Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung

 

SB.2010.00038

 

 

 

Entscheid

 

 

 

des Einzelrichters

 

 

 

vom 22. September 2010

 

 

 

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel, Gerichtssekretärin Florence Robert.

 

 

 

In Sachen

 

 

A,

Beschwerdeführerin,

 

 

gegen

 

 

Gemeinde B, 

vertreten durch die Grundsteuerbehörde,

Beschwerdegegnerin,

 

 

betreffend Grundstückgewinnsteuer,

hat sich ergeben:

I.  

A kaufte Anfang 1998 das Grundstück C-Strasse 01 in B (GBBl. 02, Kat.-Nr. 03), zu einem Preis von Fr. …. Im Jahr 2006 liess sie das sich darauf befindende Gebäude abbrechen und ein Mehrfamilienhaus erstellen. In den Jahren 2007 und 2008 veräusserte sie die einzelnen Stockwerkeigentumsanteile an verschiedene Käufer.

Aufgrund einer provisorischen Aufstellung der Baukosten durch A erstellte der Leiter des Gemeindesteueramts B für die ersten vier Handänderungen eine Berechnung der mutmasslichen Grundstückgewinnsteuer. Nachdem sie trotz Mahnungen weder Steuererklärungen noch andere Unterlagen eingereicht hatte, nahm die Grundsteuerbehörde der Gemeinde B am 7. Mai 2009 eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 in Verbindung mit § 206 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) vor und setzte die Grundstückgewinnsteuer auf insgesamt Fr. … fest. Die Rechtsmittelbelehrung lautete wie folgt: "Gegen diesen Veranlagungsentscheid kann innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Grundsteuerbehörde B schriftlich Einsprache erhoben werden. Eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen kann nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Diese Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen."

Mit der hiergegen erhobenen Einsprache vom 21. Juni 2009 reichte die Pflichtige keine weiteren Unterlagen ein. Sie erklärte aber, der effektive Bauaufwand übersteige die ursprünglich eingereichte Schätzung in erheblichem Umfang und eine vollständige Abrechnung einschliesslich aller Belege werde in Kürze nachgereicht. Die Grundsteuerbehörde trat am 26. August 2009 mangels Nachholens der unterlassenen Mitwirkungshandlung auf das Rechtsmittel nicht ein.

II.  

Dagegen erhob die Pflichtige am 9./12. Oktober 2009 Rekurs und reichte der Steuerrekurskommission III diverse Unterlagen aus den Jahren 2006 bis 2008 betreffend die Verkäufe der Stockwerkeigentumseinheiten ein. Am 10. Februar 2010 hiess die Steuerrekurskommission III den Rekurs teilweise gut, hob die Einspracheentscheide auf und wies die Sache zur materiellen Behandlung in das Einspracheverfahren zurück. Sie erwog, die Vorinstanz habe es versäumt, beim Einschätzungsentscheid vom 7. Mai 2009 in der Rechtsmittelbelehrung den Hinweis auf die Folgen einer ungenügenden Begründung des Rechtsmittels anzubringen, wie es nach der Rechtsprechung erforderlich sei. Damit sei das rechtliche Gehör der Pflichtigen verletzt worden, womit ein bedeutsamer Verfahrensmangel vorliege, welcher von der Rekurskommission nicht geheilt werden könne. Für den Neuentscheid sei auf die aktuelle Aktenlage mit den neu eingereichten Unterlagen abzustellen und zu prüfen, ob die Ermessenseinschätzung offensichtlich unrichtig vorgenommen worden sei.

Die Kosten des Rekursverfahrens von insgesamt Fr. … wurden der Pflichtigen trotz ihres teilweisen Obsiegens vollumfänglich auferlegt.

III.  

Mit Beschwerde vom 19. März 2010 beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht, es seien die Kosten des Rekursverfahrens der Grundsteuerbehörde aufzuerlegen.

Die Grundsteuerbehörde B reichte keine Beschwerdeantwort ein und die Steuerrekurskommission III verzichtete  auf eine Vernehmlassung.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.  

