TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

 

Arrêt du 31 mars 2026

Composition

M. Alex Dépraz, président; M. Raphaël Gani, juge et M. Etienne Poltier, juge suppléant; M. Patrick Gigante, greffier.  

 

Recourante

 

A.________, à ********,

  

Autorité intimée

 

Commission communale de recours en matière d'impôts et de taxes communales, à ********,

  

Autorité concernée

 

Municipalité de ********, représentée par Me Yasmine Sözerman, avocate à Lausanne.

  

 

Objet

Taxe ou émolument communal (sauf épuration ou ordure)

 

Recours A.________ c/ décision de la Commission communale de recours en matière d'impôts et de taxes du 30 octobre 2025.

 

Vu les faits suivants:

A.                     a) A.________ (société à responsabilité limitée) a pour but, selon ses statuts, la prise de participations, la gestion de biens mobiliers et immobiliers et l'acquisition d'immeubles de rendement. Elle a été inscrite au Registre du commerce le ******** 2021 et a son siège à ********.

b) La société précitée est propriétaire de la parcelle ******** de ******** qu'elle a acquise le ******** 2023.

c) Sur ce bien-fonds se trouve un bâtiment (ECA n°********) d'une surface de 230 m2.

Ce bien-fonds était précédemment propriété des époux ********, qui avaient obtenu en 2012 un permis de construire leur permettant de réaliser un agrandissement du rez inférieur, la construction d'un garage enterré, ainsi que d'une piscine; ces travaux n'ont toutefois pas été entièrement réalisés (ainsi de l'agrandissement du rez inférieur et du garage enterré). A l'issue des travaux, un permis d'habiter a été délivré le 21 mars 2016 (ce document n'indique toutefois pas qu'une partie des travaux n'a pas été réalisée).

d) A.________ indique en procédure qu'elle a procédé en 2024 et 2025 à d'importants travaux intérieurs d'assainissement, de sorte que le bâtiment ECA n°******** n'était pas habitable durant cette période.

B.                     a) La Bourse communale de ******** a notifié le 1er juillet 2025 à A.________ une décision arrêtant la taxe forfaitaire pour les résidences secondaires 2025 d'un montant de 1'000 francs.

b) Par acte lui aussi daté du 1er juillet 2025, A.________ a formé un recours à l'encontre de cette décision auprès de la Commission communale de recours en matière d'impôt et de taxe de la Commune de ********. Cette autorité a rejeté le pourvoi en date du 30 octobre 2025 et confirmé la taxe précitée.

C.                     a) Agissant par acte du 28 novembre 2025, confié à la Poste le 1er décembre, A.________ a recouru contre la décision précitée auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal vaudois (ci-après: CDAP). Elle conclut en substance à l'annulation de la taxe qui lui est réclamée. Elle fait valoir principalement le fait que le bâtiment ECA n°******** était inhabitable durant l'année 2025.

b) Alors que la commission de recours intimée a renoncé à se déterminer, la municipalité a, par la plume de l'avocate Yasmine Sözerman, déposé des déterminations sur le pourvoi; elle conclut, avec dépens, en substance au rejet du recours et à la confirmation de la décision de la commission communale intimée.

Dans un courrier du 4 mars 2026, la recourante a complété ses moyens et confirmé ses conclusions.

Considérant en droit:

1.                      Déposé auprès de l'autorité compétente dans le délai légal de 30 jours contre une décision sur recours d'une commission communale de recours en matière d'impôts (art. 45 de la loi du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux [LICom; BLV 650.11]), qui n'est pas susceptible de recours devant une autre autorité, le recours est au surplus recevable en la forme (art. 92, 95 et 79, applicable par renvoi de l'art. 99 de la loi du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]; cf. infra let. c). Il y a donc lieu d'entrer en matière.

2.                      Dans le cas présent, la société recourante fait valoir pour l'essentiel que le logement en cause serait inhabitable, de sorte qu'il n'y aurait pas lieu de percevoir la taxe sur les résidences secondaires en lien avec celui-ci.

