comme déjà relevé, de telles reprises ne peuvent qu'être confirmées.

La reprise vise encore des versements au club de football Evian Thonon Gaillard. Ces versements correspondent au paiement de quatre abonnements présidentiels et quatre accès VIP. Après avoir dans un premier temps nié la justification commerciale de ces abonnements, l'autorité intimée a abandonné les reprises effectuées à ce titre lors de l'audience du 18 septembre 2025 pour éviter de nouvelles mesures d'instruction, à savoir l'audition des différents clients qui ont été invités à des matchs ou la production d'attestations écrites de ces derniers, et un allongement de la procédure. Il convient d'en prendre acte.

S'agissant de la répartition entre les deux actionnaires des montants repris qui n'ont pas été abandonnés, elle sera confirmée, l'autorité intimée ayant procédé comme pour les autres reprises, en les attribuant aux bénéficiaires directs lorsqu'ils étaient identifiables et en se fondant sur les rapports de détention lorsque ce n'était pas le cas.

[...]

o) reprise 1.20 "Publicité/Dons/Cadeaux (compte 4870)" (périodes fiscales 2010 à 2014; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise a trait à des bons cadeaux chez Ochsner Sport, à l'achat de livres policiers chez Payot, à l'achat de vêtements (casquette de base-ball et veste en cuir achetés au Centre Porsche), ainsi qu'à des bons cadeaux auprès d'une agence de voyage. Les pièces comptables ne mentionnent ni les bénéficiaires, ni les relations d'affaires justifiant ces prestations. La justification commerciale n'étant pas démontrée, tous les montants repris à ce titre seront confirmés.

La reprise porte aussi sur les frais d'avion d'un des voyages en Guadeloupe effectués par C.________ et dont on a déjà indiqué que le caractère professionnel n'avait pas été prouvé (cf. supra ad reprise 1.02). Le montant repris à ce titre sera dès lors confirmé.

La répartition entre les deux actionnaires des montants repris sera également confirmée, l'autorité intimée ayant procédé comme pour les autres reprises.

p) reprise 1.21 "Sponsoring (compte 4871)" (périodes fiscales 2010 à 2013; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte tout d'abord sur des versements en faveur de ********. Malgré le libellé des factures, l'autorité intimée conteste l'existence d'un sponsoring. Elle se fonde essentiellement sur les déclarations faites par R.________, administrateur de cette société, dans le cadre d'un contrôle TVA de l'AFC, qui a reconnu que les factures en question avaient été libellées comme des prestations de sponsoring à la demande de A.________, mais qu'il s'agissait d'avances pour couvrir les frais d'entretien et de réparation d'un des véhicules que ce dernier utilisait pour les courses. Il n'y a pas de raison de douter de ces déclarations. La recourante n'a du reste rien dit à ce sujet, se limitant à affirmer qu'il s'agissait bien de sponsoring. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent en faveur de A.________ (la justification commerciale des sorties sur circuit n'ayant comme déjà indiqué à plusieurs reprises pas été démontrée), seront dès lors confirmés.

La reprise concerne également une facture de S.________. Selon son libellé, il s'agirait de sponsoring. Comme la société est spécialisée dans l'organisation d'événements liés à la conduite automobile (elle a du reste organisé plusieurs sorties sur circuits pour A.________, comme les pièces du dossier le démontrent), on peine à voir en quoi consisterait ce sponsoring. Il semble qu'il s'agirait comme pour les versements faits en faveur du ******** d'avances pour couvrir les frais de sorties sur circuits. La recourante n'a fourni aucune explication à ce sujet dans ses écritures, alors même que l'autorité intimée a contesté l'existence d'un sponsoring. La justification commerciale de cette facture n'est dès lors pas démontrée. A cela s'ajoute que la facture, datée et payée en 2012, a été comptabilisée en 2013, en violation du principe de périodicité. Pour ces deux motifs, le montant repris à ce titre sera confirmé. Il en va de même de sa qualification de prestation appréciable en argent en faveur de A.________.

