TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
	Arrêt du 9 septembre 2025
Composition	M. Raphaël Gani, président; M. Cédric Stucker et Mme Geneviève Page, assesseurs; M. Loïc Horisberger, greffier.

 

Recourant

A.________, à ********,

  

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne.

  

 

Objet	Droit de mutation
	Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 29 avril 2025 (droit de mutations).

 

Vu les faits suivants:

A.                     Le 13 octobre 2023, A.________ a acheté le lot n° ******** de la propriété par étages (PPE) constituée sur la parcelle de base n° ******** de la Commune ********, consistant dans un local de 30 m2 environ, ainsi que l'usage exclusif, tel que prévu par le règlement de PPE, sur neuf places de stationnement spécifiquement mentionnées, pour un prix global de 280'000 francs.

B.                     Par décision du 15 décembre 2023, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a fixé le droit de mutation en lien avec l'achat précité à hauteur de 9'240 francs, à savoir 3,3 % du prix de vente précité. Cette décision a été adressée à Me ******** avait instrumenté l'acte de vente, et à A.________, par courrier simple.

Par correspondance du 15 février 2024, l'ACI a invité A.________ à verser dans les dix jours le montant de 7'260 fr., correspondant au solde encore dû selon la décision de taxation du 15 décembre 2023, menaçant au surplus le prénommé de l'inscription d'une hypothèque légale.

C.                     Par courrier du 13 mars 2024, se référant "au montant réclamé par la notification du 15 février dernier", A.________ l'a contesté, en demandant "une explication détaillée des éléments inclus dans cette facture". Par correspondance du 26 mars 2024, l'ACI a accusé réception de la réclamation adressée par A.________ en lui indiquant qu'elle la considérait comme tardive car déposée après le délai de 30 jours. Elle considérait ainsi la réclamation comme irrecevable et invitait A.________ à se déterminer à ce sujet dans un délai de 20 jours. Elle a joint à cette correspondance un relevé de son compte faisant apparaître la facture de décompte de 9'240 fr., ainsi qu'un versement daté du 4 janvier 2024 pour un montant de 1'980 fr., ayant pour résultat le montant de 7'260 fr. précité.

Ce délai de détermination a été prolongé une première fois le 30 avril 2024, à la demande du prénommé, puis sans nouvelles de lui, une seconde fois le 12 juin 2024. Après transmission du dossier à la section de la division de la taxation de l'ACI pour traitement de la réclamation, la position de l'autorité de taxation a été maintenue par courrier du 5 février 2025, considérant la réclamation du 13 mars 2024 comme irrecevable car tardive. A.________ a maintenu à son tour sa position par courrier du 21 février 2025.

Par décision sur réclamation du 29 avril 2025, l'ACI (ci-après: l'autorité intimée) a déclaré irrecevable la réclamation du 13 mars 2024 et a confirmé la décision de taxation du 15 décembre 2023.

D.                     Par acte du 28 mai 2025, A.________ (ci-après: le recourant) a déféré devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) la décision sur réclamation précitée, concluant à son annulation, respectivement et en substance à sa réforme dans ce sens que la valeur du droit d'usage sur les neuf places de parc soit déduite de l'assiette imposable du droit de mutation.

E.                     Dans sa réponse du 14 août 2025, l'autorité intimée a conclu au rejet du recours.

Considérant en droit:

1.                      Le présent litige a trait au droit de mutation cantonal et communal. L’art. 53 de la loi du 27 février 1963 concernant le droit de mutation sur les transferts immobiliers et l'impôt sur les successions et donations (LMSD; BLV 648.11) prescrit que les dispositions de la loi sur les impôts directs cantonaux relatives au droit de recours s'appliquent par analogie au recours contre les décisions sur réclamation (1^ère phrase). Pour le surplus, la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36) est applicable (2^ème phrase). Aux termes de l’art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative.

En l’espèce, le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (art. 79 LPA-VD) et le délai de 30 jours (art. 95 LPA-VD) ayant été respecté, il y a lieu d’entrer en matière sur ses mérites.