Avant d'examiner cette argumentation, il convient de rappeler le cadre légal déterminant.

a) Selon l'art. 3bis al. 1 LICom, les communes peuvent notamment percevoir une taxe communale de séjour, lorsqu'elles affirment leur vocation touristique. Le produit de cette taxe doit être affecté à des dépenses profitant à l'ensemble des touristes (let. a). Les communes peuvent également percevoir une taxe sur les résidences secondaires. Le produit de cette taxe doit être affecté à des dépenses profitant directement ou indirectement à ceux qui l'acquittent (let. c). Ces taxes font l'objet d'un règlement adopté par le conseil général ou communal et soumis à l'approbation du chef de département concerné (al. 2). Ces règlements doivent notamment contenir des dispositions fixant les conditions d'assujettissement à la taxe concernée, le mode de calcul et le montant de celle-ci, la procédure de perception, ainsi que l'affectation des montants perçus (al. 3). Le produit de ces taxes doit être distinct des recettes générales de la commune (al. 4).

aa) Comme l'a rappelé la jurisprudence (ATF 143 II 283 consid. 2.3.2 et 2.3.3; 141 II 182 consid 6.7; arrêts 2C_353/2020 du 22 septembre 2021 consid. 5; 2C_434/2019 du 17 mars 2021 consid. 4.1.1; 2C_1051/2017 du 15 août 2019 consid. 4.1; arrêt CDAP FI.2023.0141 du 28 juin 2024 consid. 3d), lorsque la taxe sur les résidences secondaires perçue sur la base de l'art. 3bis al. 1 let. c LICom poursuit les mêmes objectifs que la taxe de séjour proprement dite, elle doit être qualifiée, à l'instar ce cette dernière, d'impôt d'affectation ou de dotation (Zwecksteuer) dépendant des coûts (Kostenanlastungssteuer), en ce sens qu'elle est destinée à couvrir des dépenses déterminées provoquées par des personnes déterminées ou qui profitent avant tout à celles-ci. Le cercle des contribuables d'un impôt d'affectation destiné à couvrir certaines dépenses déterminées comprend les personnes à la charge desquelles la collectivité publique peut, pour des motifs objectifs et raisonnables, mettre en priorité les dépenses en cause plutôt que de les imposer à l'ensemble des contribuables; cet impôt est toutefois dû indépendamment de l'usage ou de l'avantage obtenu individuellement par le contribuable ou de la dépense que celui-ci a provoquée. Le lien entre les dépenses en cause et les personnes assujetties est ainsi abstrait et plus lâche que dans le cas d'une charge de préférence; ces dépenses sont comprises dans un sens large, sans qu'il soit nécessaire qu'un tel impôt serve au financement immédiat d'une mesure déterminée (ATF 122 I 61 consid. 3b; 122 I 305 consid. 4b, p. 310; voir aussi ATF 124 I 289 consid. 3b et Peter Böckli, Indirekte Steuern und Lenkungsteuern, Bâle 1975, p. 52, 54). La taxe de séjour et la taxe sur les résidences secondaires se caractérisent donc comme un impôt spécial, d'un montant modéré, destiné à un but déterminé, distinct des tâches générales de la commune.

bb) La jurisprudence considère en outre que l’imposition, aussi bien pour la taxe de séjour que pour la taxe sur les résidences secondaires, a pour objet les nuitées (Uebernachtungen; Arthur Brunner, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt [édit.], Immobiliensteuern, 2021, § 30 N 18 et les références; le même, Die kantonalen und kommunalen Kurtaxen im Lichte des Bundesrechts, in: Revue fiscale 10/2021 p. 841 ss); dans la taxe sur les résidences secondaires, la perception se fait sur une base forfaitaire.