La reprise a trait encore à des versements au club de football Evian Thonon Gaillard. Lors de l'audience du 18 septembre 2025, l'autorité intimée a, comme pour les montants qui ont grevé le compte "frais de représentation et clientèle" (reprise 1.18), abandonné les montants repris à ce titre. Il convient d'en prendre acte.

q) reprise 1.22 "Sorties avec clients (compte 4872)" (périodes fiscales 2012 à 2016; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

Cette reprise porte pour l'essentiel sur des frais en lien avec des sorties à ski et sur circuits (restaurants, hôtels, cours de conduite), dont on a déjà dit (cf. supra consid. 6) que la justification commerciale n'avait pas été démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent vu la nature des frais, seront dès lors confirmés.

La reprise concerne également des frais non justifiés par pièce (rugby, sponsoring sport premium). Comme déjà relevé, de telles reprises ne peuvent qu'être confirmées.

La répartition entre les deux actionnaires des montants repris sera également confirmée, l'autorité intimée ayant procédé comme pour les autres reprises.

r) reprise 1.23 "Autres frais de publicité (compte 4879)" (période 2011; prestation appréciable en argent en faveur de A.________):

Cette reprise porte sur les frais liés à un séjour à Dijon en octobre 2011. Le libellé des écritures indique qu'il s'agirait d'une sortie avec des clients. Ni le nom de ces clients, ni la relation d'affaires ne sont toutefois précisés. Les factures laissent par ailleurs plutôt entendre qu'il s'agirait d'un séjour de A.________ seul (une seule chambre est en particulier louée). La recourante ne s'est pas expliquée sur cette reprise dans ses écritures. La justification commerciale de ce séjour à Dijon n'est ainsi pas démontrée. Les montants repris à ce titre, constitutifs de prestations appréciables en argent en faveur de A.________, seront pour ce motif confirmés.

s) reprise 1.26 "Perte sur clients (compte 6640) et Charges exceptionnelles (compte 7500)" (périodes fiscales 2011 et 2012; prestation appréciable en argent en faveur de A.________):

A.________ était titulaire de la raison individuelle "********", entreprise active dans l'exploitation d'un tea-room inscrite le ******** 2010 au registre du commerce. Il a vendu le fonds de commerce en septembre 2011 pour un prix de 200'000 francs. La convention de vente prévoyait que l'acheteur ne reprenait aucun passif du vendeur.

La recourante a consenti plusieurs avances ou prêts (la dénomination varie suivant les écritures) à la raison individuelle. Fin 2011, soit après la vente du fonds de commerce, sa créance s'élevait à 100'425 fr. 50. Cette créance a fait l'objet d'amortissements successifs en 2011 et 2012.

Dans le cadre de l'enquête, la recourante a reconnu n'avoir entrepris aucune démarche pour récupérer sa créance, que ce soit auprès de la raison individuelle ou de A.________. Pour l'autorité intimée, en agissant de la sorte, l'intéressée a démontré qu'elle n'avait aucune intention de récupérer son dû, si bien que les amortissements effectués n'étaient pas justifiés commercialement. Dans ses écritures, la recourante a contesté ce point de vue, faisant valoir que les versements effectués à la raison individuelle constituaient des investissements de sa part et que tout investissement comporte une part de risque qu'elle devait supporter, précisant qu'en cas de bénéfice, c'est elle qui les aurait perçus. Il ressort toutefois de la décision de taxation 2011 de A.________ figurant au dossier que la vente a donné lieu à un bénéfice qu'il a perçu lui-même (il a été taxé sur un revenu d'activité indépendante, qui comprenait le bénéfice de liquidation de 10'208 fr.), ce qui contredit ses explications.

Il convient pour ces motifs d'admettre avec l'autorité intimée que les amortissements comptabilisés, constitutifs de prestations appréciables en argent en faveur de A.________, n'étaient pas justifiés commercialement. Les montants repris à ce titre seront dès lors confirmés.

t) reprise 1.30 "Véhicules" et 1.31 "Parts privées sur véhicules commerciaux" (périodes fiscales 2010 à 2016; prestations appréciables en argent en faveur de A.________ et C.________):

aa) Comme déjà relevé (cf. supra consid. 7), les reprises des frais relatifs aux véhicules des actionnaires considérés comme privés (à savoir les véhicules supplémentaires dont ils disposaient chacun) échappent à la critique. Elles doivent dès lors être confirmées. Ces reprises, constitutives de prestations appréciables en argent, seront imputées à l'un ou l'autre des actionnaires en fonction du véhicule utilisé.