1.1 Die Kosten des Verfahrens vor der Rekurskommission werden laut § 151 Abs. 1 StG der unterliegenden Partei auferlegt; wird der Rekurs teilweise gutgeheissen, werden sie anteilsmässig aufgeteilt. Auch wenn die Kostentragung grundsätzlich nach dem Erfolgsprinzip – also nach Massgabe des Unterliegens – erfolgt, kommt doch ausnahmsweise das Verursacherprinzip zum Tragen: Dem obsiegenden Rekurrenten werden die Kosten ganz oder teilweise auferlegt, wenn er bei pflichtgemässem Verhalten schon im Einschätzungs- bzw. Veranlagungsverfahren oder im Einspracheverfahren zu seinem Recht gekommen wäre. Dies ist dann der Fall, wenn der Rekurrent durch Nichterfüllung von Verfahrenspflichten oder durch Nichtausübung von Verfahrensrechten schuldhaft dazu beigetragen hat, dass im früheren Verfahren zu seinen Ungunsten entschieden wurde (RB 1957 Nr. 46; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 151 N 11 und 16).

1.2 Die Rekurskommission hat der teilweise obsiegenden Pflichtigen die Verfahrenskosten vollumfänglich auferlegt, weil sie ihrer Auffassung nach bereits im Einspracheverfahren in der Lage gewesen wäre, die aus den Jahren 2006 bis 2008 datierten Belege einzureichen. Sie verweist dabei auf Art. 151 Abs. 1 StG, meinte wohl aber Art. 151 Abs. 2 StG.

2.  

2.1 Eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen nimmt die kommunale Veranlagungsbehörde entsprechend § 139 Abs. 2 StG in Verbindung mit § 206 StG dann vor, wenn der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt hat oder der Grundstückgewinn mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden kann.

2.2 Der für die Besteuerung massgebliche Sachverhalt und die rechtlichen Verhältnisse hat die Steuerbehörde zusammen mit dem Steuerpflichtigen von Amts wegen festzustellen. Dies führt im Ergebnis zu einer Relativierung der Untersuchungsmaxime (Martin Zweifel in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2. A., Basel 2002, Art. 46 N 3 ff.; RB 1987 Nr. 35, mit Hinweisen). Im Steuerrecht hat sich dabei die allgemeine Beweislastregel herausgebildet, dass die Steuerbehörde die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen nachzuweisen hat, der Steuerpflichtige dagegen jene Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (vgl. VGr, 18. März 2009, SB.2008.00087, www.vgrzh.ch; BGr, 23. Februar 1993, ASA 62 [1993/94] S. 720 E. 5b; BGE 121 II 257 E. 4c/aa; RB 1987 Nr. 35).

2.3 Gemäss § 226 StG hat der Steuerpflichtige dem Gemeindesteueramt innert 30 Tagen nach der Handänderung eine Steuererklärung einzureichen. Diese hat grundsätzlich vollständig zu sein (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 133 N 24). Zur Ermittlung des Grundstückgewinns abzuziehende Aufwendungen im Sinn von § 221 StG müssen in der Regel durch quittierte Rechnungen oder andere Zahlungsbelege nachgewiesen werden. Sind einschlägige Forderungen noch nicht fällig oder beglichen, so können sie trotz fehlenden Zahlungsnachweises als dargetan betrachtet und angerechnet werden, wenn ernsthaft mit der Bezahlung dieser Schulden zu rechnen ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 20; RB 1983 Nr. 65). Zu beachten gilt, dass der Steuerpflichtige die Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer nicht mit dem Hinweis darauf hinauszögern kann, er könne den Nachweis für anrechenbare Aufwendungen im Augenblick noch nicht erbringen (Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, § 221 N. 23). Versäumt es der Steuerpflichtige, seine Mitwirkungspflicht betreffend Aufwendungen auszuüben, so hat eine entsprechende Anrechnung zu unterbleiben (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 226 N 2 ff.; RB 1982 Nr. 95).

3.  