2.                      Lorsque l'autorité précédente n'est pas entrée en matière sur la réclamation, le Tribunal cantonal – qui a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (cf. art. 89 al. 1 et 2 LPA-VD) – doit d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A cet égard, il doit uniquement examiner si l'autorité a admis à bon droit que la réclamation était tardive. Si tel est le cas, il doit rejeter le recours déposé devant lui, sans examiner lui-même le détail de la taxation (ATF 131 II 548 consid. 2.3 p. 551; arrêt TF 2C_544/2018 du 21 décembre 2018 consid. 4.1.2 et les références). Dès lors, lorsque, comme en l’espèce, l’autorité intimée a déclaré la réclamation irrecevable pour tardiveté, le recours ne porte que sur ce point, à l’exclusion des arguments que le contribuable pourrait soulever au fond (cf. arrêt CDAP FI.2023.0009 du 26 juin 2023 et les références citées). Ainsi, lorsque l’irrecevabilité de la réclamation doit être confirmée, il n'y a pas lieu d'entrer en matière sur les conclusions du contribuable concernant la taxation elle-même (arrêt TF 2C_463/2009 du 21 décembre 2009, consid. 4.3), les questions de fond étant exorbitantes à l'objet de la contestation.

3.                      Selon l'art. 50 LMSD, le contribuable peut former une réclamation contre la décision de l'autorité de taxation. En outre, l'alinéa 3 de cette disposition dispose que "les dispositions de la loi sur les impôts directs cantonaux relatives à la procédure de réclamation [...] (art. 185 à 188 LI)" et pour le surplus, "la loi sur la procédure administrative", s'appliquent par analogie.

On retiendra ainsi que la réclamation contre une décision de taxation s'exerce par acte écrit, adressé à l'autorité de taxation dans les trente jours dès la notification de la décision attaquée (186 al. 1 LI). Le délai commence à courir le lendemain de la notification. Il est considéré comme respecté si la réclamation a été remise à l'autorité de taxation, à un office de poste suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse à l'étranger le dernier jour ouvrable du délai au plus tard (cf. art. 19 et 20 LPA-VD). Les délais de réclamation et de recours sont péremptoires (v. Lydia Masmejan-Fey/Guillaume Vianin, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [éd.], Commentaire romand, Impôt fédéral direct [CR-LIFD], 2ème éd., 2017, n. 3 ad art. 119 LIFD; Xavier Oberson, Le contentieux fiscal, in: Les procédures en droit fiscal, 4ème éd., 2021, p. 765). Cela signifie que leur non-respect entraîne la perte du droit, contrairement aux délais d'ordre dont l'inobservation n'entraîne pas une telle sanction, mais peut entraîner des conséquences sur la question de l'émolument ou des dépens (voir à cet égard, outre les auteurs précités, Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif II, 3ème éd., 2011, n° 2.2.6.7). L’inobservation d'un délai légal ne peut être corrigée que par la voie de la restitution (v. Jean-Maurice Frésard, in: Commentaire de la loi sur le Tribunal fédéral [LTF], 3^ème éd., 2022, n. 4 ad art. 47 LTF).

L’art. 44 LPA-VD, auquel renvoie l’art. 163 LI, dispose à cet égard que les décisions sont en principe notifiées à leurs destinataires sous pli recommandé ou par acte judiciaire (al. 1). Si les circonstances l'exigent, notamment lors de décisions rendues en grand nombre, l'autorité peut notifier ses décisions sous pli simple ou sous une autre forme. La notification doit dans tous les cas intervenir par écrit (al. 2). S'agissant d'un acte soumis à réception, la notification est réputée parfaite au moment où l'envoi entre dans la sphère d'influence ou de "puissance" de son destinataire (ATF 137 III 208 consid. 3.1.2; théorie de la réception, v. ég. ATF 143 III 15 consid. 4.1 p. 18); il suffit que celui-ci puisse en prendre connaissance (arrêts TF 2C_1021/2018 du 26 juillet 2019 consid. 4.1; 2C_855/2018 du 24 octobre 2018 consid. 3.2; 1B_214/2010 du 13 juillet 2010; 2A.54/2000 du 23 juin 2000; ATF 118 II 42, cons. 3b p. 44). A partir de ce moment, il appartient aux intéressés de s'organiser pour qu'il y soit donné suite (arrêt TF 2C_911/2010 du 7 avril 2011 consid. 3).