La recourante reproche à l'autorité intimée de n'avoir pas tenu compte dans ses calculs des parts privées qu'elle avait comptabilisées pour la Corvette Z06 de 2009 et la Porsche 911 Turbo S de 2011 utilisées par A.________. Il ressort au contraire des pièces du dossier que ces parts privées ont été déduites des reprises opérées, étant précisé que ces deux véhicules ont été qualifiés de privés. Il en va de même des parts privées de la Harley Davidson de C.________ et des charges de leasing de la Porche 911 Turbo S Coupé de A.________.

bb) Concernant les parts privées des véhicules reconnus comme commerciaux, l'autorité intimée a considéré qu'elles étaient insuffisantes sur certaines périodes. Elle a expliqué que, conformément à sa pratique, pour les véhicules de luxe (coût d'achat supérieur à 100'000 fr.), la part privée se calcule comme il suit: 0.8% par mois du prix d'achat du véhicule pour la tranche allant jusqu'à 100'000 fr.; + 20% par an de la part du prix d'achat excédent 100'000 fr. pendant 5 ans à compter de l'achat; + 0.4% par mois du prix d'achat dépassant 100'000 francs. Elle n'a procédé toutefois à une reprise que lorsque l'écart entre la part privée comptabilisée et la part privée calculée comme ci-dessus dépasse 2'000 francs.

La recourante conteste cette méthode, relevant que l'AFC pour les reprises TVA n'avait pas appliqué un système différencié selon que le véhicule est considéré comme de luxe ou non. Comme l'autorité intimée l'a relevé, elle n'est pas liée par le calcul de l'administration fédérale. Sa pratique en matière de véhicules de luxe n'est par ailleurs pas inusuelle, d'autres cantons, notamment celui de Genève, l'appliquant. Le Tribunal fédéral a de plus déjà confirmé l'admissibilité d'une telle pratique (cf. TF 2C_645/2012 du 13 février 2013 consid. 9).

Les montants repris à ce titre seront dès lors confirmés. Ces reprises, constitutives de prestations appréciables en argent, seront ici encore imputées à l'un ou l'autre des actionnaires en fonction du véhicule utilisé.

cc) L'autorité intimée a refusé encore la déduction des frais en lien avec un scooter "pour ******** [ndr. M.________]", soulignant que la nécessité pour cette employée d'utiliser en plus du véhicule que la société lui a mis à disposition un scooter n'était pas démontrée.

La recourante s'est expliquée dans ses écritures à ce sujet, indiquant que le scooter en question n'était pas utilisé par Mme M.________, mais par d'autres employés pour faciliter les déplacements de ces derniers en ville de Lausanne, lorsque ceux-ci n'avaient que du petit outillage à amener sur des chantiers. Elle n'a donné toutefois aucune précision sur la proportion de chantiers en ville de Lausanne et sur la fréquence des déplacements avec uniquement du petit outillage. Il convient d'admettre ainsi avec l'autorité intimée que la recourante n'a pas démontré la justification commerciale de ce scooter, étant souligné qu'elle disposait déjà d'un parc de treize véhicules (cf., dans ce sens, arrêt FI.2022.0089/87/90 précité consid. 9c/bb).

Les montants repris à ce titre seront dès lors confirmés. Ces reprises, constitutives de prestations appréciables en argent, seront réparties entre chaque actionnaire en fonction de leurs participations respectives dans la société.

[...]"

6.                      S'agissant de la reprise "Actifs à amortir", l'autorité intimée a procédé différemment que dans le dossier de la société.