En lien avec le montant de cette dernière, la jurisprudence du Tribunal fédéral considère qu’un certain schématisme dans l'établissement du forfait est admissible (cf. arrêts 2C_957/2020 du 20 août 2021 consid. 5.2.2; 2C_947/2019 du 13 février 2020 consid. 4.3.1 et les arrêts cités). Celui-ci peut ainsi faire abstraction des circonstances du cas concret, à condition toutefois de chercher à s'en rapprocher le plus possible (cf. arrêt 2C_1037/2020 du 25 mai 2021 consid. 4 et les arrêts cités). Le forfait doit reposer sur des critères objectifs. Dans la mesure toutefois où la taxe de séjour forfaitaire constitue essentiellement une fiction selon laquelle les séjours présentent une certaine durée moyenne, il est inévitable que le nombre de nuitées arrêté ne corresponde pas toujours en tous points aux circonstances du cas particulier. La jurisprudence a ainsi confirmé que la surface habitable constituait un critère objectif permettant d'indiquer les possibilités d'utilisation d'un logement de vacances par ses propriétaires et, partant, de l'usage potentiel qu'ils pourraient faire de l'infrastructure touristique disponible à proximité (arrêts 2C_1037/2020 précité consid. 6.3; 2C_951/2010 du 5 juillet 2011 consid. 2.4); elle a également retenu qu'il n'était pas insoutenable de se baser abstraitement sur l'occupation complète du logement de vacances pour calculer le montant de la taxe forfaitaire de séjour (arrêt 2C_523/2015 du 21 décembre 2015 consid. 6.5). En outre, bien que le recours ne portait pas sur ce point, le Tribunal fédéral a également confirmé la conformité à la Constitution d'un règlement prévoyant la perception d'une taxe forfaitaire sur les résidences secondaires calculée sur la base du nombre de pièces des logements (arrêt 9C_75/2023 du 5 septembre 2023 concernant la commune de Riederalp/VS).

cc) S’agissant du cercle des contribuables de la taxe de séjour, la jurisprudence a retenu, comme critère objectif de délimitation, la notion d’hôte de passage. Au demeurant, la casuistique portant sur ce thème est large. Ainsi, la CDAP a considéré que les propriétaires de résidences secondaires pouvaient être assimilés à des hôtes de passage, au sens de la réglementation portant sur la taxe de séjour (arrêt CDAP FI.2006.0026, précité; cet arrêt retient notamment qu'il en va ainsi du contribuable vaudois, non domicilié dans la commune de perception, dans laquelle il est propriétaire uniquement d'une résidence secondaire; voir dans le même sens arrêt TF 2C_672/2017 du 8 octobre 2018; selon ce dernier arrêt, l'exclusion de la perception de la taxe auprès des habitants de la commune qui sont propriétaires de résidences secondaires n'est pas arbitraire). Par ailleurs, divers arrêts retiennent que les personnes séjournant dans une commune pendant la semaine pour des raisons professionnelles, puis rejoignant leur domicile en fin de semaine, ne peuvent pas être considérées comme des hôtes de passage ou en séjour, au sens de la réglementation sur la taxe de séjour (voir dans ce sens FI.2012.0080, précité, consid. 3; voir également RDAF 1975 406, Commission cantonale de recours en matière d'impôt, Vaud). Dans un arrêt récent (arrêt FI.2023.0141 du 28 juin 2024), la CDAP a considéré pour les mêmes motifs qu'il n'y avait pas lieu d'assujettir au paiement d'une taxe communale sur les résidences secondaires le propriétaire d'un logement qui alléguait de manière plausible l'utiliser à des fins professionnelles.

dd) L’une et l’autre de ces taxes tendent essentiellement à faire participer les hôtes de la station au financement des installations et des manifestations qui sont créées spécialement pour eux et dont ils profitent de manière prépondérante. Le produit de ces taxes doit donc être utilisé exclusivement dans l'intérêt des hôtes et ne doit pas l'être à des fins d'allègement du budget communal ordinaire ou de publicité pour la station (ATF 101 I a 437 consid. 3a; 100 I 71 consid. 3a; 102 Ia 143 consid. 2). L'hôte doit ainsi coopérer à la réalisation de l'équipement touristique qui est mis à sa disposition, qu'il l'utilise ou non (CDAP FI.2006.0026 du 27 novembre 2008 consid. 4 in fine; voir aussi FI.2021.0046 du 21 octobre 2021 consid. 2c). Une taxe de séjour indépendante de l'utilisation effective de l'infrastructure touristique, perçue auprès des propriétaires d'une résidence secondaire, est donc en soi admissible, notamment sous l'angle du principe d'égalité (cf. arrêts 2C_1037/2020 du 25 mai 2021 consid. 4; 2C_1051/2017 du 15 avril 2019 consid. 6; 2C_523/2015 du 21 décembre 2016 consid. 6.2).