3.1 Die Beschwerdegegnerin hat vorliegend am 20. September 2007, am 28. Januar 2008 und am 12. Januar 2009 drei Mahnungen zur Einreichung der Steuererklärungen für die Handänderungen im Jahr 2007 erlassen. Am 12. Februar 2008 hat die Pflichtige schriftlich um Ermittlung der Grundstückgewinnsteuer für den Verkauf der letzten zwei Wohnungen zuhanden des Notariats ersucht. Zudem hat sie die Verlängerung der Abgabefrist für die Steuererklärungen bis zum 30. Juni 2008 beantragt. Nachdem die ihr erstreckte Frist unbenutzt verstrichen war, hat sie der Steuerkommissär am 24. November 2008 und am 12. Januar 2009 zur Einreichung der Steuererklärungen für die Handänderungen vom Jahr 2008 gemahnt. Nachdem auch diese Mahnungen erfolglos blieben, ist am 7. Mai 2009 eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen ergangen. Unterlagen für die fragliche Besteuerung hat die Pflichtige schliesslich im Rekursverfahren ins Recht gereicht, allerdings nur solche aus den Jahren 2006 bis 2008. Nach Ansicht der Vorinstanz sei daher unerklärlich, weshalb die Pflichtige nicht bereits zusammen mit der Einsprache vom 21. Juni 2009 eine Steuererklärung samt diesen Belegen eingereicht habe.

3.2 In ihrer Beschwerdeschrift behauptet die Pflichtige nicht, es sei ihr nicht früher möglich gewesen, die besagten Unterlagen vorzulegen. Nur hätte dies demselben Aktenstand entsprochen, welchen sie der Beschwerdegegnerin bereits Ende 2008 angeboten habe und von dieser wiederholt abgelehnt worden sei. Zudem bestätigt sie, mehrmals gemahnt worden zu sein. Inhaltlich sei sie jedoch stets aufgefordert worden, die Steuererklärung nur "vollständig und lückenlos" einzureichen. Dies sei ihr auch anlässlich von diversen mündlichen Gesprächen mit dem Steuersekretär bestätigt worden und man habe ihr deshalb geraten, sie solle so lange damit zuwarten, bis alle Rechnungen beisammen wären. Während der Rekursfrist habe sie bereits Kenntnis von zwei weiteren Rechnungen gehabt, die aber noch beim Architekten zur Prüfung gelegen hätten. Daher habe sie sich entschieden, die vorläufige Steuererklärung dennoch – ohne diese beiden Rechnungen – einzureichen, da sie sich gezwungen sah, ihre Rechte entgegen der Empfehlung der Steuergemeinde B auch mit einer unvollständigen Steuererklärung zu wahren, und ein weiteres Zuwarten zum Verlust des Rekursrechts geführt hätte. Am 15. März 2010 habe sie die neuen Rechnungen vom 22. Januar 2010 (Kanalisationsanschlussgebühren) und vom 26. Juni 2009 (Schlussabrechnungen Strom und Wasser) der Beschwerdegegnerin nachgereicht. Dies zeige eindeutig, dass sie im Zeitpunkt der Einsprache nicht in der Lage gewesen sei, eine "vollständige und lückenlose" Steuererklärung einzureichen. Diese nachgereichten Rechnungen seien sodann wesentlich hinsichtlich der Berechnung der Grundstückgewinnsteuer. Zudem weist die Pflichtige darauf hin, dass die Endabrechnung des Architekten betreffend Mängelbehebung immer noch ausstehend sei, weshalb noch weitere Kosten anfallen könnten.

Nachdem sich die Beschwerdegegnerin und die Vorinstanz zu einer Antwort nicht vernehmen liessen, kann diese Sachdarstellung als unbestritten gelten.

4.  

4.1 Aus den eingangs dargestellten rechtlichen Ausführungen folgt, dass die Grundstückgewinnsteuer entgegen der Ansicht der Pflichtigen unabhängig davon erhoben wird, ob ein Neubau samt Endabrechnung im Zeitpunkt des Steuererhebungstatbestands schon fertig gestellt ist oder nicht und die Aufwendungen mithin zu schätzen sind. Im Sinn der Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen hat dieser sämtliche bereits vorhandenen Belege und Unterlagen einzureichen, welche es den Steuerbehörden ermöglichen, eine solche Schätzung im Interesse des Steuerpflichtigen vornehmen zu können. Naturgemäss kann damit eine Steuererklärung gemäss § 226 StG in diesem Fall – entgegen dem Grundsatz – nicht vollständig und lückenlos eingereicht werden.