Comme indiqué dans l'arrêt FI.2025.0041 (consid. 8w), B.________ a constaté différentes erreurs après le décès de son précédent comptable. Elle a activé dans un nouveau compte les corrections de ces erreurs, lequel présentait un solde de 227'787 fr. 77 au 31 décembre 2013, respectivement de 234'478 fr. 12 au 31 décembre 2014.

Ces erreurs provenaient d'une part de prélèvements du recourant et d'autre part de charges résultant d'exercices antérieurs. L'ACI n'a pas qualifié l'entier du compte, qui constitue pourtant un actif fictif (cf. arrêt FI.2025.0041 consid. 8w), de prestation appréciable en argent en faveur des actionnaires. Elle n'a en effet repris que les postes correspondant à des prélèvements du recourant, à savoir le reclassement des écritures en lien avec les débiteurs, les fournisseurs et "********".

Cette solution plus favorable au recourant, que ce dernier ne conteste pas véritablement, échappe à la critique. Les montants repris à ce titre seront dès lors confirmés.

7.                      Concernant la reprise des frais de transport revendiqués sur les périodes 2010 à 2012, alors même que le recourant disposait de plusieurs véhicules mis à disposition par la société, elle ne peut ici encore qu'être confirmée.

8.                      Il reste encore les corrections de taxation et les reprises dans la fortune imposable. Dans la mesure où le recourant n'a formulé aucune remarque sur ces points, ces corrections, respectivement reprises, seront confirmées sans autre développement, sous réserve de la valeur des titres de B.________, qui devra être adaptée aux corrections mineures apportées dans le dossier de la société.

9.                      En résumé, hormis les reprises en lien avec le club de football Evian Thonon Gaillard (reprises correspondant aux reprises 1.18 et 1.20 de la société) qui ont été abandonnées par l'ACI, seuls deux postes de la reprise correspondante à la reprise 1.02 de la société, à savoir les frais d'abonnement de fitness de M.________ et la facture de dentiste du 10 décembre 2009, s'avèrent injustifiés.

Pour les périodes 2010 à 2013 qui ont fait l'objet de décisions de taxation définitives entrées en force et qui sont dès lors soumises aux conditions du rappel d'impôt, on précisera – même si ce point n'est pas véritablement contesté par le recourant – que l'autorité intimée s'est bien fondée sur des moyens de preuve et des faits qui étaient jusque là inconnus de sa part. Les prestations appréciables en argent mises en exergue ci-dessus n'étaient en particulier pas détectables à l'examen des bilans et comptes de résultat annexés aux déclarations d'impôt.

La cause sera renvoyée à l'ACI pour qu'elle établisse de nouveaux tableaux de reprises pour procéder aux quelques corrections relevées ci-dessus. Elle procédera par ailleurs au nouveau calcul du revenu et de la fortune imposables.

10.                   Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission très partielle du recours en tant qu'il porte sur le volet "taxation et rappel d'impôt", à l'annulation de la décision attaquée en tant qu'elle concerne ce volet et au renvoi de la cause à l'autorité intimée pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

Le recourant n'obtient gain de cause que sur des points très mineurs. Il se justifie pour ces motifs de lui mettre l'intégralité des frais de justice en lien avec le volet "taxation et rappel d'impôt" à sa charge (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). Compte tenu de la valeur litigieuse, ces frais sont fixés à un montant de 6'500 fr. (cf. art. 2 du tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Le recourant n'a pour les mêmes motifs pas droit à l'allocation de dépens (cf. art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).

Le recourant ayant opté pour la procédure séparée, le dossier sera transmis à une nouvelle section de la Chambre fiscale de la Cour de droit administratif et public, pour examen du volet "amendes".

 

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

 

I.                       Le recours est très partiellement admis en tant qu'il porte sur le volet "taxation et rappel d'impôt".

II.                      La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 29 janvier 2025 en tant qu'elle porte sur le volet "taxation et rappel d'impôt" est annulée; la cause est renvoyée à cette autorité pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

III.                    Les frais de justice, par 6'500 (six mille cinq cents) francs, sont mis à la charge de A.________.

IV.                    Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 2 décembre 2025

 

La présidente:                                                                                          Le greffier:



Le présent arrêt est communiqué aux participants à la procédure.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.