ee) Les propriétaires de résidences secondaires assujettis à une taxe destinée à financer les infrastructures touristiques doivent ainsi se trouver dans une situation comparable à celle des hôtes de passage. Le propriétaire du logement en cause doit donc faire usage de celui-ci dans un but de repos, de délassement ou de divertissement. A défaut, la perception de la taxe n'est pas conforme aux principes régissant l'imposition (art. 127 Cst.).

b) Le 10 octobre 2024, le Conseil communal de ******** a approuvé la révision du règlement de la taxe de séjour et de la taxe sur les résidences secondaires; il s'agit d'un règlement intercommunal, valable pour l'ensemble des communes du district de ********. Il a été approuvé par l'ensemble des conseils communaux et généraux du district, puis par la Cheffe du Département des institutions du territoire et du sport, pour entrer en vigueur le 1er janvier 2025.

Les articles 1 à 4 de ce règlement comportent des dispositions générales. A teneur de l'art. 4 de ce règlement, le produit des deux taxes fait l'objet de comptes affectés dans la comptabilité de la Région de ******** et des communes. Il sert à soutenir les prestations d'accueil, d'information et d'animation touristique, ainsi que les projets touristiques d'intérêt régional (al. 1; les alinéas suivants donnent des précisions sur l'affectation respective de ces deux taxes). L'art. 3 comporte plusieurs définitions; en particulier, est considéré comme "logeur" toute personne physique ou morale qui exploite ou propose à titre onéreux un hébergement ou un établissement mentionné à l'art. 7; par ailleurs, est considéré comme "résidence secondaire" un logement de toute nature qui ne constitue pas un domicile au sens du Code civil Suisse.

Les art. 6 ss du règlement concernent la taxe de séjour, laquelle est due par nuitée (art. 6). L'art. 7 énumère diverses catégories d'hébergement, pour lesquelles les logeurs sont tenus de percevoir la taxe de séjour, notamment les biens immobiliers de prestige (chalet, villa, maison et appartement [let. d], ainsi que les chalets, villas, maisons, studios, chambres meublées, appartements mis en location [let. i]). La taxe sur les résidences secondaires fait par ailleurs l'objet de l'art. 9 du règlement :

Article 9. Forfait annuel

Dans le cadre d'une taxation automatique par la commune, tout propriétaire de résidence secondaire s'acquitte d'une taxe à caractère forfaitaire. Les personnes morales sont également considérées comme propriétaires.

La taxe est due dans son entier au 1er janvier de l'année de référence.

Les forfaits sont dus par objet immobilier, en fonction de leur surface, selon le barème suivant :

.· Logement de moins de 45 m2 = 2 unités

.· Logement de 46 à 65 m2 = 3 unités

.· Logement de 66 à 90 m2 = 4 unités

.· Logement de 91 à 140 m2 = 6 unités

.· Logement de 141 à 180 m2 = 8 unités

.· Logement de plus de 180 m2= dès 10 unités (déplafonné)

[…]

La valeur de l'unité est fixée en annexe 3 qui fait partie intégrante du présent règlement.

Le calcul s'effectue sur la base de la surface de référence énergétique selon le Registre fédéral des bâtiments et des logements (RegBL) ou, à défaut, la surface habitable du logement.

Tout propriétaire de résidence secondaire, domicilié ou non-domicilié sur la commune concernée, qui loue occasionnellement son logement à des tiers est responsable d'encaisser la taxe de séjour auprès de ces derniers et doit fournir le décompte de ces nuitées à la commune.

Lorsque le propriétaire met sa résidence secondaire en location, la taxe est réduite de 5 % pour chaque semaine durant laquelle la résidence secondaire est louée. Cette réduction est plafonnée à 80 % de la taxe. Le propriétaire assujetti est tenu d'apporter la preuve du paiement de la taxe de séjour de ses locations.

[…]

Les locations de plus de trois mois sont assimilées à la situation des propriétaires de résidences secondaires qui sont taxés forfaitairement.