4.2 Aus der Schilderung der Pflichtigen geht hervor, dass ihr dies nicht bewusst war, was sie der Grundsteuerbehörde B auch kundgegeben hat. Dass ihr daraufhin angeraten wurde, mit der Einreichung der Steuererklärung zuzuwarten, erscheint angesichts der geschilderten Rechtslage nicht nachvollziehbar und zudem widersprüchlich, wurde sie in der Folge dennoch nach Ermessen eingeschätzt. Wollte man der Pflichtigen in zeitlicher Hinsicht erneut entgegenkommen, wäre es angebracht gewesen, sie vor dem Einschätzungsentscheid ein letztes Mal dahingehend abzumahnen, dass keine weitere Fristgewährung mehr erfolge und sie nun sämtliche – auch unvollständigen – Unterlagen einzureichen habe. Die letzte Mahnung vom 12. Januar 2009 erweckt jedoch den Eindruck, dass man sie nach wie vor im Glauben liess, sie hätte eine vollständige und lückenlose Steuererklärung einzureichen.  Im Sinn der Untersuchungsmaxime wäre es jedoch die Aufgabe der Grundsteuerbehörde gewesen, die Pflichtige den rechtlichen Grundlagen entsprechend richtig zu informieren. Dies ist offenbar nicht geschehen, weshalb der Pflichtigen, welche über keine juristischen Kenntnisse verfügt, daraus kein Nachteil erwachsen darf. Insbesondere geht es nicht an, ihr die Verletzung von Mitwirkungspflichten vorzuwerfen, nachdem sie dem Gemeindesteueramt mündlich vorgetragen hatte, weshalb sie noch keine Unterlagen einreichen würde. Die Beschwerdegegnerin hat sich damit widersprüchlich verhalten, was gegen den Grundsatz von Treu und Glauben gemäss Art. 9 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) verstösst. Da die Beschwerdegegnerin nichts Weiteres dazu vorgebracht hat, lässt sich diese Widersprüchlichkeit im Sachverhalt auch nicht aufklären. Insbesondere hat sie nicht näher substanziiert, inwiefern der Pflichtigen die Verletzung von Verfahrenspflichten vorgeworfen werden kann, weshalb sich weitere Ausführungen dazu erübrigen. Die Kosten des Rekursverfahrens sind daher nach dem Erfolgsprinzip zu verteilen.

5.  

Aufgrund des Rückweisungsentscheids der Vorinstanz wird sich die kommunale Grundsteuerbehörde in einem zweiten Rechtsgang inhaltlich erneut mit der Ermessenseinschätzung der Grundstückgewinnsteuer auseinandersetzen müssen unter Berücksichtigung der von der Pflichtigen bis dahin eingereichten Akten (vgl. § 64 Abs. 2 Satz 1 VRG; Kölz et al., § 28 N 36). Der Ausgang des Verfahrens steht in materieller Hinsicht damit noch nicht fest. Praxisgemäss rechtfertigt es sich unter diesen Umständen, die Kosten des Rekursverfahrens den Parteien zu gleichen Teilen aufzuerlegen.

Die Beschwerde ist damit teilweise gutzuheissen.

6.  

Ausgangsgemäss sind die Kosten des vorliegenden Beschwerdeverfahrens nach § 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG den Parteien ebenfalls je zur Hälfte aufzuerlegen.

Demgemäss entscheidet der Einzelrichter:

1.    Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Rekurskosten von Fr. … werden je zur Hälfte den Parteien auferlegt.

2.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    120.--     Zustellungskosten,
Fr. 1'120.--     Total der Kosten.

3.    Die Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

4.    Gegen diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lau-sanne 14, einzureichen.

5.    Mitteilung an…