Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

 

SB.2008.00053

 

 

 

Entscheid

 

 

 

der 2. Kammer

 

 

 

vom 3. September 2008

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Gerichtssekretärin Claudia Suter.

 

 

 

In Sachen

 

 

A AG, vertreten durch RA B,

Beschwerdeführerin,

 

gegen

 

 

Gemeinde R, diese vertreten durch C AG

Beschwerdegegnerin,

 

 

 

betreffend Grundstückgewinnsteuer,

hat sich ergeben:

I.  

Die A AG und die F AG waren Gesamteigentümer des am 14. Juli 2005 erworbenen Grundstücks Kat.Nr. 01 an der L-Strasse in R. Am 21. Februar 2006 übertrug die A AG ihre Gesamteigentumsanteile an den an diesem Grundstück zwischenzeitlich gebildeten Stockwerkeinheiten GR-Bl. 2537 – 2567 und 2569 – 2613, bestehend aus vier Mehrfamilienhäusern und Unterniveaugarage mit 6'372 m² Land, an die zuvor gegründete D AG. Da die A AG trotz Mahnung des Gemeindesteueramtes R keine Steuererklärung für die Grundstückgewinnsteuer einreichte, wurde sie vom Gemeinderat R am 26. Juni 2007 in Anwendung von § 139 Abs. 2 in Verbindung mit § 206 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit einer Grundstückgewinnsteuer von Fr. … aufgrund eines geschätzten Grundstückgewinns von Fr. … veranlagt. 

Auf die hiergegen von der Pflichtigen erhobene Einsprache, womit diese unter Berufung auf den Umstrukturierungstatbestand von § 216 Abs. 3 lit. d StG einen Steueraufschub verlangte sowie die Anhörung vor Erlass des Einspracheentscheids beantragte, trat der Gemeinderat R am 23. Oktober 2007 mangels hinreichender Begründung nicht ein.

II.  

Die Steuerrekurskommission III wies den hiergegen gerichteten Rekurs der Pflichtigen am 25. März 2008 ab, soweit sie darauf eintrat.

III.  

Mit Beschwerde vom 5. Mai 2008 liess die Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei der Rekursentscheid aufzuheben und ein Grundstückgewinn von Fr. 0.- zu veranlagen; eventualiter sei die Sache zur ergänzenden Untersuchung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Ausserdem verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während die Steuerrekurskommission III auf Vernehmlassung verzichtete, schloss die Gemeinde R auf Abweisung der Beschwerden und forderte ihrerseits eine Parteientschädigung. 

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.  

1.1 Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid, womit die Rekurskommission einen Nichteintretensentscheid des kantonalen Steueramts bestätigt hat, so darf das Verwaltungsgericht lediglich überprüfen, ob die vorinstanzliche Beurteilung der Eintretensfrage an beschwerdefähigen Rechtsmängeln leide; ein weitergehender, materiell-rechtlicher Entscheid – namentlich über die Einschätzung – ist dem Gericht verweht (RB 1999 Nr. 152; vgl. BGr, 26. Mai 2004, 2A.495/2003, E. 1.3, www.bger.ch).

Auf den von der Pflichtigen in der Beschwerde gestellten Einschätzungsantrag ist deshalb nicht einzutreten.

1.2 Mit der Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekurskommission zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

1.3 Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

2.  

2.1 Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt die kommunale Grundsteuerbehörde laut § 139 Abs. 2 in Verbindung mit § 206 StG die Einschätzung der Grundstückgewinnsteuer nach pflichtgemässem Ermessen vor.

Die Pflichtige hat unstreitig trotz Mahnung keine Steuererklärung für die Grundstückgewinnsteuer eingereicht. Sie ist deshalb zu Recht vom Gemeinderat R nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden.

2.2 Eine Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140 Abs. 2 in Verbindung mit § 211 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (Satz 1). Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Satz 2).

2.2.1 Die gesetzlich geforderte Begründung der Einsprache gegen eine Ermessenseinschätzung stellt eine Prozessvoraussetzung dar, bei deren Fehlen auf die Einsprache nicht eingetreten wird (vgl. BGE 123 II 552 E. 4c).

Mit Blick auf die Eintretensfrage dürfen keine allzu hohen Anforderungen an die Begründung gestellt werden. Immerhin muss ihr entnommen werden können, was der Einsprecher an der angefochtenen Verfügung bemängelt und auf welche tatsächlichen oder rechtlichen Überlegungen er sich dabei stützt. Der Einspre­cher muss sich mit anderen Worten mit der angefochtenen Verfügung sachbezogen befassen (BGr, 19. Dezember 1984, StE 1985 B 96.11 Nr. 1). Das bedeutet, dass die Begründung so ausgestaltet sein muss, dass die vom Steuerpflichtigen verfochtene Einschätzung im Einzelnen nachvollzogen und – soweit möglich – beweismässig überprüft werden kann. Genügt die Einsprache diesen Erfordernissen nicht, enthält sie lediglich Beanstandungen allgemeiner Art oder ist sonst wie nicht erkennbar, worauf der Einsprecher hinaus will, ist auf die Einsprache nicht ein­zutreten (BGr, 19. Mai 1978, ASA 48 [1979/80] 193 E. 2 mit Hinweisen; vgl. Martin Zweifel, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuergesetz, I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2. A., Basel etc. 2002, Art. 48 N. 43a).