3.                      En l'occurrence, la société recourante fait valoir le caractère inhabitable du logement ici en cause.

a) Comme on l'a vu, le règlement intercommunal définit le cercle des assujettis comme les propriétaires de logements qui ne constituent pas un domicile au sens du CC (art. 16 al. 2; art. 9 al. 1 en lien avec art. 3 du règlement). Même si elle repose sur un certain schématisme, qui est en soi admissible, cette définition ne saurait être appliquée de manière indistincte. En effet, cette notion de "logement ne constituant pas un domicile" doit être appliquée de manière conforme à l’art. 3bis al. 1 LICom et au fait que la taxe sur les résidences secondaires perçue sur la base de cette disposition poursuit les mêmes objectifs que la taxe de séjour proprement dite (cf. supra consid. 2a). Or, au vu des buts poursuivis par cet impôt, le cercle des contribuables ne saurait ainsi comprendre les propriétaires de logements qui, même s’ils ne constituent pas un domicile au sens du Code civil, n’abritent pas des hôtes de passage. Il y a donc lieu de prévoir des exceptions pour les logements qui, sans constituer un domicile au sens du CC, ne servent pas à la résidence secondaire en ce sens qu'ils n'accueillent pas des personnes assimilées à des hôtes de passage.

En l'occurrence, la société recourante allègue de manière plausible que le logement en cause n'était pas habitable durant l'année 2025. Cela étant, ce logement ne pouvait être considéré cette année-là comme affecté à la résidence secondaire – malgré les termes du règlement intercommunal précité –, de sorte que la taxe sur les résidences secondaires ne saurait être due (dans le même sens, CDAP, arrêt du 29 octobre 2025, FI.2024.0095, consid. 4; le propriétaire du logement en cause indiquait, de manière plausible, que celui-ci était vacant depuis plusieurs années; il n'y avait donc pas d'utilisation effective de ce logement en tant que résidence secondaire).

Cela a conduit à l'admission du recours.

b) Il faut d'ailleurs rappeler que le mécanisme du forfait annuel prévu pour la perception de la taxe sur les résidences secondaires repose sur une fiction d'occupation du logement en cause pendant un certain nombre de nuitées, arrêtées sur la base de l'expérience. Il apparaît cohérent d'accepter que cette fiction puisse être renversée dans le cas d’une utilisation effective à un autre usage que la résidence secondaire.

c) Par ailleurs, il est douteux que l'on puisse considérer une personne morale comme un "hôte de passage" susceptible de profiter des installations réalisées à destination des touristes. Tel peut sans doute être le cas des personnes qui loueraient le logement en cause auprès de cette personne morale, mais ces personnes-là – et non la personne morale propriétaire elle-même – seraient alors assujetties à la taxe de séjour, conformément aux art. 6 ss (voir notamment art. 7 let. d) et i) du règlement intercommunal, la société apparaissant comme un logeur chargé de la perception de cette taxe) ou à la taxe sur les résidences secondaires à teneur de l'art. 9 al. 10.  Par contre, la personne morale pourrait être assujettie à teneur de l’art. 9 de ce règlement si elle loue le logement en cause « occasionnellement » en tant que résidence secondaire à des « hôtes de passage » (soit dans les hypothèses non-visées par l’art. 9 al. 10 du règlement).

Il n'est toutefois pas nécessaire d’approfondir la question de la conformité de l'art. 9 al. 1, deuxième phrase du règlement intercommunal (assujettissement général des personnes morales à la taxe sur les résidences secondaires, étant précisé qu’un immeuble ne peut guère constituer le « domicile » de celles-ci) au droit supérieur, question qui peut demeurer indécise en l'espèce.

4.                      Il découle des considérations qui précèdent que le recours doit être admis. En conséquence, la décision de la Commission communale de recours doit être réformée en ce sens que le recours déposé devant elle doit être admis et la taxe du 1er juillet 2025 sur les résidences secondaires pour la parcelle ******** de ******** annulée. Vu l'issue du recours, il n'y a pas lieu de prélever d'émolument ni d'allouer de dépens (art. 49 et 55 LPA-VD).

 

 

Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:

 

I.                       Le recours est admis.

II.                      La décision de la Commission communale de recours en matière d'impôt et de taxe de la Commune de ********, du 30 octobre 2025 est réformée dans le sens suivant:

"2. Le recours de A.________ est admis; la taxe sur les résidences secondaires 2025 perçue en lien avec la parcelle ******** est annulée".

III.                    Il n'est pas perçu d'émolument d'arrêt, ni alloué de dépens.

 

Lausanne, le 31 mars 2026

 

Le président:                                                                                            Le greffier:          



 

Le présent arrêt est communiqué aux participants à la procédure.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.