Le fardeau de la preuve de la notification d'un acte, respectivement de la date à laquelle celle-ci a été effectuée, incombe en principe à l'autorité ou à la personne qui entend en tirer une conséquence juridique (ATF 142 IV 125 consid. 4.3 p. 128; 136 V 295 consid. 5.9 p. 309; 129 I 8 consid. 2.2 p. 10; 124 V 400 consid. 2a p. 402; 122 I 97 consid. 3b p. 100; arrêts 1C_634/2015 du 26 avril 2016 consid. 2.1; 4A_236/2009 du 3 septembre 2009 consid. 2.1). L'envoi sous pli simple ou par courrier prioritaire, contrairement à l'envoi sous pli recommandé, ne fait pas preuve, mais la notification peut résulter de l'ensemble des circonstances. L'autorité supporte les conséquences de l'absence de preuve en ce sens que si la notification ou sa date sont contestées et qu'il existe effectivement un doute à ce sujet, il y a lieu de se fonder sur les déclarations du destinataire de l'envoi (ATF 142 IV 125 consid. 4.3; arrêt TF 1C_634/2015 du 26 avril 2016 consid. 2.1).

4.                      En l'espèce, le recourant a admis implicitement devant l'autorité intimée avoir reçu la décision de taxation du 15 décembre 2023, ce qu'il répète explicitement dans son recours. Il a par ailleurs procédé à un paiement partiel en date du 4 janvier 2024, ce qui tend également à montrer que la décision avait été notifiée à ce moment. Par conséquent, la réclamation déposée le 13 mars 2024 est intervenue bien après le délai de 30 jours ensuite de la notification. A ce stade, l'irrecevabilité prononcée par l'autorité intimée ne peut qu'être confirmée.

Le recourant soutient dans son recours en lien avec le délai de réclamation, avoir manifesté à plusieurs reprises son intention de contester la décision de taxation. Il invoque cependant pour cela uniquement des éléments postérieurs à la réclamation déposée le 13 mars 2024 qui ne lui sont d'aucun secours. Il semble par ailleurs se méprendre sur les délais qui lui ont été impartis par l'autorité intimée à la suite de sa réclamation. Ces délais étaient liés à l'exercice du droit d'être entendu compte tenu de la tardiveté apparente du recours mais ne pouvaient pas permettre ni de prolonger, encore moins de guérir une réclamation déposée tardivement.

Au vu de ce qui précède, il n’y a guère de doute sur le fait que cette réclamation, formée hors délai, était tardive. Il en résulte que l’autorité intimée ne pouvait pas légalement entrer en matière sur les griefs invoqués par le recourant à l’encontre de la décision de taxation, sous réserve d’un motif de restitution de ce délai.

5.                      On rappelle qu'un délai peut être restitué lorsque la partie ou son mandataire établit qu'il a été empêché, sans faute de sa part, d'agir dans le délai fixé (art. 22 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de l’art. 168 LI), la demande motivée de restitution devant être présentée dans les dix jours à compter de celui où l'empêchement a cessé (ibid., al. 2, 1^ère phrase). La restitution d'un délai pour empêchement non fautif est exceptionnelle; il s'agit toutefois d'un principe général du droit (Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3^e éd., Berne 2011, n° 2.2.6.7) découlant du principe de proportionnalité et de l'interdiction du formalisme excessif (art. 5 al. 2 et 29 al. 1 Cst.; arrêt TF 2C_737/2018 du 20 juin 2019 consid. 4.1 et les références, non publié in ATF 145 II 201). Elle suppose que le recourant n'a pas respecté le délai imparti en raison d'un empêchement imprévisible dont la survenance ne lui est pas imputable à faute (arrêt CDAP EF.2015.0002 du 23 juin 2015).

On ne voit pas en l'espèce, et le recourant ne le fait aucunement valoir, qu'il existerait en l'espèce des motifs d'une restitution du délai de réclamation.

6.                      Il découle de ce qui précède que le recours ne peut qu’être rejeté, dans la mesure de sa recevabilité, et la décision attaquée, confirmée. Le sort du recours commande que le recourant en supportent les frais (art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD). L’allocation de dépens n’entre pas en ligne de compte (art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).

 

 

Par ces motifs
 la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

 

I.                       Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable.

II.                      La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du 29 avril 2025, est confirmée.

III.                    Les frais d’arrêt, par 900 (neuf cents) francs, sont mis à la charge du recourant.

IV.                    Il n'est pas alloué de dépens.

 

Lausanne, le 9 septembre 2025

 

Le président:                                                                                            Le greffier:          


                                                                                                                 

Le présent arrêt est communiqué aux participants à la procédure.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.