Die Begründung muss aus der Einsprache selber hervorgehen. Verweisungen etwa auf beigelegte oder frühere Eingaben sind somit nur insoweit zu beachten, als sie klar und unmissverständlich sind. Bloss pauschale Verweisungen sind nicht zu berücksichtigen, denn es ist nicht Sache der Einsprachebehörde, in den Akten nach möglichen Gründen für die Einsprache zu forschen. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist auf die Einsprache eines Steuerpflichtigen, welcher wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zulässigerweise nach Ermessen veranlagt worden ist und welcher auch mit der Einsprache gegen die Ermessensveranlagung seiner Deklarationspflicht nicht nachkommt, nicht einzutreten (BGr, 2. Juli 2008, 2C_620 und 621/2007, E. 2.1, www.bger.ch; BGr, 4. Juli 2005, StR 60 [2005] 973 E. 5.2). Das gilt indessen nur dann, wenn es wegen der nicht nachgereichten Deklaration an der notwendigen Begründung der Einsprache fehlt. Das Nachbringen der Steuererklärung oder allgemein das Nachholen der versäumten Mitwirkungshandlung ist nämlich nach der differenzierten höchstrichterlichen Praxis keine Gültigkeitsvoraussetzung. Die Anfechtung einer Ermessensveranlagung muss laut Bundesgericht auch dann möglich sein, wenn der Steuerpflichtige aus besonderen Gründen nicht in der Lage ist, eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung einzureichen. Ob die Veranlagung offensichtlich unrichtig und zu korrigieren ist, bildet nämlich eine Frage der materiellen Beurteilung (BGr, 4. Juli 2005, StR 60 [2005] 973 E. 6).

2.2.2 Die Pflichtige hat zwar mit ihrer Einsprache gegen die Ermessenseinschätzung die Steuererklärung nicht beigebracht, doch hat sie geltend gemacht, es liege ein Umstrukturierungstatbestand im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. d StG vor, und hat gestützt darauf einen Steueraufschub verlangt. Sie hat hierzu ausgeführt, die D AG sei am 24. November 2005 zum Zweck der Abspaltung des operativen Immobiliengeschäfts der Pflichtigen in eine separate Immobiliengesellschaft gegründet worden. Diese sei auf 1. Januar 2006 an Stelle der Pflichtigen in die einfache Gesellschaft "Baukonsortium E" eingetreten. Dieses Baukonsortium bestehe aus der D AG und der F AG und beabsichtige die Überbauung und den Verkauf des streitbetroffenen Grundstücks Kat.Nr. 01. Zum Zeitpunkt des Eintritts der D AG sei noch kein Gewinn erzielt worden, es habe überdies kein Geldfluss zwischen ihr und der Pflichtigen stattgefunden. Der Gesamthandanteil der Pflichtigen habe im Übrigen nicht 100 % betragen, die F AG sei stets mit 50 % beteiligt gewesen.

Die Pflichtige hat mit ihrer Einsprache einen Steueraufschub verlangt und dargelegt, aus welchen Gründen dieser Aufschub zu gewähren sei. Dass diese Gründe nicht näher substanziiert oder gar unzutreffend waren, vermag daran nichts zu ändern, dass sie geeignet waren, eine genügende Einsprachebegründung im Sinn von § 140 Abs. 2 Satz 2 StG abzugeben. Unter diesen Umständen wäre es überspitzt formalistisch, wenn vom Pflichtigen verlangt würde, dennoch eine Steuererklärung beizubringen. Die erwähnten Mängel können freilich dazu führen, dass die Pflichtige den Unrichtigkeitsnachweis nicht binnen der Einsprachefrist gehörig angetreten hat. Sie bewirken jedoch nicht das Fehlen einer Prozessvoraussetzung, sondern sind im Rahmen der materiellen Beurteilung der Frage zu berücksichtigen, ob die Ermessensveranlagung offensichtlich unrichtig sei (siehe vorn E. 2.2.1 am Ende). Diese Beurteilung wird der Gemeinderat R, an welchen die Sache zurückzuweisen ist, im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben, der gegebenenfalls die Pflichtige vorgängig anzuhören hat.

3.  

Der letztlich unentschiedene Ausgang des Verfahrens rechtfertigt es, die vorinstanzlichen sowie die verwaltungsgerichtlichen Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4, § 212 und § 213 StG) und es steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 213 StG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.    Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Die Sache wird zur Durchführung des Einspracheverfahrens im Sinn der Erwägungen an den Gemeinderat R zurückgewiesen.

2.    Die Rekurskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

3.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 7'500.--;  die übrigen Kosten betragen:
Fr.    100.--   Zustellungskosten,
Fr. 7'600.--   Total der Kosten.

4.    Die Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

5.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.    Gegen diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

7.    Mitteilung an …